企業(yè)會計準則9號職工薪酬

1、企業(yè)會計準則第9號—職工薪酬,,2,二,4,6,修訂的主要內(nèi)容,修訂的背景,3,銜接規(guī)定,一、修訂背景,◆現(xiàn)行準則存在的問題 （2頁，8條，3+3+2）職工薪酬的規(guī)范口徑應當包括哪些？只有短期的夠不夠？長期薪酬？五年獎金計劃？離職后福利？設定受益計劃的會計處理要不要規(guī)范？ H股50家1400億 統(tǒng)籌外、福利補貼——收付實現(xiàn)制一些具體確認和計量問題不夠明確？信息披露不夠透明？不充分、不詳細,一、修訂背景,

2、2011年國際會計準則理事會對《國際會計準則第19號—雇員福利》進行了重大修改，取消了區(qū)間法，要求全額確認重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)的變動，簡化了設定受益計劃的列報模式。,（一）范圍 1.涵義：職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償。 【提示】會計準則中的“職工薪酬”是廣義的概念，其范圍大于通常理解的工資和福利費。,企業(yè)會計準則—職工薪酬,二、修訂的主要內(nèi)容,（二）規(guī)范職

3、工的含義及其范圍 本準則所稱職工，是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。 未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務與職工所提供服務類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務的人員。 【提示】將指南、講解內(nèi)容納入正文。,二、修訂的主要內(nèi)容,（三）職工薪酬的類別 1.短期薪酬 2.離職后

4、福利（設定提存計劃+設定受益計劃） 3.辭退福利（強制+自愿，包括內(nèi)退） 4.其他長期職工福利（長期獎金計劃、工傷退養(yǎng)計劃） 【提示】企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利，也屬于職工薪酬。,二、修訂的主要內(nèi)容,（四）完善短期薪酬的會計處理 按照實際發(fā)生數(shù)確認負債，并計入當期損益或相關資產(chǎn)成本。 新增帶薪缺勤的會計處理： 1.帶薪缺勤的分類 累積

5、帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權利可以結轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權利可以在未來期間使用。---年休假——跨期核算 非累積帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權利不能結轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時也無權獲得現(xiàn)金支付。 ----病假+婚假+喪假,2.帶薪缺勤的會計處理 （1）與累積帶薪缺勤

6、相關的職工薪酬：在職工提供服務時確認和計量；------跨期？---區(qū)分短期和長期 （2）與非累積帶薪缺勤相關的職工薪酬：在職工實際發(fā)生缺勤時確認和計量。---不扣錢—不需額外處理,二、修訂的主要內(nèi)容,（五）新增利潤分享計劃（包括獎金）的會計處理-CAS9條 1.確認條件（基于特定事件，時點）： 過去的事項形成的法定義務或推定義務； 義務能夠可靠計量（三種：財務報告批準報出之前已經(jīng)確定、有既定的計算方式、過去的慣例）。

7、 2.注意問題 需要區(qū)分短期和長期職工福利 應當考慮因職工離職而無法享受利潤分享計劃福利的可能性。 ------提前離職可能性和比例,二、修訂的主要內(nèi)容,（五）離職后福利的會計處理（變化最大） 區(qū)分設定提存計劃和設定受益計劃進行處理設定提存計劃：指向獨立的基金繳存固定費用后，企業(yè)不再承擔進一步支付義務的離職后福利： 在提供服務的會計期間按照應繳存金額確認負債，并計入當期損益或者資產(chǎn)成本；----

8、-CAS9-12條,二、修訂的主要內(nèi)容,（五）離職后福利的會計處理（變化最大）設定受益計劃：除設定提存計劃外的其他離職后福利： -----CAS9-12—19條 需要精算義務，并折現(xiàn)，折現(xiàn)率根據(jù)與義務期限和幣種匹配的國債或活躍市場上的高質(zhì)量公司債券的市場收益率確定； 把義務金額歸屬于職工提供服務的期間，計入當期損益或資產(chǎn)成本。40-60-80,二、修訂的主要內(nèi)容,（五）離職后福利的會計處理 設定受益計劃存在資產(chǎn)的，確定設定收益

9、計劃凈負債或凈資產(chǎn)=設定收益計劃負債現(xiàn)值-設定受益計劃資產(chǎn)公允價值 重新計量設定受益計劃凈負債或者凈資產(chǎn)導致的變動（精算利得或損失等），計入其他綜合收益，且在后續(xù)不允許轉(zhuǎn)回至損益。執(zhí)行完畢如何處理？,二、修訂的主要內(nèi)容,【小結】設定收益計劃產(chǎn)生的職工薪酬成本,二、修訂的主要內(nèi)容,案例：假設2014年1月1日，甲公司制定了一項設定受益計劃，并于當日開始實施，計劃內(nèi)容如下：（1）向公司部分高管提供額外退休金，這些員工在退休后每年可以額外

10、獲得10萬元退休金。（2）員工獲得該額外退休金基于其自計劃開始日起為公司提供的服務，而且必須為公司服務到退休。（3）假定符合計劃的員工為10人，當期平均年齡為51歲，退休年齡為60歲，可以為公司服務10年。假定在退休前無人離職，退休后平均計劃余命為10年。（4）假定適用的折現(xiàn)率為10%，不考慮未來通貨膨脹影響因素、離職因素等。,二、修訂的主要內(nèi)容,二、修訂的主要內(nèi)容,注：①61.4=614÷10；②26.0=61.4

11、÷ （1+10%）9 ③28.7=61.4÷ （1+10%）8；④57.3=26.0+2.6+28.7。,二、修訂的主要內(nèi)容,3.設定受益計劃賬務處理：（1）第1年借：管理費用 26 貸：應付職工薪酬—設定受益計劃義務 26（2）第2年借：管理費用 2.6 貸：應付職工薪酬設定受益計劃義務 2.6借：管理費用

12、 28.7 貸：應付職工薪酬—設定受益計劃義務 28.7 第3-10年，依次類推處理。,二、修訂的主要內(nèi)容,3.設定受益計劃賬務處理：（3）如果企業(yè)根據(jù)每期確認的設定受益計劃義務提存資金，成立基金，并進行投資。則第1年末的基金金額為26萬元，假定在第2年的利息收入為2.6萬元。 借：設定收益計劃的資產(chǎn) 26 貸：銀行存款

13、 26 借：設定收益計劃的資產(chǎn) 2.6 貸：管理費用 2. 6,二、修訂的主要內(nèi)容,3.設定受益計劃賬務處理：（4）假定在第2年末重新計量設定受益計劃，由于預期壽命等精算假設和經(jīng)驗調(diào)整導致設定受益計劃義務現(xiàn)值增加，形成精算損失10萬元。 借：其他綜合收益—設定受益計劃精算損失 10 貸：應付職工薪酬

14、 10 【提示】應計入其他綜合收益，并且在后續(xù)會計期間不允許轉(zhuǎn)回至損益。,二、修訂的主要內(nèi)容,（六）進一步規(guī)范辭退福利的會計處理 1.明確確認時點：企業(yè)不能單方面撤回及確認重組相關成本與費用（預計負債）較早者；----CAS9-20條 2.明確會計處理： （1）預期報告期后12個月內(nèi)完全支付的，按照短期薪酬處理； （2）超過12個月的，按照“其他長期職工福利”處理。

15、,二、修訂的主要內(nèi)容,（七）其他長期職工福利的會計處理1.其他長期職工福利包括的內(nèi)容：長期帶薪缺勤；長期殘疾福利；長期利潤分享計劃等。,二、修訂的主要內(nèi)容,（八）補充其他長期職工福利的會計處理 2.具體會計處理 符合設定提存計劃的，按照設定提存計劃進行會計處理；不符合的，按照設定受益計劃進行會計處理，但重新計量所導致的其他長期職工福利凈負債或者凈資產(chǎn)的變動，應當計入當期損益（不是其他綜合收益）。長期殘疾福利若與職工提供服

16、務期間長短無關的，應當在導致職工長期殘疾事件發(fā)生當期確認?！咎崾尽扛侠怼痤~少—期限較短。,二、修訂的主要內(nèi)容,（九）增加相關披露（25-29條）短期職工薪酬相關信息；設定提存計劃相關信息；設定收益計劃相關信息；辭退福利相關信息；其他長期職工福利相關信息。,二、修訂的主要內(nèi)容,三、銜接規(guī)定,本準則施行之日存在的離職后福利計劃、辭退福利、其他長期職工福利，應當進行追溯調(diào)整； 但比較財務報表披露的信息與本準則要求不

17、一致的，不需要按照本準則的規(guī)定進行調(diào)整?！咎崾尽颗痘砻狻匪莸疆斈昴瓿酢阌诓僮?。,企業(yè)會計準則第30號—財務報表列報,財務報表列報準則的修訂背景,《國際會計準則第1號—財務報表列報》由國際會計準則委員會(IASC)于1997年9月發(fā)布，有多次小修訂，2006年之后兩次較大變動：2007年9月，正式引入“綜合收益”的概念，并在利潤表中加以反映2011年6月發(fā)布《其他綜合收益的列報8》，生效日期2012年7月1日，允許提前采用,財

18、務報表列報準則的修訂背景,將其他綜合收益項目劃分為“滿足特定條件時后續(xù)將重分類計入損益的項目” 和 “不能重分類計入損益的項目”兩類區(qū)別列報當企業(yè)選擇以稅前為基礎列報其他綜合收益項目時，要求將相關稅收影響在上述兩類項目之間分配只涉及其他綜合收益的列報方式，并未從概念上解決其他綜合收益問題,財務報表列報準則的修訂背景,2009年6月11日發(fā)布《企業(yè)會計準則解釋第3號》（財會【2009】8號）---采納第一個在利潤表“每股收益”項下增

19、列“其他綜合收益”項目和“綜合收益總額”項目；在附注中披露其他綜合收益各項目及其所得稅影響，以及原計入其他綜合收益、當期轉(zhuǎn)入損益的金額等信息。,財務報表列報準則的修訂背景,,2009年12月24日發(fā)布《財政部關于執(zhí)行會計準則的上市公司和非上市企業(yè)做好2009年年報工作的通知》（財會【2009】16號）對所有者權益變動表作相應調(diào)整：刪除“（二）直接計入所有者權益的利得和損失”項目及所有明細項目，增加“（二）其他綜合收益”項目規(guī)定其他

20、綜合收益各項目在附注中的披露格式,國內(nèi)背景整合現(xiàn)有規(guī)定，完善準則體系，更好指導實務,財務報表列報準則的修訂過程,2012年啟動，形成討論稿2012年5月17日征求意見稿向社會公開征求意見2013年8月，形成草案2014年1月26日發(fā)布修訂《企業(yè)會計準則第30號—財務報表列報》（財會[2014]7號）2014年7月1日起在所有執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵在境外上市的企業(yè)提前執(zhí)行,,遵循《會計準則制定程序》,財務報表列報

21、準則的主要內(nèi)容,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,,,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,綜合收益，是指企業(yè)在某一期間除與所有者以其所有者身份進行的交易之外的其他交易或事項所引起的所有者權益變動,綜合收益,,凈利潤,其他綜合收益,,收入,費用,直接計入當期利潤的利得/損失,直接計入所有者權益的利得/損失,,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,其他綜合收益，是指企業(yè)根據(jù)其他會計準則規(guī)定未在當期損益中確認的各項利得和損失。,其他綜合收益項目列報根據(jù)

22、其他相關會計準則的規(guī)定區(qū)分兩類：以后會計期間不能重分類進損益以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益單獨列示（明細項目、我國選擇稅后）,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目（列舉）重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)導致的變動：《企業(yè)會計準則第9號—職工薪酬16》按照權益法核算的在被投資單位不能重分類進損益的其他綜合收益變動中所享有的份額：《企業(yè)會計準則第2號—長期股權投資》---第3

23、3條,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目按照權益法核算的在被投資單位可重分類進損益的其他綜合收益變動中所享有的份額：《CAS第2號—長期股權投資》可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失、持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失：《CAS第22號—金融工具確認和計量》現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于有效套期的部分：《CAS第24號—套期保值》,財務報

24、表列報準則的主要修訂內(nèi)容,以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目外幣財務報表折算差額：《企業(yè)會計準則第19號—外幣折算》自用房地產(chǎn)或作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為以公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日公允價值大于賬面價值部分：《CAS第3號—投資性房地產(chǎn)》等。,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,所有者權益類增加“其他綜合收益”項目; 在“庫存股”和“盈余公積”之間；設置“其他綜合收益”科目進行會計處理?！咎崾?/p>

25、】從“資本公積—其他資本公積”分離出來。,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,①借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 100 貸：銀行存款 100②2013年末，該股票收盤價為108萬元：借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動 8 貸：其他綜合收益 （108-100）8③考慮所得稅影響借：其他綜合收益 2 貸：遞延所得稅負債 2,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)

26、容,區(qū)分兩類各項目單獨列示（稅后凈額）合并利潤表：單獨列示歸屬于母公司所有者的綜合收益總額和歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額(34條)列在“每股收益”之前。,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,所有者權益的組成部分（橫向）一般的四部分+增加“其他綜合收益”項目導致所有者權益變動的事項（縱向）只需列示“綜合收益總額”項目（變化）綜合收益的具體組成部分在利潤表中列報，而不在所有者權益變動表中列報合并所有者權益變動表：單獨列示歸屬于母

27、公司所有者的綜合收益總額和歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額--36,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,披露關于其他綜合收益各項目的信息（40條）：針對利潤表（發(fā)生額）：所得稅影響原計入其他綜合收益、當期轉(zhuǎn)出計入當期損益的金額針對所有者權益變動表（期初、發(fā)生額、余額）：期初和期末余額的調(diào)節(jié)情況（總額補充信息）,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,財務報表的組成：4表+附注資產(chǎn)負債表利潤表現(xiàn)金流量表所有者權益（或股東權益）變動表附

28、注財務報表組成部分同等重要(第二條),財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,依據(jù)“確認計量結果”編制報表(第四條)不恰當?shù)拇_認和計量也不能通過充分披露相關會計政策而糾正如不足以讓報表使用者了解特定交易或事項對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響，企業(yè)還應披露其他的必要信息,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,列報基礎(第五條、第六條)持續(xù)經(jīng)營評估涵蓋期間、考慮的因素：至少12個月+6個因素對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的，披露擬采取的改善措施sj

29、持續(xù)經(jīng)營評估結合考慮企業(yè)的具體情況6：近期獲利+資源支持=持續(xù)經(jīng)營,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,權責發(fā)生制（新增第七條）除現(xiàn)金流量表按照收付實現(xiàn)制原則編制外，企業(yè)應當按照權責發(fā)生制原則編制財務報表列報一致性（第八條）財務報表項目的列報可以改變的情況：兩種經(jīng)營業(yè)務性質(zhì)發(fā)生重大變化或?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)營影響較大的交易或事項發(fā)生后，變更列報提供更可靠、相關的會計信息,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,重要性和項目列報（第十條）重要性：在

30、合理預期下，如果財務報表某項目的省略或錯報會影響使用者據(jù)此作出經(jīng)濟決策的，則該項目就具有重要性。企業(yè)在進行重要性判斷時，應當根據(jù)所處環(huán)境，從項目的性質(zhì)和金額大小兩方面予以判斷判斷項目性質(zhì)的重要性：是否屬于企業(yè)日常活動、是否顯著影響企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等判斷項目金額大小的重要性：該項目金額占資產(chǎn)總額、負債總額、所有者權益總額、營業(yè)收入總額、營業(yè)成本總額、凈利潤、綜合收益總額等直接相關項目金額的比重或所屬報表單列項目金額

31、的比重,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,財務報表項目金額間的相互抵銷（第十一條）增加：直接計入當期利潤的利得和損失不能相互抵銷例外情況： 一組類似交易形成的利得和損失以凈額列示：匯兌損益 資產(chǎn)或負債項目按扣除備抵項目后的凈額列示 非日常活動產(chǎn)生的利得和損失,以同一交易形成的收益扣減費用后的凈額列示更能反映交易實質(zhì),財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,可比性（第十二條）列報項目發(fā)生變更的，應當至少對可比期間的數(shù)據(jù)（不一定上一期）按

32、照當期的列報要求進行調(diào)整；---28號報告期間（第十四條）至少按年編制，年度財務報表涵蓋的期間短于一年的：報表數(shù)據(jù)不具可比性這一事實。,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,資產(chǎn)和負債按流動性列報（第十六條）金融等企業(yè)大體按照流動性順序列示資產(chǎn)和負債從事多種經(jīng)營的企業(yè)可采用混合的列報基礎同時包含資產(chǎn)負債表日后一年內(nèi)（含一年）和一年之后預期將收回或清償金額的資產(chǎn)和負債單列項目：披露一年后預期收回或清償?shù)慕痤~正常營業(yè)周期（第十七條）

33、定義：企業(yè)從購買用于加工的資產(chǎn)起至實現(xiàn)現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的期間正常營業(yè)周期長于一年的、正常營業(yè)周期不能確定的持有待售的列報（第十八條、第二十條）被劃分為持有待售的非流動資產(chǎn)及被劃分為持有待售的處置組中的資產(chǎn)、被劃分為持有待售的處置組中的負債歸類為流動,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,負債的流動性劃分（第十九條）----四個標準負債在其對手方選擇的情況下可通過發(fā)行權益進行清償?shù)臈l款與在資產(chǎn)負債表日負債的流動性劃分無關；對資產(chǎn)和負債

34、進行流動性分類時，應當采用相同的正常營業(yè)周期正常營業(yè)周期中的經(jīng)營性負債項目即使在資產(chǎn)負債表日后超過一年才予清償?shù)?，仍應劃分為流動負債資產(chǎn)負債表單列項目（第二十三、二十五、二十七條）優(yōu)化項目順序,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,費用的列報方式（第三十條）在利潤表中以“費用功能法”列報費用在附注中以“費用性質(zhì)法”列報費用，分為耗用的原材料、職工薪酬費用、折舊費用、攤銷費用等（第39條（六））強制利潤表單列項目（第三十一條）調(diào)整

35、個別項目其他綜合收益,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,所有者權益變動表列報的基本要求（第三十五條）將綜合收益總額和與所有者的資本交易導致的所有者權益的變動分別列示與所有者的資本交易：與所有者以其所有者身份進行的、導致企業(yè)所有者權益變動的交易所有者權益變動表單列項目（第三十六條）其他綜合收益,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,（1）企業(yè)基本情況（2）財務報表的編制基礎（3）遵循準則的聲明（4）重要會計政策和重要會計估計的說明

36、（5）會計政策、估計變更和差錯更正說明 （6）報表重要項目的說明（7）其他有助于理解和分析報表項目的重要事項（8）資本管理的有關信息,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,附注披露的內(nèi)容（第三十九條）企業(yè)基本情況：財務報告批準報出者和報出日；營業(yè)期限有限報表重要項目的說明：細化；費用性質(zhì)法資本管理的有關信息,（1）企業(yè)資本管理的目標、政策及程序的定性信息（2）資本結構的定量數(shù)據(jù)摘要（3）自前一會計期間開始（1）和（2）的

37、變動（4）當期是否遵循了其受制的外部強制性資本要求；未遵循外部強制性資本要求時的后果,財務報表列報準則的主要修訂內(nèi)容,終止經(jīng)營（第四十二條）滿足下列條件之一的已被企業(yè)處置或被企業(yè)劃歸為持有待售的、在經(jīng)營和編制財務報表時能夠單獨區(qū)分的組成部分：①該組成部分代表一項獨立的主要業(yè)務或一個主要經(jīng)營地區(qū)②該組成部分是擬對一項獨立的主要業(yè)務或一個主要經(jīng)營地區(qū)進行處置計劃的一部分③該組成部分是僅僅為了再出售而取得的子公司,財務報表列報準則的

38、主要修訂內(nèi)容,持有待售（第四十二條）①該組成部分（或非流動資產(chǎn)）必須在其當前狀況下僅根據(jù)出售此類組成部分的通常和慣用條款即可立即出售；②企業(yè)已經(jīng)就處置該組成部分作出決議，如按規(guī)定需得到股東批準的，應當已經(jīng)取得股東大會或相應權力機構的批準③企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議；④該項轉(zhuǎn)讓將在一年內(nèi)完成。,財務報表列報準則的主要內(nèi)容,一致性本準則施行日之前已經(jīng)執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)，應當自本準則施行日起按照本準則列報財務報表；

39、對報表和附注中的比較數(shù)據(jù)按照本準則的要求進行相應調(diào)整，但調(diào)整不切實可行的除外。,企業(yè)會計準則第40號—合營安排,,背景,2011年5月12日，國際會計準則理事會發(fā)布《國際財務報告準則第11號—合營安排》 為進一步規(guī)范我國合營安排各參與方的會計處理，并保持我國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則的持續(xù)趨同，財政部會計司借鑒《國際財務報告準則第11號—合營安排》中的做法，并結合我國實際情況，發(fā)布了《企業(yè)會計準則第40號—合營安排》。,

40、2,二,4,6,合營安排的認定,合營安排準則的核算范圍,3,共同經(jīng)營參與方的會計處理,合營企業(yè)參與方的會計處理,銜接規(guī)定,合營安排的分類,合營安排準則規(guī)范了合營安排的認定、分類以及各參與方在合營安排中權益等的會計處理。在合營安排中相關權益的披露，適用《企業(yè)會計準則第41號—在其他主體中權益的披露》。,,一、合營安排準則的核算范圍,（一）合營安排的定義和特征 （二）判斷合營安排的關鍵——共同控制集體控制一致同意保護性權利集

41、體控制 VS 共同控制 （三）合營安排中的不同參與方,二、合營安排的認定,合營安排，是指一項由兩個或兩個以上的參與方共同控制的安排。 合營安排具有下列特征：各參與方均受到該安排的約束；兩個或兩個以上的參與方對該安排實施共同控制。,二、合營安排的認定,（一）合營安排的定義和特征,要正確理解合營安排的定義，需要準確把握“參與方”、“共同控制”等概念。 其中，是否存在共同控制是判斷一項安排是否為合營安排的關鍵。,二、

42、合營安排的認定,（二）判斷合營安排的關鍵——共同控制,共同控制，是指按照相關約定對某項安排所共有的控制，并且該安排的相關活動必須經(jīng)過分享控制權的參與方一致同意后才能決策。------（強調(diào)否決權） 相關活動，是指對某項安排的回報產(chǎn)生重大影響的活動。某項安排的相關活動應當根據(jù)具體情況進行判斷，通常包括商品或勞務的銷售和購買、金融資產(chǎn)的管理、資產(chǎn)的購買和處置、研究與開發(fā)活動以及融資活動等。,二、合營安排的認定,（二）判斷合營安排的關

43、鍵——共同控制,,二、合營安排的認定,（二）判斷合營安排的關鍵——共同控制,在判斷是否存在共同控制時，應當首先判斷所有參與方或參與方組合是否集體控制該安排，其次再判斷該安排相關活動的決策是否必須經(jīng)過這些集體控制該安排的參與方一致同意。,集體控制 VS 單獨一方控制有關控制的判斷，應遵循《企業(yè)會計準則第33號— 合并財務報表》（以下簡稱“合并財務報表準則”） 的相關規(guī)定。在集體控制下，不存在任何一個參與方能夠單獨控制某安排，而是由一組

44、參與方或所有參與方聯(lián)合起來才能控制該安排。“一組參與方或所有參與方”即意味著要有兩個或兩個以上的參與方聯(lián)合起來才能形成控制。,集體控制,當且僅當相關活動的決策要求集體控制該安排的參與方一致同意時，才存在共同控制。 一致同意的規(guī)定保證了在合營安排中，對合營安排具有共同控制的任何一個參與方均可以阻止其他參與方在未經(jīng)其同意的情況下就相關活動單方面做出決策。,一致同意,可見，根據(jù)共同控制的定義，對合營安排具有共同控制的參與方擁有對相關

45、活動的決策權。 VS保護性權利 ——僅為了保護權利持有人利益卻沒有賦予持有人對相關活動進行決策的一項權利。 僅享有保護性權利的參與方不享有共同控制。,保護性權利,【例】A公司、B公司、C公司簽訂了一份合同，設立某法人主體從事汽車的生產(chǎn)和銷售。合同中規(guī)定，A公司、B公司一致同意即可主導該主體的相關活動，并不需要C公司也表示同意，但C公司擁有對該主體公開發(fā)行債券的否決權。,保護性權利,能夠集體控制一項安排的組合很可能

46、不止一個 共同控制要求組合必唯一 如果存在兩個或兩個以上的參與方組合能夠 集體控制某項安排的，不構成共同控制。,集體控制 VS 共同控制,,,,,,,值得注意的是，合營安排不要求所有參與方都對該安排實施共同控制。 合營安排參與方既包括對合營安排享有共同控制的參與方（即合營方），也包括對合營安排不享有共同控制的參與方（非合營方）。,二、合營安排的認定,（三）合營安排中的不同參與方,（

47、一）合營安排分為共同經(jīng)營和合營企業(yè)； （二）合營安排分類原則,三、合營安排的分類,（一）合營安排分為共同經(jīng)營和合營企業(yè)共同經(jīng)營，是指合營方享有該安排相關資產(chǎn)且承擔該安排相關負債的合營安排。合營企業(yè)，是指合營方僅對該安排的凈資產(chǎn)享有權利的合營安排?！咎崾尽肯碛匈Y產(chǎn)或享有凈資產(chǎn)？承擔與該資產(chǎn)相關的義務或承擔出資義務？,三、合營安排的分類,（二）合營安排分類原則 合營方應當根據(jù)其在合營安排中享有的權利和承擔的義務確定合營安

48、排的分類。 對權利和義務進行評價時應當考慮該安排的結構、法律形式以及合同條款等因素。,三、合營安排的分類,合營安排是為不同目的而設立的，可以采用不同的結構和法律形式。一些安排不要求采用單獨主體的形式開展其活動；另一些安排則涉及構造單獨主體。單獨主體，是指具有單獨可辨認的財務架構的主體，包括單獨的法人主體和不具備法人主體資格但法律認可的主體。,合營安排是否通過單獨主體達成？,如果合營安排未通過單獨主體達成，則該合營安排必然為共同經(jīng)

49、營。 因為在這種情況下，沒有一個單獨主體能夠使得參與方直接對該合營安排的凈資產(chǎn)享有權利，而只能通過約定享有與該安排相關資產(chǎn)的權利、并承擔與該安排相關負債的義務，享有相應收入的權利、并承擔相應費用的責任。,合營安排未通過單獨主體達成,通過單獨主體達成的合營安排，通常應當劃分為合營企業(yè)。但有確鑿證據(jù)表明滿足下列任一條件并且符合相關法律法規(guī)規(guī)定的合營安排應當劃分為共同經(jīng)營：（必要條件）合營安排的法律形式表明，合營方對該安排中的相

50、關資產(chǎn)和負債分別享有權利和承擔義務。合營安排的合同條款約定，合營方對該安排中的相關資產(chǎn)和負債分別享有權利和承擔義務。其他相關事實和情況表明，合營方對該安排中的相關資產(chǎn)和負債分別享有權利和承擔義務，如合營方享有與合營安排相關的幾乎所有產(chǎn)出，并且該安排中負債的清償持續(xù)依賴于合營方的支持。,合營安排通過單獨主體達成,（一）共同經(jīng)營中，合營方的會計處理 （二）共同經(jīng)營中，非合營方的會計處理,四、共同經(jīng)營參與方的會計處理,（一）共同經(jīng)

51、營中，合營方的會計處理 共同經(jīng)營中，合營方應當確認其與共同經(jīng)營中利益份額相關的下列項目，并按照相關企業(yè)會計準則的規(guī)定進行會計處理：確認單獨所持有的資產(chǎn)，以及按其份額確認共同持有的資產(chǎn)；確認單獨所承擔的負債，以及按其份額確認共同承擔的負債；確認出售其享有的共同經(jīng)營產(chǎn)出份額所產(chǎn)生的收入；按其份額確認共同經(jīng)營因出售產(chǎn)出所產(chǎn)生的收入；確認單獨所發(fā)生的費用，以及按其份額確認共同經(jīng)營發(fā)生的費用。（誰家孩子誰抱回家）,四、共同經(jīng)營參

52、與方的會計處理,（一）共同經(jīng)營中，合營方的會計處理 共同經(jīng)營中，合營方向共同經(jīng)營投出或出售資產(chǎn)等（該資產(chǎn)構成業(yè)務的除外），在該資產(chǎn)等由共同經(jīng)營出售給第三方之前，應當僅確認因該交易產(chǎn)生的損益中歸屬于共同經(jīng)營其他參與方的部分。--順流交易 投出或出售的資產(chǎn)發(fā)生符合《企業(yè)會計準則第8號—資產(chǎn)減值》等規(guī)定的資產(chǎn)減值損失的，合營方應當全額確認該損失。,四、共同經(jīng)營參與方的會計處理,（一）共同經(jīng)營中，合營方的會計處理 共同經(jīng)

53、營中，合營方自共同經(jīng)營購買資產(chǎn)等（該資產(chǎn)構成業(yè)務的除外），在將該資產(chǎn)等出售給第三方之前，應當僅確認因該交易產(chǎn)生的損益中歸屬于共同經(jīng)營其他參與方的部分。----逆流交易 購入的資產(chǎn)發(fā)生符合《企業(yè)會計準則第8號—資產(chǎn)減值》等規(guī)定的資產(chǎn)減值損失的，合營方應當按其承擔的份額確認該部分損失。,四、共同經(jīng)營參與方的會計處理,（二）共同經(jīng)營中，非合營方的會計處理 共同經(jīng)營中，非合營方如果享有該共同經(jīng)營相關資產(chǎn)且承擔該共同經(jīng)營相關負債

54、的，應當按照合營方的上述規(guī)定進行會計處理；否則，應當按照相關企業(yè)會計準則的規(guī)定進行會計處理。 【提示】凈資產(chǎn)？——重大影響與否？——投入專有技術——無形資產(chǎn),四、共同經(jīng)營參與方的會計處理,（一）合營企業(yè)中，合營方的會計處理 （二）合營企業(yè)中，非合營方的會計處理,五、合營企業(yè)參與方的會計處理,（一）合營企業(yè)中，合營方的會計處理 合營企業(yè)中，合營方應當按照《企業(yè)會計準則第2號—長期股權投資》的規(guī)定對合營企業(yè)的投資進行會計處

55、理。,五、合營企業(yè)參與方的會計處理,（二）合營企業(yè)中，非合營方的會計處理 1.合營企業(yè)中，非合營方對該合營企業(yè)具有重大影響的，應當按照《CAS第2號—長期股權投資》的規(guī)定進行會計處理。 2.合營企業(yè)中，非合營方對該合營企業(yè)不具有重大影響的，應當按照《CAS第22號—金融工具確認和計量》的規(guī)定進行會計處理。,五、合營企業(yè)參與方的會計處理,1.首次采用合營安排準則的企業(yè)應當根據(jù)合營安排準則的規(guī)定對其合營安排進行重新評估，確定其分類

56、。 【提示】認定——分類。,六、銜接規(guī)定,2.合營企業(yè)重新分類為共同經(jīng)營時的會計處理 （1）合營企業(yè)重新分類為共同經(jīng)營的，合營方應當在比較財務報表最早期間期初終止確認以前采用權益法核算的長期股權投資，以及其他實質(zhì)上構成對合營企業(yè)凈投資的長期權益; 同時根據(jù)比較財務報表最早期間期初采用權益法核算時使用的相關信息，確認本企業(yè)在共同經(jīng)營中的利益份額所產(chǎn)生的各項資產(chǎn)（包括商譽）和負債，所確認資產(chǎn)和負債的賬面價值與其計稅基礎之間存

57、在暫時性差異的，應當按照《企業(yè)會計準則第18號—所得稅》的規(guī)定進行會計處理。,六、銜接規(guī)定,2.合營企業(yè)重新分類為共同經(jīng)營時的會計處理 （2）確認的各項資產(chǎn)和負債的凈額與終止確認的長期股權投資以及其他實質(zhì)上構成對合營企業(yè)凈投資的長期權益的賬面金額存在差額的，應當按照下列規(guī)定處理：前者大于后者的，其差額應當首先抵減與該投資相關的商譽，仍有余額的，再調(diào)增比較財務報表最早期間的期初留存收益；前者小于后者的，其差額應當沖減比較財務報表

58、最早期間的期初留存收益。,六、銜接規(guī)定,企業(yè)會計準則第41號 —在其他主體中權益的披露,背景,2011年6月，發(fā)布了《國際會計準則12號—在其他主體權益中的披露》； 在其他主體中權益的披露散見于《企業(yè)會計準則第2號—長期股權投資》和《企業(yè)會計準則第33號—合并財務報表》之中，范圍有限，內(nèi)容不全面，不利于全面了解并評估企業(yè)在其他主體中權益的風險及其對本企業(yè)財務狀況和經(jīng)營業(yè)績的影響。 未涵蓋有關結

59、構化主體和表外主體的風險，國際財務報告準則正因為缺乏該部分披露而在始于2007年的全球金融危機中受到眾多批判和指責。,在其他主體中權益的披露準則的主要內(nèi)容,在其他主體中權益的披露準則的主要內(nèi)容,披露的目標：有助于財務報表使用者評估企業(yè)在其他主體中權益的性質(zhì)和相關風險，以及該權益對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。符合重要性原則：判斷各項信息披露的詳細程度。重要的權益，應當單獨披露相關信息；重要性程度不足以單獨披露的權益，可以匯總

60、披露相關信息。,定義：通過合同或其他形式能夠使企業(yè)參與其他主體的相關活動并因此享有可變回報的權益。其他主體:企業(yè)的子公司、合營安排（包括共同經(jīng)營和合營企業(yè)）、聯(lián)營企業(yè)、未納入合并財務報表范圍的結構化主體。參與方式:持有其他主體的股權、債權，或向其他主體提供資金、流動性支持、信用增級和擔保等。,定義:在確定其控制方時沒有將表決權或類似權利作為決定因素而設計的主體。特征：業(yè)務活動范圍受限。有具體明確的目的。資本金（如有）不足以支

61、撐其業(yè)務活動，必須依靠其他次級財務支持。---權益不充足通過向投資者發(fā)行不同等級的證券（分級產(chǎn)品）等金融工具進行融資，不同等級的證券，信用及其他風險的集中程度也不同。,合營安排參與方（非合營方）,是,否,CAS41,CAS41,CAS37,合營安排合營方,,是否具有重大影響,,是否結構化主體,是,否,CAS41,,在其他主體中權益的披露準則的主要內(nèi)容,基本要求：《企業(yè)會計準則第30號—財務報表列報》要求披露企業(yè)在運用會計政策過程中

62、所做的重大判斷及依據(jù)披露在確定是否控制、共同控制或重大影響其他主體時的重大判斷和假設，以及對該判斷和假設進行的變更,,包括但不限于：持有其他主體半數(shù)或以下的表決權但仍控制該主體，持有其他主體半數(shù)以上的表決權但并不控制該主體持有其他主體20%以下的表決權但對該主體具有重大影響，持有其他主體20%或以上的表決權但對該主體不具有重大影響企業(yè)通過單獨主體達成合營安排的，確定該合營安排是共同經(jīng)營還是合營企業(yè)確定企業(yè)是代理人還是委托人,

63、企業(yè)被確定為投資性主體的判斷；包括企業(yè)不具備投資性主體特征但仍被確定為投資性主體的原因。由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體，披露該變化、原因及其財務影響。---不再納入合并范圍由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體，披露該變化及其原因。,在其他主體中權益的披露準則的主要內(nèi)容,使用企業(yè)集團資產(chǎn)和清償企業(yè)集團債務存在重大限制：限制的內(nèi)容:轉(zhuǎn)移現(xiàn)金或其他資產(chǎn),發(fā)放股利或進行利潤分配,發(fā)放或收回貸款或墊款等子公司少數(shù)股東保護性權利的性質(zhì)和程度:該保

64、護性權利對企業(yè)使用企業(yè)集團資產(chǎn)或清償企業(yè)集團負債的能力存在重大限制限制涉及的資產(chǎn)和負債在合并財務報表的金額,有合同約定：提供財務支持的合同條款（包括可能使企業(yè)承擔損失的事項或情況）,沒有合同約定：提供支持（財務支持、其他支持、幫助該結構化主體獲得財務支持）的類型、金額和原因?qū)е缕髽I(yè)控制結構化主體：決定提供支持的相關因素,提供支持的意圖（審批且確定）財務支持、其他支持、幫助該結構化主體獲得財務支持,未導致喪失對子公司控制：在子

65、公司所有者權益份額的變化對本企業(yè)所有者權益的影響例： P公司2×14年1月2日處置部分對S公司的投資但未喪失對S公司的控制權，取得的對價為2600萬元，該交易導致出售投資當日的少數(shù)股東權益增加2400萬元，資本公積增加200萬元。,導致喪失對子公司控制：50條由于喪失控制權產(chǎn)生的相關利得或損失剩余股權在喪失控制權日按公允價值重新計量產(chǎn)生的利得或損失 例： P公司2×14年1月2日處置部分對S公司的投資，喪失

66、對S公司的控制權，收益為720萬元，列示在“投資收益”項目。剩余股權在喪失控制權日按照公允價值計量的利得為200萬元。,基礎信息：子公司的名稱、主要經(jīng)營地及注冊地、企業(yè)對子公司的持股比例/表決權比例相關風險信息：向企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力存在重大限制的性質(zhì)和程度向子公司提供支持的承諾或意圖，以及當期提供的支持的類型、金額和原因企業(yè)或其子公司向受企業(yè)控制的結構化主體提供支持,母公司（投資性主體）,子公司（投資性主體）,子公司的

67、未合并下屬子公司,披露,在其他主體中權益的披露準則的主要內(nèi)容,對轉(zhuǎn)移資金能力的重大限制的性質(zhì)和程度超額虧損：未確認的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)損失份額，當期數(shù)/累積數(shù)與對合營企業(yè)投資相關的未確認承諾或有負債,在其他主體中權益的披露準則的主要內(nèi)容,披露非合并結構化主體的性質(zhì)、目的、規(guī)模、活動及融資方式（分類別披露）例：2X15年12月31日，與A企業(yè)集團相關聯(lián)、但未納入A集團合并財務報表范圍的結構化主體主要從事信貸資產(chǎn)證券化業(yè)務，從A集團

68、成員企業(yè)購買信貸資產(chǎn)，同時在資本市場發(fā)行資產(chǎn)支持證券（分級產(chǎn)品）融資。這些結構化主體2X15年12月31日的資產(chǎn)支持證券規(guī)模為5億元，2X14年12月31日的資產(chǎn)支持證券規(guī)模為4.8億元。,在財務報表中確認的與該權益相關的資產(chǎn)和負債的賬面價值、其在資產(chǎn)負債表中的列報項目該權益的最大損失敞口及其確定方法（不能量化的，披露這一事實及其原因）上述兩項的比較【提示】盡量用表格形式。,企業(yè)作為該結構化主體發(fā)起人的認定依據(jù)，即如何判斷企業(yè)是該