轉型經濟條件下審計市場秩序的治理思路

1、<p>　　轉型經濟條件下審計市場秩序的治理思路</p><p>　　[摘 要]審計市場秩序失范不但會影響審計質量與市場績效，而且會影響我國審計服務業(yè)的國際競爭力。本文將新制度經濟學理論及轉型經濟理論應用到我國審計市場秩序的實踐中，并從經濟學角度探討了我國審計市場失序的成因，進而得出了我國審計市場的失序現(xiàn)象具有轉型經濟時期的歷史特殊性這一結論，并提出通過制度改革重塑我國審計市場秩序的治理思路。 <

2、/p><p>　　[關鍵詞]審計市場；秩序；轉型經濟；治理思路 </p><p><b>　　一、引言 </b></p><p>　　體制轉型的實質是秩序轉換，是政府主導下制度變遷的過程，在此過程中，由于正式制度與非正式制度不能很好的耦合，不可避免地出現(xiàn)秩序混亂的狀況。由于制度對秩序有決定作用，那么要構建良好的市場秩序，關鍵在于構建合理的制度安排。

3、具體到轉型經濟條件下的審計市場，如何統(tǒng)一審計市場的內在競爭秩序與外在社會秩序，是我國審計市場建設必須處理的一大特殊命題。審計市場內在競爭秩序需要外在法治秩序和道德秩序的保護和支持，迫切需要系統(tǒng)地改革有關審計市場的正式制度和非正式制度，以使審計市場穩(wěn)定、有序、高效的運轉。 </p><p>　　二、構建審計市場秩序的正式制度安排 </p><p>　　審計市場要有秩序，活躍于審計市場框架內的

4、各種角色都必須準確定位，要把自身扮演的角色演好，發(fā)揮自身的能動性，獨立審計市場主要涉及到兩種主要角色即政府和注冊會計師行業(yè)。 </p><p>　?。ㄒ唬┱街贫劝才攀紫葢赜谡巧亩ㄎ?</p><p>　　政府是正式制度的供給者，為正式制度安排提供制度方面的基礎設施，如法律法規(guī)、監(jiān)管機構等，從而使市場秩序可以靠契約承諾為基礎，政府作為第三方可以使契約承諾具有可信性，節(jié)約人們的信息

5、成本。不但如此，穩(wěn)定的、有權威的政府本身就為市場交易提供了一種信用和保障，從而為市場秩序的形成創(chuàng)造有利的條件和環(huán)境。 </p><p>　　審計市場框架內角色準確定位的樞紐是政府角色的準確定位，轉變政府職能，應完成從市場參與者到市場監(jiān)管者的角色轉變。 </p><p>　　1.在獨立審計市場監(jiān)管方面，轉變政府職能 </p><p>　　政府的主要職能在于彌補審計市場

6、機制的不足，改善注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境，而不應成為獨立審計市場的替代品。政府職能轉變的關鍵在于讓獨立審計市場按照市場經濟的競爭規(guī)則去運行，即完成由直接管制向間接管制的轉變。杜絕政府部門對獨立審計市場的直接管制與干預，確保會計師事務所成為市場中獨立運營的主體，實現(xiàn)雙方在人事、財務、業(yè)務等方面的真正脫鉤，為獨立審計市場的運行提供必需的制度保障，以法律和法律授權為主要的監(jiān)管手段，明確審計關系各方的權責范圍，通過實施必要的監(jiān)督與處罰措施來約束審計

7、市場主體的行為。 </p><p>　　目前，在我國審計市場上充當政府角色的部門主要有財政部、證監(jiān)會和審計署等。為了避免對注冊會計師行業(yè)多頭監(jiān)管導致的資源重復配置問題，必須進一步明確各政府監(jiān)管機構各自的職責，確立一個清晰的監(jiān)管體系。具體來說，應強化財政部的監(jiān)管主體地位，明確其對注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)管職能；突出證監(jiān)會作為證券市場上會計監(jiān)管的最高行政機關身份，使之與審計署等部門協(xié)作輔助財政部進行監(jiān)管；同時還應理順財政

8、部與中注協(xié)之間的關系，使注協(xié)真正成為行業(yè)自律性組織，發(fā)揮自律性組織行業(yè)監(jiān)管的技術優(yōu)勢，在效率和專業(yè)上對政府監(jiān)管加以有益補充。這樣監(jiān)管各方在審計市場上形成了一種監(jiān)管合力，從而也有利于對我國注冊會計師行業(yè)進行有效監(jiān)管。 </p><p>　　2.強化法制，加快我國審計市場從無序到有序的演進 </p><p>　　市場經濟是一種法治經濟，本質上要求用法律形式規(guī)范和調整各種經濟關系。如果沒有一套科

9、學系統(tǒng)嚴密的經濟法規(guī)，則審計主體活動無法可依，也就不能維護審計市場的公正、公平和公開，不能促進審計市場競爭作用的有效發(fā)揮，也就不會有良好的審計市場運行秩序。 </p><p>　　首先，要明晰事務所產權，推進會計師事務所向合伙制轉變。我國《注冊會計師法》規(guī)定會計師事務可以采用兩種基本形式，即有限責任制和合伙制。兩者的區(qū)別主要在于注冊會計師的風險和責任不同。脫鉤改制后，我國有90%以上的會計師事務所選擇了有限責任制

10、形式，而合伙制事務所只占少數(shù)。但隨著市場經濟體制改革的不斷推進，有限責任事務所的弊端逐步暴露出來。有限責任制下，注冊會計師與事務所承擔的責任十分有限，所以審計師失信行為的違規(guī)成本很低。有限責任的形式與事務所所承擔的社會責任和執(zhí)業(yè)風險不相匹配，作為一個高執(zhí)業(yè)風險的行業(yè)，如果它不能面向社會承擔無限責任，對它的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質量就失去了機制約束和保障。而合伙制事務所由于承擔無限責任，合伙人的利益與事務所的業(yè)績和命運緊密相連，更有增強風險、責任

11、、質量和品牌意識的壓力和動力，從而有利于注冊會計師更好地保持獨立性。隨著我國經濟環(huán)境的不斷發(fā)展，合伙制會計師事務所將逐漸占據(jù)主導地位。但是對于經濟轉型時期發(fā)展還不成熟的獨立審計行業(yè)貿然推進事務所的合伙制改革是不可取的。如果貿然轉變?yōu)楹匣镏?，不僅無利于行業(yè)監(jiān)管模式的有效實現(xiàn)，甚至還會給審計市場的帶來嚴重打擊。所以，筆者認為，</p><p>　　其次，要完善審計市場收費制度，規(guī)范審計定價行為。由于目前我國處于審計買

12、方市場，使得價格競爭取代質量競爭，低價拉客現(xiàn)象在所難免。在轉型經濟條件下，放棄政府管制完全由審計市場供求去決定審計服務的價格，只會加劇審計市場低價競爭的程度。因此要改革我國獨立審計市場收費制度，適當提高審計收費，規(guī)范最低收費標準。因為目前注冊會計師行業(yè)實行市場準入制度，適當提高審計收費，規(guī)范最低收費標準將提高行業(yè)“租金”，這將增加審計師和事務所違法的機會成本，在一定程度上能緩解注冊會計師由于成本效益原則而偷工減料，減少審計程序、降低審計

13、服務質量的現(xiàn)象。還要相應地加大審計違規(guī)成本，使注冊會計師在面臨價格競爭壓力時，會權衡利弊，不會輕易以降低審計質量為代價來爭取低收費審計業(yè)務，也就相應地緩解了惡性價格競爭狀況。 </p><p>　　（二）在正式制度安排中，注冊會計師行業(yè)組織也要扮演好自己的角色 　　目前我國注冊會計師行業(yè)管制的缺陷關鍵在于政府權威與市場力量不能很好地融合，政府管制過度與行業(yè)監(jiān)管弱化。這種政府主導型的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式一方面降

14、低政府監(jiān)管的效率和效果，另一方面也造就了我國注冊會計師審計市場的人為權利分割和地區(qū)封鎖等不合理的競爭格局，加劇了會計師事務所之間的不正當競爭。因此，中注協(xié)必須理順與政府之間的關系，發(fā)揮自身的主觀能動性。中注協(xié)究竟如何發(fā)揮自身的職能，中注協(xié)有關負責人發(fā)表的關于“注冊會計師行業(yè)新年發(fā)展導向”的談話或許為我們提供了改進思路，其核心內容體現(xiàn)為“深化注冊內涵，拓展注冊治理功能?！?</p><p>　　中注協(xié)將深入挖掘并緊

15、緊把握“注冊”的豐富內涵、核心環(huán)節(jié)和內在規(guī)律，緊緊圍繞制定資格標準、認定資格、評價資格、保持資格，拓展注冊治理功能，改革和提升行業(yè)治理模式，全面深化行業(yè)的治理和監(jiān)督，建立完善職業(yè)道德準則體系，為進一步提高注冊會計師職業(yè)道德水平，規(guī)范注冊會計師職業(yè)道德行為，強化職業(yè)道德建設，協(xié)會將繼續(xù)堅持以誠信建設為主線，密切跟蹤注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范的國際進展，吸收國際職業(yè)道德守則的主要精神及其修訂的最新成果，修訂我國的職業(yè)道德規(guī)范指導意見。協(xié)會將研究

16、建立涵蓋注冊會計師專業(yè)勝任能力、執(zhí)業(yè)行為、獨立性、保密、利益沖突的解決等方面內容的注冊會計師職業(yè)道德準則體系。 </p><p>　　中注協(xié)還將繼續(xù)發(fā)布事務所綜合評價信息，加強對事務所規(guī)?；l(fā)展途徑的選擇、專業(yè)能力、綜合服務能力和質量控制能力的提升、合伙文化和內部治理機制的建設等的指導和引導，著力推動事務所做大做強，鞏固和擴大國內市場。在此基礎上，服務中國企業(yè)“走出去”戰(zhàn)略，積極推進事務所“走出去”工作，繼續(xù)做好

17、事務所“走出去”戰(zhàn)略規(guī)劃、政策支持、信息服務和國際聯(lián)絡工作。 </p><p>　　三、鍛造構建審計市場秩序的非正式制度安排 </p><p>　　正式制度安排無疑是建設審計市場的必要選擇和前提條件，但現(xiàn)實經濟生活中，正式制度固然可以用來嚴格規(guī)范審計市場主體，構成審計市場秩序的游戲規(guī)則，但正式制度不是萬能的，法律制度也有其不可避免的缺陷必須由道德規(guī)范加以配合。這是因為即使在最發(fā)達的經濟中正

18、式制度也只是決定選擇的總約束中的一小部分，人們行為選擇的大部分行為空間是由非正式制度來約束的。 </p><p>　　審計市場非正式制度建設的關鍵是道德建設，即樹立現(xiàn)實可行的精神信仰的目標和道德標準。重建道德標準是一個系統(tǒng)工程，既需要理論的總結，又需要實踐中的自然融合。在審計市場形成發(fā)展的二十多年來，社會公眾的思想、意識形態(tài)也經歷了由計劃向市場轉型的陣痛和迷惘，現(xiàn)在已經形成了一定的思想穩(wěn)態(tài)，亟需在理論上提出符合市

19、場經濟要求的精神信仰和道德標準，以彌合審計市場正式制度建設的不足。 </p><p>　　基于中國傳統(tǒng)道德，根據(jù)市場經濟的特點和要求結合現(xiàn)實情況筆者認為構建我國獨立審計市場的精神支柱和道德標準應該從以下幾方面著手進行： </p><p>　　首先，要樹立法制觀念，法制觀念是實現(xiàn)審計市場法治的前提。獨立審計市場參與者的法治觀念淡薄是目前審計市場秩序混亂的重要原因。因此建設非正規(guī)制度首先要在審

20、計市場中樹立起法制觀念及守法意識，培養(yǎng)注冊會計師行業(yè)依法辦事的習慣和運用法律保護自己權益的意識。政府部門也要強化依法行政的意識，嚴格杜絕監(jiān)管者利用特權尋租的行為。要注重培養(yǎng)注冊會計師行業(yè)的自律意識。自律是正式制度和非正制度發(fā)揮作用的最高境界。因為任何靠強制力實現(xiàn)規(guī)范約束審計主體行為的機制，都是憑借其可能施加的懲罰對主體行為產生威懾力，因此它永遠不能真正地排除人的機會主義傾向，只有出自自律的約束才能避免投機行為。因此，要培養(yǎng)注冊會計師行業(yè)

21、的自律意識，讓法律規(guī)范內化為人的自覺、自主的行為準繩，沖破法律作為外在強制力的事后的約束的局限性。 </p><p>　　其次，要培育市場經濟精神，在經濟轉型過程中培育市場經濟精神實際上是要給審計市場的文化建設補課，重點是樹立以下幾種意識：競爭意識，因為市場的精髓就在于自由競爭，只有在競爭中才能實現(xiàn)高效率。在文化上提倡公平競爭，讓公平競爭的觀念深入人心。誠信意識，市場經濟是信用經濟，信用原則要求具有相互獨立的經濟

22、利益主體之間的經濟往來要誠實守信。那種審計失信現(xiàn)象是極端利己主義的表現(xiàn)，它不僅增加交易成本，也是審計市場主體之間產生各種糾紛的根源。契約意識，契約是市場經濟制度的基本要素，契約意識也必然是市場經濟精神的重要內容。由于審計主體總是有機會主義傾向，交易的達成和繼續(xù)不僅靠誠信意識而且需要用契約和法律來保證，通過契約確立彼此的權利和義務，約束彼此的行為。 </p><p>　　最后，要加強獨立審計市場職業(yè)道德建設，職業(yè)道

23、德是所有從業(yè)人員在職業(yè)活動中應該遵循的行為準則，涵蓋了從業(yè)人員與服務對象、職業(yè)與職工、職業(yè)與職業(yè)之間的關系，隨著現(xiàn)代社會分工的發(fā)展和專業(yè)化程度的增強，市場競爭日趨激烈，整個社會對注冊會計師從業(yè)人員的職業(yè)觀念、職業(yè)態(tài)度、職業(yè)技能、職業(yè)紀律和職業(yè)作風的要求越來越高，要大力倡導以誠實守信，服務市場、奉獻社會為主要內容的職業(yè)道德建設，為審計市場提供良好的執(zhí)業(yè)氛圍。 </p><p><b>　　四、結論 <

24、;/b></p><p>　　由于制度決定秩序，我國在由計劃經濟向市場經濟轉型的制度變遷中，形成了一條獨特的漸進式的經濟轉型之路，具有政府主導下的演進主義的特點，這促使我國審計市場的秩序打上了轉型經濟的烙印，具有一定的特殊性。 </p><p>　　本文認為轉型經濟條件下審計市場秩序的治理思路是通過制度改革重塑審計市場秩序，這主要包括正式制度安排方面要正確處理好政府和注冊會計師行業(yè)組

25、織的定位問題，非正式制度方面主要是要加強我國獨立審計市場的道德建設。 </p><p><b>　　參考文獻 </b></p><p>　　[1]郝玉貴、任中普、楊雪、尹聯(lián).審計市場管理機制研究[M].北京：中國經濟出版社，2005. </p><p>　　[2]紀寶成.轉型經濟條件下的市場秩序研究[M].北京：中國人民大學出版社，2003.

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