會計制度與稅法的差異及協(xié)調(diào)研究.pdf_第1頁
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文檔簡介

1、2000年2月29日財政部以(財會[2000]25號)文件發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會計制度>的通知》。這是貫徹《中華人民共和國會計法》和《企業(yè)財務(wù)報告條例》的具體措施,是我國會計改革的一項重大舉措?!镀髽I(yè)會計制度》是在《股份有限公司會計制度》和已經(jīng)發(fā)布的十個具體會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上,根據(jù)近幾年股份有限公司執(zhí)行制度和具體準(zhǔn)則的實際情況,按照會計要素的定義和會計國際化的要求,加以完善后制定的。它體現(xiàn)了統(tǒng)一性和可靠性原則,符合會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化潮流,

2、體現(xiàn)了中國特色。稅法是稅收政策的外在形式,是一個國家的執(zhí)政黨或集團(tuán)的政策主張和實現(xiàn)方式。它是國家以法律形式規(guī)定征納雙方權(quán)利與義務(wù)的規(guī)范。一個國家的稅收政策主要通過稅法來體現(xiàn)的。在本文中,將其定義為是我國有關(guān)稅收的所有法律規(guī)范的總稱,從法律級次上分,包括稅收法律、稅收法規(guī)、稅收規(guī)章和規(guī)范性稅收文件。 現(xiàn)代會計有兩個基本功能,即提供可據(jù)以評估企業(yè)經(jīng)營決策的信息和提供恰當(dāng)而公平的征稅依據(jù),由此導(dǎo)致了不同目標(biāo)取向下企業(yè)會計制度與稅法的差

3、異。從宏觀上講,在高度市場經(jīng)濟(jì)的社會環(huán)境下自由競爭愈來愈激烈,金融市場愈加完善,企業(yè)組織形式經(jīng)歷了從獨資、合伙到有限責(zé)任、股份有限公司的發(fā)展,企業(yè)組織形式的演變愈加要求所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的高度分離。這樣政府對企業(yè)的調(diào)控也相應(yīng)由直接干預(yù)企業(yè)行為轉(zhuǎn)向依靠稅法等相關(guān)法律間接干預(yù),由此引致了企業(yè)會計制度與稅法之間的差異。從微觀角度講,股份公司的興起所造成的兩權(quán)分離和股權(quán)流動會更深層次引發(fā)國家與出資人之間、出資人與經(jīng)營者之間及現(xiàn)有股東和潛在股東之間的

4、利益對立,即多計算現(xiàn)在的收益會使經(jīng)營者受益,而使?jié)撛诘墓蓶|受損;而以收益為基礎(chǔ)所上繳的稅費(fèi)的多少又會影響國家與出資人間彼此收益的消長,要解決其間的差異也需要企業(yè)會計制度與稅法的協(xié)調(diào)。 政府與出資人間行為存在差異,表現(xiàn)在兩個方面:一方面政府依據(jù)其權(quán)力使稅收具有強(qiáng)制性,從而易于為滿足其調(diào)控宏觀經(jīng)濟(jì)的目的而干預(yù)會計制度的制定,以提前或延后取得稅收收入;同時政府的無償征稅行為使其著重考慮稅收收入的提前和實際實現(xiàn)及對成本范圍標(biāo)準(zhǔn)和支出范圍

5、的限制;此外,政府的稅收政策在全國統(tǒng)一或基本統(tǒng)一使其難以適應(yīng)不同經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營管理方式下個別企業(yè)、組織揭示客觀經(jīng)營成果的需要。另一方面,企業(yè)出資者取得投資回報是適應(yīng)市場競爭、客觀營運(yùn)的結(jié)果,其對企業(yè)經(jīng)營效績的核算也應(yīng)站在客觀、公允的角度來加以確認(rèn)和計量,與政府確保稅收收入的目標(biāo)有所偏離;同時,=出資者在計算投資回報時,首先必須考慮通過成本方式實現(xiàn)資本保全和實物保全,并通過穩(wěn)健原則的貫徹計提壞帳準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、長期資

6、產(chǎn)減值準(zhǔn)備等,以防范潛在風(fēng)險、保證企業(yè)的長期發(fā)展,從而在收入、成本費(fèi)用的確認(rèn)時間及范圍上與政府的稅收法規(guī)規(guī)定有所不同;此外,企業(yè)從自身的經(jīng)營環(huán)境、對象、管理方式出發(fā),在遵循會計準(zhǔn)則的前提下制定適合各自的企業(yè)會計制度,以靈活客觀的反映經(jīng)營成果,與稅法一統(tǒng)到底的要求也有所偏離。這就造成了企業(yè)會計制度與稅法差異協(xié)調(diào)的必要性。 會計制度與稅法日益擴(kuò)大的差異,已成為當(dāng)前稅收征管和會計工作中亟待解決的問題,它關(guān)系到我國會計體系的建立、健全和

7、稅制的完善。本文結(jié)合會計和稅法的相關(guān)理論,從會計制度與稅法的基本關(guān)系出發(fā),以我國現(xiàn)行的會計制度和稅法為依據(jù),全面系統(tǒng)地分析了我國會計制度與稅法的差異成因,同時結(jié)合西方主要稅務(wù)會計模式對我國協(xié)調(diào)二者差異的啟示,提出二者協(xié)調(diào)的設(shè)想,以期為實際工作者提供一定的可操作性的協(xié)調(diào)依據(jù)。 會計制度與稅法之間具有緊密的聯(lián)系,首先,會計信息是稅收的基礎(chǔ),會計制度的制定同時受稅法的影響,稅法的權(quán)威性要求會計制度應(yīng)在不同程度遵從稅法的規(guī)定;其次,會計

8、制度與稅法的服務(wù)對象有所不同,但又有內(nèi)在的一致性。會計的服務(wù)對象實質(zhì)為所有者,服務(wù)于所有者的經(jīng)濟(jì)利益,著眼于對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督和制約,以保障和維護(hù)所有者的利益為根本目的。稅收的服務(wù)對象直接體現(xiàn)為國家服務(wù),但最終通過國家再服務(wù)于所有者的根本利益,國家是所有者利益的代表,所以說會計制度與稅法都是共同服務(wù)于所有者的根本利益,具有內(nèi)在的一致性。 從對會計制度與稅法的基本關(guān)系的分析中,可以看出二者產(chǎn)生差異具有客觀必然性。首先,從宏觀

9、上看,會計制度與稅法產(chǎn)生差異的原因是由于市場經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展而形成的,從微觀上看,由于會計與稅法目的不同、基本前提和遵循的原則有差別,為有利于規(guī)范會計制度和稅收政策,稅法與會計制度的適度分離具有必然性。 其次,會計制度與稅法的目的不同導(dǎo)致二者產(chǎn)生差異。制定與實施會計制度的目的是為了真實、完整地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績,以及財務(wù)狀況變動的全貌,為政府部門、投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者以及其他會計報表使用者提供決策有用的信息。稅法的

10、目的主要是取得國家的財政收入,對經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展進(jìn)行調(diào)節(jié),保護(hù)納稅人的權(quán)益。因此,企業(yè)必須依據(jù)企業(yè)會計制度等會計規(guī)范對經(jīng)濟(jì)事項進(jìn)行核算與反映,再依據(jù)稅法計算納稅。 第三,基本前提不同導(dǎo)致二者產(chǎn)生差異。會計核算的基本前提包括:會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量。會計核算對象的確定、會計方法的選擇、會計數(shù)據(jù)的搜集等都以會計核算的基本前提為依據(jù)。由于會計制度與稅法目的不同使得兩者的基本前提也不盡相同。 第四,遵循的原則不同導(dǎo)

11、致二者產(chǎn)生差異。其差異表現(xiàn)為會計和稅法對有關(guān)業(yè)務(wù)的處理方法和判斷依據(jù)的不同。稅法雖也遵循一些會計核算的基本原則,但基于稅法堅持的法定原則、收入均衡原則、公平原則、反避稅原則和便利行政管理原則等,在諸如穩(wěn)健或謹(jǐn)慎性原則等許多會計基本原則的使用中又有所背離。 最后,二者的制定機(jī)構(gòu)不同也會造成一定的差異。國家統(tǒng)一的會計制度由國務(wù)院財政部門根據(jù)《中華人民共和國會計法》制定并公布執(zhí)行。稅法是由全國人民代表大會和全國人大常委會制定的,所涉及

12、的問題是基本的、全局性的稅收問題,并在全國范圍內(nèi)實行。 由于會計制度與稅法是兩個獨立的專業(yè)領(lǐng)域,各自的目的、規(guī)范的內(nèi)容、制定的機(jī)構(gòu)、處理方法等有所不同,二者之間必然會存在一定的差異。從宏觀角度分析,會計制度與稅法差異過大導(dǎo)致稅收征管效率低下。減少效率損失的關(guān)鍵是同一類別制度的相對同一性。由于企業(yè)會計制度與稅法同屬于經(jīng)濟(jì)法的范疇,具有相對同一的前提條件,因此,在實踐中應(yīng)該同一。從微觀角度分析,會計制度與稅法差異過大會導(dǎo)致稅收遵從度

13、降低,稅收成本增加。 此外,在全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程中,制度的簡便易行也是占領(lǐng)市場、吸引外資的一個方面。任何一國的制度規(guī)定都會形成一個制度體系,該體系越簡便易行,就越容易選擇。世界經(jīng)濟(jì)一體化趨勢和我國加入WTO,對企業(yè)會計制度和稅法提出了挑戰(zhàn)和更高的要求。 從世界范圍來看,都存在會計制度與稅法的差異,只是大小程度不同而已,各國也都在努力縮小這種差距??v觀世界各國,企業(yè)會計制度與稅法差異發(fā)展的具體化和最突出表現(xiàn)就是財務(wù)會計與稅

14、務(wù)會計的差異。而一國稅務(wù)會計模式的形成,必然受該國一定社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境下多種因素的影響和制約。在當(dāng)代西方世界里,最典型的稅務(wù)會計模式是以美國為代表的英美模式和以法國為代表的法德模式。英美模式的主要特征是允許財務(wù)會計與稅務(wù)會計合理差異的存在,企業(yè)平時按會計準(zhǔn)則的要求編制會計報表,在納稅申報時改用稅法所要求的會計方法和程序,財務(wù)會計有充分的獨立性,不受稅法的約束,從而稅務(wù)會計獨立于財務(wù)會計。法德模式的主要特征是要求稅務(wù)會計與財務(wù)會計的統(tǒng)一,政府

15、要求為計稅目的而使用的會計程序和賬務(wù)處理的方法,必須和企業(yè)編制財務(wù)報表所使用的會計程序和賬務(wù)處理方法相一致,即稅務(wù)會計與財務(wù)會計合二為一,會計準(zhǔn)則與稅法的要求一致,對會計事項的處理嚴(yán)格按照稅法的規(guī)定進(jìn)行。 上述西方兩大主要稅務(wù)會計模式的形成,有其產(chǎn)生的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境。從西方稅務(wù)會計的模式中,可以得到我國協(xié)調(diào)企業(yè)會計制度與稅法差異的重要啟示。目前,我國的稅務(wù)會計還只是財務(wù)會計的一部分,既沒有像西方國家一樣形成獨立的稅務(wù)會計體系,也沒

16、有構(gòu)成財務(wù)會計的一個完整分支,而且,在借鑒國外經(jīng)驗的基礎(chǔ)上結(jié)合我國政治、經(jīng)濟(jì)及法律環(huán)境,也沒有將稅務(wù)會計從財務(wù)會計中分離的必要。 根據(jù)以上分析,筆者提出了會計制度與稅法協(xié)調(diào)的設(shè)想,其方法可以歸結(jié)為以下兩種: 首先,會計制度應(yīng)積極與稅法協(xié)調(diào)。從目前我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則和《企業(yè)會計制度》來看,在很大程度上沒有考慮稅務(wù)部門對會計信息的需求。對此,筆者建議制定《企業(yè)會計準(zhǔn)則——涉稅交易及事項的信息披露規(guī)則》,或者暫時在相關(guān)準(zhǔn)則中增

17、加涉稅信息的披露條款。在充分考慮稅務(wù)部門對會計信息需求的前提下,盡可能縮小會計政策的選擇范圍,保證會計要素確認(rèn)、計量、紀(jì)律和報告的協(xié)調(diào)。其次,稅法應(yīng)主動與會計制度協(xié)調(diào)。從稅法的制定來看,當(dāng)前突出的矛盾主要表現(xiàn)在:當(dāng)所發(fā)布的稅收法規(guī)會對企業(yè)會計處理產(chǎn)生影響時,缺乏配套的會計處理規(guī)定,往往只在稅收法規(guī)中規(guī)定“無論會計制度規(guī)定怎樣處理,均按本規(guī)定計算納稅”,或者在很長一段時間后才由財政部制定有關(guān)會計處理規(guī)定。這種政策制定的不完善、不明確,給實

18、際會計工作造成了混亂,因此建議在出臺有關(guān)稅收法規(guī)時,如可能影響到企業(yè)會計處理,則應(yīng)當(dāng)明確相應(yīng)的會計處理方法。 除此之外,本文又從最影響納稅調(diào)整的收入、成本和費(fèi)用、期間這三個因素入手,對企業(yè)會計制度與稅法的差異進(jìn)行分析,并提出協(xié)調(diào)設(shè)想。在收入處理的差異分析和協(xié)調(diào)設(shè)想方面,應(yīng)分情況進(jìn)行處理。在成本和費(fèi)用處理的差異分析和協(xié)調(diào)設(shè)想方面,筆者認(rèn)為,應(yīng)多以稅法的規(guī)定為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整,采取該措施可以加強(qiáng)稅收征管、稅收檢查的力度,做好配套改革。

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