新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的主要變化

1、<p>　　新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的主要變化</p><p>　　摘要：醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表是反映醫(yī)院資產(chǎn)狀況和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)情況的重要報(bào)表，新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度對(duì)醫(yī)院資產(chǎn)核算方法作了重大調(diào)整，醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表的報(bào)表項(xiàng)目、核算內(nèi)容均發(fā)生了較大變化。本文對(duì)新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表下資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)項(xiàng)目的主要變化進(jìn)行了分析，并提出了建議。 </p><p>　　關(guān)鍵詞：新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度

2、 資產(chǎn)負(fù)債表 變化 </p><p>　　醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表是反映醫(yī)院在某一特定日期財(cái)務(wù)狀況的會(huì)計(jì)報(bào)表。報(bào)表編制的準(zhǔn)確性和及時(shí)性直接影響到報(bào)表使用者對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、資產(chǎn)安全和經(jīng)營(yíng)狀況的分析和使用。新會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表的核算內(nèi)容發(fā)生了重大變化，與原制度相比更具有科學(xué)性與嚴(yán)謹(jǐn)性，更能真實(shí)而全面地反映醫(yī)院資產(chǎn)的營(yíng)運(yùn)狀況和風(fēng)險(xiǎn)程度，更能完整地體現(xiàn)醫(yī)院的經(jīng)營(yíng)管理收益。 </p><p>　　一、新

3、醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的主要變化 </p><p><b>　?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)項(xiàng)目 </b></p><p>　　1.累計(jì)折舊與累計(jì)攤銷。新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度增加兩個(gè)資產(chǎn)備抵調(diào)整項(xiàng)目，分別為累計(jì)折舊和累計(jì)攤銷。累計(jì)折舊反映的是醫(yī)院除圖書外的固定資產(chǎn)按折舊年限和折舊方法計(jì)提的成本，在計(jì)提時(shí)將醫(yī)院資產(chǎn)投入成本分期計(jì)入醫(yī)院的當(dāng)期經(jīng)營(yíng)成本，同時(shí)該項(xiàng)目作為固定資產(chǎn)原值的備抵項(xiàng)目在表

4、中單獨(dú)列示，使得醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表既能完整反映固定資產(chǎn)的歷史成本，同時(shí)也可以反映資產(chǎn)新舊程度，使報(bào)表使用者對(duì)醫(yī)院固定資產(chǎn)使用狀況有全面而真實(shí)的了解。累計(jì)攤銷反映醫(yī)院所有無形資產(chǎn)按照規(guī)定年限攤銷的費(fèi)用，該科目是醫(yī)院無形資產(chǎn)原價(jià)的備抵調(diào)整科目，相對(duì)于原制度中僅反映醫(yī)院無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值，新制度的變化調(diào)整明顯使得信息披露更加詳細(xì)。 </p><p>　　2.短期投資和長(zhǎng)期投資。這兩個(gè)項(xiàng)目均是反映醫(yī)院按照規(guī)定審批權(quán)限審批后對(duì)

5、外投資的價(jià)值，是從原制度下對(duì)外投資項(xiàng)目分解而來。醫(yī)院要注意的是在期末填列資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，須將長(zhǎng)期債權(quán)投資進(jìn)行分析填列，對(duì)于醫(yī)院1年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債權(quán)投資單獨(dú)反映。 </p><p>　　3.財(cái)政應(yīng)返還額度。本項(xiàng)目是公立醫(yī)院財(cái)務(wù)核算適應(yīng)政府國(guó)庫(kù)集中制度變革的必然產(chǎn)物，反映醫(yī)院年度末應(yīng)收到財(cái)政返還的資金額度，包括財(cái)政直接支付和授權(quán)支付兩個(gè)明細(xì)項(xiàng)目。實(shí)踐中，部分地區(qū)已經(jīng)對(duì)國(guó)庫(kù)集中制度下的財(cái)政資金的收付進(jìn)行了財(cái)務(wù)核算和賬務(wù)處

6、理，新制度對(duì)此更予以了政策上的明確。 </p><p>　　4.預(yù)付賬款。本項(xiàng)目是新制度的新增項(xiàng)目，反映醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)中預(yù)付給商品或者服務(wù)提供單位的款項(xiàng)，預(yù)付給工程建設(shè)單位的基建工程款不在此項(xiàng)反映，而是月末調(diào)整計(jì)入在建工程項(xiàng)目。原會(huì)計(jì)制度中對(duì)于預(yù)付商品及勞務(wù)的款項(xiàng)如何處理并未有明確規(guī)定，實(shí)踐中許多醫(yī)院都是在其他應(yīng)收款或應(yīng)付賬款的借方反映，使得這兩個(gè)項(xiàng)目的核算內(nèi)容較為復(fù)雜。新制度對(duì)此作了明確規(guī)定，并要求在資產(chǎn)負(fù)債表中

7、予以單獨(dú)填列，與企業(yè)會(huì)計(jì)制度資產(chǎn)負(fù)債表填列方法不同，無需分析應(yīng)付賬款與預(yù)付賬款的借貸方余額后計(jì)算填列，實(shí)踐操作更簡(jiǎn)潔明了，避免了醫(yī)院賬務(wù)處理的多樣化，便于統(tǒng)一比較分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。 </p><p>　　5.存貨。該項(xiàng)目為原會(huì)計(jì)制度中資產(chǎn)負(fù)債表的藥品抵減藥品進(jìn)銷差價(jià)后余額、庫(kù)存物資、在加工材料三個(gè)項(xiàng)目合并，期末余額根據(jù)庫(kù)存物資與在加工物資兩個(gè)會(huì)計(jì)科目期末余額合計(jì)填列。醫(yī)院藥品不再單獨(dú)列示，藥品計(jì)價(jià)采用成本法核算，不再

8、采用零售價(jià)法計(jì)價(jià)，這一變化與國(guó)家公立醫(yī)院改革政策相適應(yīng)。但與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中存貨根據(jù)市值變化計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備不同，醫(yī)院存貨不考慮計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 </p><p>　　6.固定資產(chǎn)清理。本項(xiàng)目是新制度新增項(xiàng)目，期末根據(jù)固定資產(chǎn)清理科目的余額分析填列，若為借方余額則正數(shù)填列，反映醫(yī)院尚未清理完畢的固定資產(chǎn)凈損失；若為貸方則負(fù)數(shù)填列，反映醫(yī)院尚未清理完畢的固定資產(chǎn)凈收益，清理完畢后計(jì)入其他收入或其他支出，反映在醫(yī)

9、院的收入費(fèi)用總表中。原會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)出售、報(bào)廢或毀損時(shí)賬務(wù)處理簡(jiǎn)單化，直接以固定資產(chǎn)與固定基金簡(jiǎn)單對(duì)沖予以核銷，對(duì)固定資產(chǎn)清理的盈虧情況不能真實(shí)反映，僅在收到變價(jià)收入計(jì)入“專用基金――修購(gòu)基金”。新制度這一變化有助于加強(qiáng)醫(yī)院資產(chǎn)效能監(jiān)管與管理。 </p><p>　　7.待攤費(fèi)用與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。長(zhǎng)期待攤費(fèi)用是新制度新增項(xiàng)目，是從原制度中待攤費(fèi)用拆分而來，主要核算內(nèi)容包括經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)的改良費(fèi)用。與待攤費(fèi)用分

10、屬于醫(yī)院的流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)，但從嚴(yán)格意義上說，其性質(zhì)較為特殊，是費(fèi)用性質(zhì)的資產(chǎn)，是醫(yī)院按照會(huì)計(jì)核算配比性原則對(duì)醫(yī)院提前發(fā)生費(fèi)用的歸集，留待以后分期攤銷計(jì)入醫(yī)院成本的費(fèi)用。 </p><p>　　8.待處理財(cái)產(chǎn)損溢。本項(xiàng)目是原制度中待處理流動(dòng)資產(chǎn)凈損失和待處理固定資產(chǎn)凈損失的歸并。與原制度相比其核算內(nèi)容有本質(zhì)區(qū)別，原制度對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)盤盈盤虧計(jì)入醫(yī)院的收支項(xiàng)目，盤盈時(shí)沖減管理費(fèi)用，盤虧時(shí)計(jì)入管理費(fèi)用或其他支出；對(duì)固

11、定資產(chǎn)的盤盈和盤虧直接增加或沖減固定基金。新制度規(guī)定，在履行完規(guī)定的審批權(quán)限報(bào)批后進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，對(duì)流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)盤盈統(tǒng)一處理，計(jì)入其他收入，盤虧及毀損的損失最終計(jì)入其他支出。新制度對(duì)兩類資產(chǎn)的處理采取了一致的核算方法，便于操作，也能真實(shí)的反映醫(yī)院的經(jīng)營(yíng)狀況。 </p><p><b>　?。ǘ┴?fù)債項(xiàng)目 </b></p><p>　　1.應(yīng)繳款項(xiàng)。該項(xiàng)目與原制

12、度中的應(yīng)繳超收款核算內(nèi)容相近，只是核算的內(nèi)容更廣泛，更適應(yīng)事業(yè)單位資產(chǎn)管理收支兩條線的具體規(guī)定。 </p><p>　　2.應(yīng)付票據(jù)。本項(xiàng)目是新制度新增項(xiàng)目，主要反映醫(yī)院期末尚未支付的銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票的票面金額及其利息。隨著衛(wèi)生體制改革的進(jìn)一步深入，醫(yī)院生存與發(fā)展急需大量資金。商業(yè)匯票，作為現(xiàn)階段金融支付手段的有效補(bǔ)充，能夠幫助醫(yī)院及時(shí)便捷的融資，該項(xiàng)目的提出適應(yīng)了當(dāng)期金融市場(chǎng)的變化。 </p&g

13、t;<p>　　3.應(yīng)付職工薪酬。本項(xiàng)目反映醫(yī)院按規(guī)定應(yīng)付未付給職工的各種薪酬，包括工資、津補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金等各類收入。新制度刪除了原會(huì)計(jì)制度中應(yīng)付工資、應(yīng)付地方（部門）津貼補(bǔ)貼、應(yīng)付其他個(gè)人收入項(xiàng)目，原核算內(nèi)容調(diào)整并入應(yīng)付職工薪酬反映。 </p><p>　　4.應(yīng)付福利費(fèi)。本項(xiàng)目為新制度新增項(xiàng)目，反映醫(yī)院按規(guī)定從成本費(fèi)用中提取的職工福利費(fèi)用。原制度對(duì)于成本費(fèi)用中提取的職工福利費(fèi)未有明確規(guī)定，實(shí)踐中部分

14、醫(yī)院列入其他應(yīng)付款下設(shè)置應(yīng)付職工福利費(fèi)二級(jí)科目核算，部分醫(yī)院在“專用基金――職工福利基金”核算。新制度對(duì)醫(yī)院不同渠道提取的職工福利費(fèi)設(shè)置了兩個(gè)項(xiàng)目，分別為負(fù)債項(xiàng)目（應(yīng)付福利費(fèi)）與凈資產(chǎn)項(xiàng)目（專用基金――福利基金），其中對(duì)職工福利基金列支范圍予以明確，指專門用于職工集團(tuán)福利設(shè)施和集團(tuán)福利待遇，但對(duì)于職工福利費(fèi)的使用范圍并未具體規(guī)定。 　　5.應(yīng)交稅費(fèi)、應(yīng)付社會(huì)保障費(fèi)、其他應(yīng)付款。應(yīng)交稅費(fèi)作為新制度的新增項(xiàng)目，是為了準(zhǔn)確核算新形勢(shì)下醫(yī)院按

15、照國(guó)家有關(guān)稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納或代扣代繳的各種稅費(fèi)，原制度中這一內(nèi)容是在其他應(yīng)付款中核算的。新制度實(shí)施后，原其他應(yīng)付款項(xiàng)目的核算內(nèi)容有了縮減，如原應(yīng)交的職工公積金按新制度規(guī)定計(jì)入應(yīng)付社會(huì)保障費(fèi)，應(yīng)付稅費(fèi)項(xiàng)目單列。 </p><p><b>　?。ㄈ﹥糍Y產(chǎn)項(xiàng)目 </b></p><p>　　新制度下醫(yī)院的凈資產(chǎn)項(xiàng)目隨著醫(yī)院資產(chǎn)核算的重大調(diào)整，從核算項(xiàng)目的名稱、核算內(nèi)容均有

16、本質(zhì)性變化。 </p><p>　　1.事業(yè)基金。本項(xiàng)目核算醫(yī)院擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)，主要包括滾存的結(jié)余資金和科教項(xiàng)目結(jié)余解除限定后轉(zhuǎn)入的金額。與原制度相比，刪除了投資基金內(nèi)容，同時(shí)對(duì)事業(yè)基金彌補(bǔ)虧損金額作了最高限額補(bǔ)充規(guī)定。 </p><p>　　2.專用基金。新制度中本項(xiàng)目?jī)?nèi)涵作了調(diào)整，主要核算醫(yī)院按規(guī)定設(shè)置、提取的具有專門用途的凈資產(chǎn)，如結(jié)余分配轉(zhuǎn)入的職工福利基金和從醫(yī)療業(yè)務(wù)成本

17、中提取的醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金。原修購(gòu)基金與科研基金科目取消。 </p><p>　　3.待沖基金。本項(xiàng)目為新制度的新增項(xiàng)目，用于核算醫(yī)院使用財(cái)政補(bǔ)助、科教項(xiàng)目收入構(gòu)建實(shí)物資產(chǎn)時(shí)形成的，留待計(jì)提資產(chǎn)折舊、攤銷或領(lǐng)用發(fā)出庫(kù)存物資時(shí)予以沖減的資金。新制度要求醫(yī)院在各類實(shí)物資產(chǎn)明細(xì)賬中詳細(xì)記錄各來源資金的金額及其比例，準(zhǔn)確核算支出科目，計(jì)提折舊費(fèi)用或攤銷資產(chǎn)成本。 </p><p>　　4.財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)（

18、余）。本項(xiàng)目為新制度新增項(xiàng)目，主要反映醫(yī)院歷年滾存的財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余資金，與原制度中的財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助結(jié)余項(xiàng)目相比，新制度將財(cái)政基本補(bǔ)助的使用結(jié)轉(zhuǎn)也納入了本項(xiàng)目的核算范圍。同時(shí)要求醫(yī)院必須編制財(cái)政補(bǔ)助收支情況表，集中反映醫(yī)院各類財(cái)政補(bǔ)助收支及其結(jié)轉(zhuǎn)、結(jié)余情況。本項(xiàng)目核算內(nèi)容包括從財(cái)政部門取得的科研項(xiàng)目補(bǔ)助資金的收支結(jié)余，但區(qū)別于科教項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)（余），財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)（余）資金除按規(guī)定將結(jié)余資金上繳主管部門外，不得轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。 </p&g

19、t;<p>　　5.科教項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)（余）。本項(xiàng)目核算醫(yī)院開展科研教學(xué)項(xiàng)目時(shí)，收到的非財(cái)政補(bǔ)助類的非自有資金，反映該項(xiàng)目開展以來的累計(jì)收入與累計(jì)支出相抵后的余額。原制度中，對(duì)于開展科教項(xiàng)目收到的財(cái)政補(bǔ)助資金列入財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助收入，取得的上級(jí)非財(cái)政部門的補(bǔ)助性收入計(jì)入上級(jí)補(bǔ)助收入，收到的其他合作單位及部門的收入計(jì)入其他收入，而發(fā)生支出時(shí)經(jīng)科教部門輔助臺(tái)賬登記后一律從科研基金中列支。新制度嚴(yán)格核算各類支出并區(qū)分資金來源，對(duì)從事科教項(xiàng)

20、目時(shí)使用的自籌配套資金從醫(yī)療業(yè)務(wù)成本中開支，從事科教項(xiàng)目使用的財(cái)政資金從財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出中列支，對(duì)使用的其他單位和部門的資金從科教項(xiàng)目支出中列支，并在該項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)后經(jīng)審批同意可將該項(xiàng)目結(jié)余直接轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。 </p><p>　　6.本期結(jié)余與未彌補(bǔ)虧損。這兩類項(xiàng)目均是反映醫(yī)院除財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助收支、科教項(xiàng)目收支以外的業(yè)務(wù)收支結(jié)果。年度報(bào)表中本期結(jié)余為0，月度報(bào)表中本期業(yè)務(wù)盈余或虧損以正負(fù)數(shù)填列，反映醫(yī)院當(dāng)期及本年度累

21、計(jì)經(jīng)營(yíng)實(shí)現(xiàn)的業(yè)務(wù)收支結(jié)余。未彌補(bǔ)虧損項(xiàng)目在月報(bào)與年報(bào)中均以負(fù)數(shù)單獨(dú)填列，月報(bào)中年初數(shù)與期末數(shù)相同，負(fù)數(shù)余額反映醫(yī)院經(jīng)營(yíng)以來至上年度末累計(jì)未彌補(bǔ)的虧損，年報(bào)中年初數(shù)反映醫(yī)院經(jīng)營(yíng)以來至上年末累計(jì)未彌補(bǔ)的虧損，期末數(shù)反映醫(yī)院經(jīng)營(yíng)以來至本年度末累計(jì)未彌補(bǔ)的虧損。原制度中月度資產(chǎn)負(fù)債表無法直接反映醫(yī)院經(jīng)營(yíng)當(dāng)期的業(yè)務(wù)收支結(jié)余，新制度中資產(chǎn)負(fù)債表更為細(xì)化反映了醫(yī)院經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的時(shí)點(diǎn)數(shù)，同時(shí)反映了醫(yī)院經(jīng)營(yíng)收益的發(fā)生數(shù)，更利于報(bào)表使用者對(duì)醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債及當(dāng)期

22、經(jīng)營(yíng)狀況全面的了解。 </p><p><b>　　二、建議 </b></p><p>　　（一）大力推進(jìn)財(cái)務(wù)信息化的建設(shè)，滿足財(cái)務(wù)核算精細(xì)化要求 </p><p>　　醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表的準(zhǔn)確性需要醫(yī)院各種明細(xì)輔助臺(tái)賬和醫(yī)院物資信息化管理的支持，需要財(cái)務(wù)核算人員與資產(chǎn)管理人員的高度責(zé)任心。如醫(yī)院對(duì)實(shí)物資產(chǎn)購(gòu)置資金來源需進(jìn)行明細(xì)賬簿登記，這一方面用

23、于待沖基金的準(zhǔn)確核算，另一方面對(duì)事業(yè)基金彌補(bǔ)虧損最高限額予以確定。醫(yī)院存貨由于缺乏信息化支持，目前大多醫(yī)院未實(shí)現(xiàn)條碼化管理，存貨成本未能實(shí)現(xiàn)個(gè)別計(jì)價(jià)。 </p><p>　?。ǘ┲贫▍^(qū)域統(tǒng)一核算辦法，進(jìn)一步提高報(bào)表可比性和準(zhǔn)確性 </p><p>　　新制度對(duì)部分項(xiàng)目并未說明，如對(duì)于新建醫(yī)院的籌建費(fèi)用，原制度規(guī)定由開辦費(fèi)項(xiàng)目歸集，分期從管理費(fèi)用中攤銷。新制度取消這一項(xiàng)目后并未明確規(guī)定具體

24、做法，到底是反映在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中分期計(jì)入成本，還是將其直接一次性計(jì)入管理費(fèi)用并未具體指明，筆者認(rèn)為將其計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中更能體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則。另對(duì)于醫(yī)院合并報(bào)表的編制以及非貨幣性交易、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的處理、重要會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整未予以明確規(guī)定，各級(jí)財(cái)務(wù)人員在核算時(shí)會(huì)存在個(gè)人理解上的差異，從而影響醫(yī)院報(bào)表的可比性，建議行政衛(wèi)生主管單位對(duì)此進(jìn)行區(qū)域內(nèi)的統(tǒng)一規(guī)范。 </p><p><b>

25、;　　參考文獻(xiàn)： </b></p><p>　　王振宇，樊俊芝，劉輝.新醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度詳解與實(shí)務(wù)操作 [M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2011. </p><p><b>　　作者簡(jiǎn)介： </b></p><p>　　戴文娟，女，江蘇康復(fù)醫(yī)療集團(tuán)財(cái)經(jīng)部主任，高級(jí)會(huì)計(jì)師，注冊(cè)會(huì)計(jì)師。研究方向：醫(yī)院財(cái)務(wù)、成本核算與醫(yī)保管理。<