財務(wù)會計報告表外披露問題

1、!合作經(jīng)濟(jì)與科技“!““#年!月號上#總第$%“期$為了降低公司管理層和外部信息使用者的信息不對稱程度，減少雙方的利益仲突，信息披露制度應(yīng)運而生?，F(xiàn)行公司對外披露的財務(wù)信息以及部分非財務(wù)信息主要是通過財務(wù)報告體系來完成的。財務(wù)報告體系包括基本財務(wù)報表（資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表等進(jìn)行表內(nèi)確認(rèn)），以及報表附注、其他財務(wù)報告（表外披露）?？v觀財務(wù)報告的發(fā)展歷史（從賬戶余額表到資產(chǎn)負(fù)債表、收益表、財務(wù)狀況變動表、現(xiàn)金流量表、財務(wù)報表附注、

2、其他財務(wù)報告），一個有趣的現(xiàn)象是：財務(wù)報告中的主體（基本財務(wù)報表）變化較小，而報表外的各種補充說明、解釋等卻越來越多，財務(wù)報告全文的厚度不斷增加。特別是報表附注其篇幅己大大超過了報表正文，有人也據(jù)此認(rèn)為，財務(wù)報表己進(jìn)入了“底注（附注）時代”。!““#年!月公布的新會計準(zhǔn)則非常重視表外披露中的報表附注，$月經(jīng)過第五次修訂后的深J證券交易所股票上市規(guī)則更是對表外披露內(nèi)容進(jìn)行了詳盡規(guī)定。表外披露由兩部分組成，即財務(wù)報表附注和其他財務(wù)報告。前者

3、是對財務(wù)報告主體一一一財務(wù)報表的合理延伸和發(fā)展，對表內(nèi)確認(rèn)的內(nèi)容起補充說明或解釋作用，是表外披露的主要方式（這種情況在我國尤為明顯），與其他財務(wù)報告的主要不同之處在于規(guī)范程度高：真實性與公允性應(yīng)由注冊會計師進(jìn)行審計，而后者僅由注冊會計師或有關(guān)專家進(jìn)行審閱即可。由于傳統(tǒng)會計以歷史成本為基礎(chǔ)，所提供的會計信息相對可靠而相關(guān)性較差，為提高會計信息的有用性，一個可行的辦法是在保留傳統(tǒng)歷史成本框架的基礎(chǔ)上采用充分披露的策略，表外披露的重要性由此而

4、生。除了可以采用數(shù)字來補充說明表內(nèi)項目外，還可采用文字進(jìn)行定性的分析，大大提高了財務(wù)報告的有用性。需要指出的是，盡管表外披露依據(jù)其自身優(yōu)勢在會計信息披露中發(fā)揮著越來越重要的作用，但其局限性也不容忽視，以下重點就表外披露的不足之處及改進(jìn)談?wù)勛约旱目捶?。首先，表外披露的“擴(kuò)張”實際上是相關(guān)利益實體不斷進(jìn)行利益權(quán)衡的結(jié)果，是在報告經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實與相關(guān)主體回避法律責(zé)任之間協(xié)調(diào)的產(chǎn)物。財務(wù)報告體系除了具備報告受托責(zé)任和提供決策信息外，還具有決定一個公司

5、是否能在資本市場上進(jìn)行籌資以及公司在上市后能否回避嚴(yán)格的監(jiān)管進(jìn)行再融資的作用，并且財務(wù)報告對注冊會計師而言也是其用來有效回避法律責(zé)任的工具之一。所以，無論是報告受托責(zé)任、提供有利于進(jìn)行決策的信息還是對于市場監(jiān)管部門、注冊會計師，財務(wù)報告應(yīng)盡最大可能地反映公司的實際情況，只是它們各自有所側(cè)重。受托責(zé)任是希望財務(wù)報告反映管理人員過去一段期間的努力程度和取得的成就；提供對決策有用的信息則要求財務(wù)報告能側(cè)重于反映面向未來的有利于進(jìn)行決策的信息；

6、市場監(jiān)管部門出于杜會各方面的壓力會要求公司財務(wù)報告反映其實際情況而不至于由于披露不實影響廣大投資者的利益，對杜會造成負(fù)面影響。當(dāng)然，對于業(yè)績較好的公司都希望通過充分披露其可靠信息來提升公司價值，而對于業(yè)績狀況一般或較差的公司來說，如果報告真實的經(jīng)營狀況往往會增加其運營成本，同時對于公司管理人員而言，一般或較差的業(yè)績狀況意味著其個人收益將會受影響。因此，粉飾財務(wù)報告，掩蓋事實情況，夸大公司業(yè)績是這類企業(yè)希望達(dá)到的。而執(zhí)行獨立審計的注冊會計

7、師對于公司提供的虛假報表一般能發(fā)現(xiàn)其中的問題所在，基于自身所承擔(dān)的法律風(fēng)險，注冊會計師通常不允許公司提供虛假報表。公司管理人員就會采用必要的方法和手段來盡量回避現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則和法律規(guī)范，這種不斷進(jìn)行博奔的結(jié)果是：財務(wù)報告系統(tǒng)變得更加復(fù)雜，表外披露越來越多，而公司真正的業(yè)績狀況被掩蓋?？偠灾壳盎跉v史成本的財務(wù)報告體系在其主體財務(wù)報表基本保持不變的前提下，以報表附注為主要內(nèi)容的表外披露增長迅速，所包含的信息量也越來越多。究其原因，主

8、要是相關(guān)利益主體為規(guī)避法律責(zé)任以及進(jìn)行利益權(quán)衡的結(jié)果。其次，由于公司業(yè)務(wù)經(jīng)營越來越復(fù)雜，過多報表附注的使用存在造成信息過量，誤導(dǎo)信息使用者的危險，并且會削弱作為財務(wù)報告主體的財務(wù)報表的作用。表外披露的定位是基于表內(nèi)項目的、對表內(nèi)項目的有益補充，雖然其在提高會計信息的相關(guān)性方面起到了不可替代的作用，而在財務(wù)報告體系中，最重要、最可靠的財務(wù)信息是由財務(wù)報表提供的。常、莫斯特和布萊恩通過國別比較研究了財務(wù)報表信息的有用性。他們通過比較美國、英

9、國和新西蘭三個國家的個體投資者、機(jī)構(gòu)投資者和財務(wù)分析師對年度財務(wù)報告的使用情況，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，在投資者進(jìn)行投資決策所依據(jù)的各種潛在信息源中財務(wù)報表是最重要的信息來源；并且，他們進(jìn)一步通過研究還發(fā)現(xiàn)對于財務(wù)報告各組成部分的重要性認(rèn)識是不同的，而三大財務(wù)報表的重要程度均位于前三名?？梢?，在重視報表附注作用的同時，不可濫用，畢竟它只是財務(wù)報表的“配角”，基本財務(wù)報表才是“主角”。第三，表外披露特別是報表附注的作用在于對財務(wù)報表作補充、解釋，并提供

10、有利于決策的會計信息，提高會計信息相關(guān)性，而隨著報表附注的篇幅越來越長，所涵蓋的信息量越來越大，如果信息使用者對其不做認(rèn)真研究，便難以閱讀和理解，其所提供的資料可能被忽視；另外，投資者一般習(xí)慣于運用定量信息進(jìn)行分析、判斷，而附注中提供的大量文字?jǐn)⑹霰葓蟊碇兴鶇R總的數(shù)據(jù)資源更難用于決策。盡管以附注為主要形式的表外披露存在以上不足，而由于傳統(tǒng)歷史成本會計的局限性，又不可能編制一份完全以現(xiàn)值為基礎(chǔ)徹底財務(wù)會計報告表外披露問題!!!“#$!“#

11、$#!!合作經(jīng)濟(jì)與科技“!““#年!月號上#總第$%“期$放棄歷史成本的有足夠可靠性的財務(wù)報表，所以，可以預(yù)見的是，在未來的很長一段時間內(nèi)表外披露還將會保持現(xiàn)有狀況或者增加更多內(nèi)容。無論如何，提高其披露的質(zhì)量，保證整個財務(wù)報告系統(tǒng)所提供會計信息可靠、相關(guān)、及時且符合成本效益原則才是最重要的。（一）盡快制定有關(guān)表外披露的會計準(zhǔn)則，提高披露信息質(zhì)量。即將于2007年生效的新會計準(zhǔn)則既立足于我國的基本國情，又努力與國際會計慣例趨同，是一套高質(zhì)

12、量的企業(yè)會計準(zhǔn)則，在保證會計系統(tǒng)業(yè)生產(chǎn)”高質(zhì)量的企業(yè)財務(wù)報告上必將起到重要作用。而所公布的1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則對表外披露的要求只是零散于其中，沒有形成一個詳細(xì)的、具體的、有針對性的要求。西方一些會計發(fā)達(dá)國家，如加拿大在1989年發(fā)布了管理人員討論分析書（MD&A）和財務(wù)預(yù)測信息（FOFI），對相關(guān)目標(biāo)、披露要求等都作了詳細(xì)規(guī)定。（二）提高表外披露本身的表述質(zhì)量和信息含量。如將披露信息按重要性排序，把投資者認(rèn)為最重要的信息放在第一

13、位，提高信息的有用性；披露環(huán)境保護(hù)、職工利益、公益事業(yè)等杜會責(zé)任，重視企業(yè)的杜會性質(zhì)。因為一個企業(yè)的成敗不僅依靠其財務(wù)狀況的好壞和經(jīng)營成果的大小，而且在很大程度上還取決于其在杜會公眾中的形象；采用數(shù)據(jù)、文字、表格、圖形、音像等多種披露形式，增強(qiáng)信息的可使用性等。（三）關(guān)注報表中的預(yù)計數(shù)。由于企業(yè)利潤確認(rèn)的提前，財務(wù)報表中大量充斥著對未發(fā)生或未實現(xiàn)業(yè)務(wù)的估計確認(rèn)，這種利潤確認(rèn)方法在20世紀(jì)七十年代受到美國證券交易委員會（SEC）的極大重視

14、，由其積極促進(jìn)預(yù)測在會計中的應(yīng)用。盡管預(yù)測通常是投資者強(qiáng)烈所需的，但是由于預(yù)測本身是主觀的且常伴有誤差，有時還是重大的誤差，并且當(dāng)預(yù)測缺乏可靠性時會導(dǎo)致故意誤差。實際情況是，許多投資者并不知道現(xiàn)行財務(wù)報表中包含了太多預(yù)測而過分依賴會計數(shù)字。所以，作為財務(wù)報表的有益補充，表外披露應(yīng)給投資者在財務(wù)報表預(yù)測數(shù)據(jù)方面給予充分的提醒。一個最好的辦法是把財務(wù)報表的匯總數(shù)在附注中將確定數(shù)和預(yù)測數(shù)分開列示。（四）提高啪啪愿披露重要性的認(rèn)識。西方研究表明

15、，在一個相對有效的市場上，在沒有政府和法律的強(qiáng)制要求下，企業(yè)進(jìn)行的信息披露（自愿披露）可以使其以更低的成本吸引更多的資本，減少運營成本，從而提升企業(yè)價值。另外，從契約的角度考慮，企業(yè)管理人員為了保住自己的位置，應(yīng)該讓委托人（所有者）相信他不會采用業(yè)機(jī)會主義”行為，也應(yīng)主動對外提供信息，降低信息不對稱的程度。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）企業(yè)報告研究項目專門委員會于2001年發(fā)布的《改進(jìn)企業(yè)報告：強(qiáng)化企業(yè)自愿披露》提出了善于披露的模型

16、，共包括6項信息：經(jīng)營數(shù)據(jù)、經(jīng)理層對經(jīng)營數(shù)據(jù)的分析、前瞻性信息、有關(guān)經(jīng)理層和股東的信息、企業(yè)背景、無形資產(chǎn)和人力資源。我國深J證券交易所于2006年發(fā)布的《深交所上市企業(yè)杜會責(zé)任指引》中首次提出了鼓勵進(jìn)行積極自愿披露公司杜會責(zé)任報告，標(biāo)志著我國證券界己逐步認(rèn)識到自愿披露的重要性，并進(jìn)入了實施階段。!提要出口退稅產(chǎn)生于國際貿(mào)易，是指啪報關(guān)出口貨物退還在國內(nèi)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)按稅法規(guī)定繳納的增值稅和消費稅，從而使出口商品以不含稅價格進(jìn)入國

17、際市場參與國際競爭的一種政策制度。我國啪!“#$牟開始實行出口退稅政策以來，先后多次進(jìn)行退稅機(jī)制改革，頻繁調(diào)整退稅率，使出口企業(yè)無法啪生產(chǎn)經(jīng)營進(jìn)行長期、科學(xué)的規(guī)劃，同時制度本身還存在一定的局限性。本文在介紹出口退稅理論的基礎(chǔ)上，通過分析現(xiàn)行制度的主要內(nèi)容及存在的問題，借鑒國際經(jīng)驗，探討我國出口退稅機(jī)制改革思路。一、出口退稅涵義出口貨物退稅是對報關(guān)出口貨物退還在國內(nèi)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)按稅法規(guī)定繳納的增值稅和消費稅，從而使出口商品以不含稅

18、價格進(jìn)入國際市場參與國際競爭的一種政策制度。出口退稅與零稅率、出口免稅三者之間既有聯(lián)系，也有區(qū)別。三者的聯(lián)系在于，它們都是對出口貨物而言的，都是為了提高本國出口貨物的國際競爭力，以促進(jìn)出口。就增值稅而言，三者的區(qū)別表現(xiàn)為：出口退稅一般通過業(yè)先征后退”或業(yè)免、抵、退”等方式，退稅額通過退稅率來計算，而退稅率不一定就是征收率，所以貨物未必真能實現(xiàn)不含稅出口；出口免稅只是貨物在出口環(huán)節(jié)免除應(yīng)納增值稅，它只能保證在最后一個環(huán)節(jié)不含稅，但對于以前

19、環(huán)節(jié)征收的稅不予退還，所以它也達(dá)不到真正的不含稅出口；而出口零稅率除運用業(yè)免、抵、退、結(jié)轉(zhuǎn)”等多種方式結(jié)合外，還可通過免稅購進(jìn)來實現(xiàn)貨物的不含稅出口。業(yè)免、抵、退、結(jié)轉(zhuǎn)”即對出口貨物免征最后一道環(huán)節(jié)的增值稅，以前各道環(huán)節(jié)應(yīng)退的稅款在內(nèi)銷貨物稅款里進(jìn)行抵扣，不足抵扣部分再結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣或按期辦理退庫。免稅購進(jìn)，是指出口商憑有關(guān)證件可以從生產(chǎn)商手中免稅購進(jìn)商品。在這種情況下，出口商對其購買的出口貨物只付貨款，不付稅款；而生產(chǎn)商在計算應(yīng)納稅