如何處理稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系

1、●專家學(xué)者論壇《經(jīng)濟(jì)師》2002年第7期如何處理稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系摘要：隨著稅制改革的深入和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的完善，如何處理稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系成為會(huì)計(jì)界討論的一個(gè)重要問(wèn)題。文章從稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的淵源、我國(guó)稅收制度與財(cái)會(huì)制度的內(nèi)容及關(guān)系以及我國(guó)會(huì)計(jì)的歷史淵源等方面論述了協(xié)調(diào)的客觀性、可能性和必要性。關(guān)鍵詞：稅務(wù)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)中圖分類號(hào)：F234文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1004—4914(2002)07—0】2—02稅務(wù)會(huì)計(jì)與

2、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系受企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的關(guān)系影響。企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的關(guān)系無(wú)非有三種模式；一是會(huì)計(jì)從稅，即會(huì)計(jì)制度規(guī)定與稅法規(guī)定一致或基本一致；二是稅從會(huì)計(jì)，即納稅計(jì)算的依據(jù)按會(huì)計(jì)制度規(guī)定辦理，如所得稅的計(jì)稅依據(jù)所得額按照會(huì)計(jì)上計(jì)算利潤(rùn)的制度規(guī)定辦理等；三是會(huì)、稅獨(dú)立，即會(huì)計(jì)制度制定不考慮稅法的要求，稅法制定也不受會(huì)計(jì)制度的影響。在實(shí)務(wù)中。人們一般把前兩種模式稱為會(huì)稅合一，將第三種模式稱為會(huì)稅分離。我國(guó)在1993年會(huì)計(jì)制度改革及1994年的

3、稅制改革前實(shí)行的是會(huì)稅合一模式，之后。會(huì)稅分離實(shí)際上都不能說(shuō)是一種國(guó)際慣例，因而不能借口要與國(guó)際慣例接軌而要求我國(guó)一定得向哪一種模式靠攏。另外，筆者還認(rèn)為稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系盡管受會(huì)計(jì)制度與稅法關(guān)系的影響，但前者并不一定決定于后者。會(huì)計(jì)制度規(guī)定與稅法規(guī)定不同，并不一定非要把稅務(wù)會(huì)計(jì)從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來(lái)作為會(huì)計(jì)的一個(gè)獨(dú)立分支來(lái)研究和處理會(huì)計(jì)上完全可以使之舍一或協(xié)調(diào)。從我國(guó)稅收法規(guī)與財(cái)會(huì)制度關(guān)系以及稅收與會(huì)計(jì)成本來(lái)看。處理這兩者關(guān)系，現(xiàn)

4、實(shí)的選擇更應(yīng)該是做好協(xié)調(diào)。一、稅務(wù)會(huì)計(jì)寓于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之中，是產(chǎn)生會(huì)計(jì)上協(xié)調(diào)稅法與會(huì)計(jì)制度的需要稅務(wù)會(huì)計(jì)不同于稅收會(huì)計(jì)，它是產(chǎn)生于納稅人納稅賬務(wù)處理的需要，而且是產(chǎn)生于會(huì)計(jì)上協(xié)調(diào)稅法與會(huì)計(jì)制度的需要。即解決會(huì)計(jì)上，既要保證按稅法規(guī)定正確計(jì)算應(yīng)納稅額，又不違背國(guó)家會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)核算的要求，是企業(yè)會(huì)計(jì)的范疇。稅收會(huì)計(jì)則產(chǎn)生于征稅主體稅收管理的需要，反映的主要是稅金的征收、入庫(kù)、減免、損失、提退等情況，是預(yù)算會(huì)計(jì)的范疇。稅務(wù)會(huì)計(jì)盡管不同于稅收會(huì)計(jì)

5、但與稅收是密不可分的。稅收作為國(guó)家取得財(cái)政收入的一種主要形式，是國(guó)家利用政治權(quán)力對(duì)納稅人利益的一種分配。因而，對(duì)納稅人來(lái)講，是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中必須發(fā)生的一項(xiàng)支出，是一項(xiàng)正常的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)即會(huì)計(jì)事項(xiàng)。該會(huì)計(jì)事項(xiàng)的核心問(wèn)題是應(yīng)納稅額的計(jì)繳，而應(yīng)繳稅額計(jì)繳的核心又是稅收規(guī)●江希和定的計(jì)稅依據(jù)。在稅收的早期，稅收額即納稅的計(jì)算確定是由征稅主體直接計(jì)算收取的，因而，對(duì)納稅主體的納稅人來(lái)說(shuō)就不存在什么“稅務(wù)”會(huì)計(jì)問(wèn)題。它就相當(dāng)于國(guó)家依據(jù)某些法規(guī)強(qiáng)行收

6、取的某種費(fèi)用一樣，只是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)，因而只需按國(guó)家的收取額反映資金的來(lái)龍去脈即可。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，納稅人的組織形式、經(jīng)營(yíng)規(guī)模、業(yè)務(wù)內(nèi)容不斷發(fā)展變化，稅收法律關(guān)系越來(lái)越復(fù)雜。所以，為了減少稅收成本并使稅收能及時(shí)地上繳國(guó)庫(kù)，加上納稅客體本身就是納稅人發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，納稅計(jì)繳成為納稅人會(huì)計(jì)工作的一個(gè)必須部分。由于納稅計(jì)繳的依據(jù)是國(guó)家稅收法律，而不是企業(yè)的會(huì)計(jì)制度(但納稅計(jì)算后的有關(guān)會(huì)計(jì)處理又必須遵循企業(yè)會(huì)計(jì)制度)，這就加大了納稅處理的難度，

7、需要特殊的處理辦法來(lái)協(xié)調(diào)，于是，稅務(wù)會(huì)計(jì)就被人們提了出來(lái)。但稅務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生并沒(méi)有改變它作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)容的性質(zhì)。稅務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象的本身實(shí)際上還是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象的內(nèi)容，即是企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)的一部分，且會(huì)計(jì)上并不需要另設(shè)一套賬來(lái)單獨(dú)反映。這就決定了因稅務(wù)活動(dòng)所引起資金運(yùn)動(dòng)必須按會(huì)計(jì)制度要求作會(huì)計(jì)處理。所以，稅務(wù)會(huì)計(jì)作為一項(xiàng)實(shí)質(zhì)性工作并不是獨(dú)立存在的。而是寓于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之中。會(huì)計(jì)工作實(shí)踐和會(huì)計(jì)教學(xué)實(shí)際都證明它沒(méi)有必要作為一門獨(dú)立的學(xué)科分支存在。就拿會(huì)計(jì)教學(xué)來(lái)

8、說(shuō)，稅務(wù)會(huì)計(jì)中涉及到加入wTo為契機(jī)，妥善解決我國(guó)當(dāng)前利用外商直接投資存在的“東重西輕”的不合理結(jié)構(gòu)，抓緊落實(shí)鼓勵(lì)外商投資中西部地區(qū)的政策。第三，我國(guó)必須利用國(guó)際上目前通行的方式引進(jìn)外資與利用外資。利用外資包括到國(guó)外利用外資進(jìn)行跨國(guó)經(jīng)營(yíng)與在國(guó)內(nèi)利用外資。如進(jìn)行合資、合作、合作開發(fā)與讓外商舉辦獨(dú)資企業(yè)，近年來(lái)又有了股份制、對(duì)外發(fā)行股票等，這些均屬于在國(guó)內(nèi)利用外資。從目前情況看，我國(guó)利用外資的方式仍有很大局限。現(xiàn)在，國(guó)際上跨國(guó)投資的主要方式

9、有引資營(yíng)銷、BOT方式與收購(gòu)、兼并等，由于我國(guó)在這方面極為欠缺，因而阻礙了外商投資進(jìn)入我國(guó)及其水平的提高。我們應(yīng)鼓勵(lì)跨國(guó)公司通過(guò)兼并購(gòu)買方式進(jìn)行中國(guó)投資；在繼續(xù)有選擇地引導(dǎo)外商直接投資建設(shè)項(xiàng)目的同時(shí)，積極穩(wěn)妥地探索采用投資基金、風(fēng)險(xiǎn)投資等方式吸收外資，支持與引導(dǎo)素質(zhì)高的大型企業(yè)與企業(yè)集團(tuán)到境外上市融一12一資。當(dāng)然，利用外資的第二次戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移內(nèi)涵極為深刻、極為廣泛。圍繞外商投資重心的轉(zhuǎn)移和方式的轉(zhuǎn)變，需要采取一系列的戰(zhàn)略舉措，如市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體

10、系和法律體系的建設(shè)、投資管理體制的改革、產(chǎn)業(yè)政策的調(diào)整、國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的開放，等等。我國(guó)利用外資的第一次戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移，是在原有體制框架內(nèi)改革、開放和發(fā)展的必然結(jié)果，在當(dāng)時(shí)的利用外資戰(zhàn)略中并沒(méi)有明確提出計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變。但第二次戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移涉及到許多深層次的問(wèn)題，已到了非打破舊體制桎梏不可的地步。所以，利用外資的第二次戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移并非是單純的開放問(wèn)題，更準(zhǔn)確地說(shuō)應(yīng)是改革的問(wèn)題，其實(shí)現(xiàn)依賴于改革的深化。當(dāng)然，與此相應(yīng)，也面臨著人們觀念的轉(zhuǎn)變等方面的

11、問(wèn)題。(作者單位：蘇州大學(xué)政治與公共管理系江蘇215021)(責(zé)編：谷岳)萬(wàn)方數(shù)據(jù)《經(jīng)濟(jì)師》2002年第7期●專家學(xué)者論壇會(huì)計(jì)處理的內(nèi)容，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中都要涉及到；涉及到納稅計(jì)算等稅務(wù)問(wèn)題，稅收學(xué)(或中國(guó)稅制)課程也都涉及到。這也是教學(xué)實(shí)際中絕大多數(shù)會(huì)計(jì)院系為什么開設(shè)了稅收學(xué)(或中國(guó)稅制)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的課程，就不再開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)課程的根本所在。所以，從稅務(wù)會(huì)計(jì)的淵源來(lái)說(shuō)不應(yīng)該人為地去擴(kuò)大與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分離，而應(yīng)該使它們協(xié)調(diào)。二、應(yīng)稅所得與會(huì)計(jì)收益

12、的差異稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的差異盡管可以列出諸多方面，但主要的還是因處理的依據(jù)不同，造成的計(jì)稅所得和會(huì)計(jì)利潤(rùn)不同。有人認(rèn)為稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主要區(qū)別是目標(biāo)不同。筆者并不完全贊同。稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的分支(假定稅務(wù)會(huì)計(jì)為一獨(dú)立分支)，其基本目標(biāo)應(yīng)該是一致的，即提供會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)信息使用者的面很廣，不僅包括債權(quán)人、投資人、企業(yè)自身，也包括國(guó)家有關(guān)管理部門，這一點(diǎn)，任何國(guó)家都不例外。納稅信息本身就是企業(yè)會(huì)計(jì)信息的一部分，理所當(dāng)然地包括

13、在企業(yè)會(huì)計(jì)信息中而向企業(yè)的相關(guān)關(guān)系人提供。我們不能把稅收的目標(biāo)當(dāng)成是稅務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)。稅收目標(biāo)是保證國(guó)家財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、公平社會(huì)分配，而稅務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)則不是。如前所述，稅務(wù)會(huì)計(jì)是產(chǎn)生于納稅事項(xiàng)在會(huì)計(jì)處理上協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的需要，因而，它的目標(biāo)應(yīng)該是如實(shí)、客觀地反映企業(yè)的納稅狀況，而并不是履行稅收的職能。納稅狀況是企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)狀況的一個(gè)部分，因而，必須融入企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，成為企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的一部分而對(duì)外提供。既然稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本目標(biāo)沒(méi)

14、有什么根本不同，主要是計(jì)稅所得和會(huì)計(jì)利潤(rùn)有所差異，那從我國(guó)差異的現(xiàn)實(shí)看也沒(méi)有分離的必要(退一步講，即使兩者目標(biāo)有所差別，也不是不能協(xié)調(diào)的，這一問(wèn)題已有人闡述，這里不再贅述)。應(yīng)稅所得與會(huì)計(jì)收益的差異有兩類，即永久性差異和時(shí)間性差異。永久性差異是由于確認(rèn)會(huì)計(jì)收益和計(jì)稅所得口徑不同而產(chǎn)生的永遠(yuǎn)無(wú)法消除的差異。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行稅法，這種差異主要包括：(1)稅法給予免稅而不需列入計(jì)稅所得的收入；(2)稅法不允許扣減而必須增加計(jì)稅所得的費(fèi)用；(3)稅

15、法允許扣減，但扣減額小于會(huì)計(jì)上確認(rèn)的數(shù)額而需增加計(jì)稅所得的費(fèi)用。這些差異是計(jì)稅所得與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的主要差異，但由于其在會(huì)計(jì)處理上很簡(jiǎn)單，因而，核算上無(wú)需將其從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中分離出來(lái)獨(dú)立成科。何況，隨著稅法的改革，這種差異不是在擴(kuò)大而是存在縮小的趨勢(shì)。如《企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)所得稅法》必將合并，而后者中規(guī)定的上述內(nèi)容有的與會(huì)計(jì)上的規(guī)定差另q很小，甚至有的無(wú)差別。時(shí)間性差異是稅法和會(huì)計(jì)制度對(duì)某些收入費(fèi)用計(jì)入會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所

16、得的時(shí)間不同而產(chǎn)生的差異。時(shí)間性差異，國(guó)際上通常分為兩種類型：一是某些收入包含在會(huì)計(jì)利潤(rùn)中的期間早于(或遲于)包括在計(jì)稅所得的時(shí)間；二是某費(fèi)用包括在會(huì)計(jì)利潤(rùn)中的期間早于(或遲于)包括在計(jì)稅所得的期間。在稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離的國(guó)家，如美國(guó)、加拿大、英國(guó)等，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定，會(huì)計(jì)處理上有很大自由度，因而在實(shí)務(wù)中，時(shí)間性差異內(nèi)容較多且差異重大，造成對(duì)其核算也變得相當(dāng)復(fù)雜，因此，需要單獨(dú)建立稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科來(lái)研究核算時(shí)間性差異的理論

17、和方法。而在我國(guó)，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(企業(yè)會(huì)計(jì)制度)和稅法的制定者都是國(guó)家機(jī)關(guān)而且事實(shí)上是幾乎是同一制定人，因而，時(shí)間性差異幾乎不存在。即使有，差異也不大，而且可控并可協(xié)調(diào)。目前，人們認(rèn)同的主要的時(shí)間性差異是固定資產(chǎn)折舊和長(zhǎng)期建造合同等。就固定資產(chǎn)折舊來(lái)說(shuō)，國(guó)家財(cái)務(wù)制度和國(guó)家最近頒發(fā)實(shí)施的統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度均規(guī)定企業(yè)可以采用加速折舊，而國(guó)家稅法是認(rèn)可企業(yè)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定。也就是說(shuō)在折舊問(wèn)題上，稅收和財(cái)務(wù)是一致的，當(dāng)然與會(huì)計(jì)也一致或日基本一致。至于

18、長(zhǎng)期建造合同收益這個(gè)時(shí)間性差異，稅法和會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收益的方法盡管文字不同，但內(nèi)容實(shí)際上是一樣的。《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四十五條規(guī)定：“建筑、安裝、裝配工程和提供勞務(wù)以及其他企業(yè)加工、制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)一年的，可以按完工進(jìn)度或完成的工作量確定收入的實(shí)現(xiàn)。”與此問(wèn)題相關(guān)的會(huì)計(jì)制度——財(cái)政部財(cái)會(huì)[2000]25號(hào)發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第九十五條規(guī)定：“如果建造合同能夠可靠地估計(jì)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債

19、表日確認(rèn)合同收入和費(fèi)用。完工百分比法是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法?！庇纱丝梢姡瑫r(shí)間性差異在我國(guó)的存在情況，也說(shuō)明了國(guó)家在制定相關(guān)制度時(shí)的協(xié)調(diào)情況。三要進(jìn)一步做好稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)工作以上我們說(shuō)明了稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)能夠走向協(xié)調(diào)的客觀基礎(chǔ)，即必要條件。另外。從我國(guó)的國(guó)情和有利于稅收征管以及會(huì)計(jì)工作實(shí)際來(lái)看，稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)也應(yīng)該協(xié)調(diào)。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期，國(guó)內(nèi)企業(yè)基本上全是國(guó)營(yíng)企業(yè)，再加上少量的集體企業(yè)(即準(zhǔn)國(guó)營(yíng)企業(yè))，因此，

20、財(cái)政管理制度、財(cái)務(wù)管理制度都是國(guó)家自己的事，而且財(cái)務(wù)管理制度本身就是財(cái)政管理體制的一個(gè)重要組成部分。財(cái)務(wù)制度建設(shè)是國(guó)家一個(gè)非常重要的法規(guī)建設(shè)，財(cái)務(wù)制度是一個(gè)非常重要的管理制度。這個(gè)制度既規(guī)范會(huì)計(jì)行為，又作為規(guī)范企業(yè)開支辦法來(lái)計(jì)算企業(yè)納稅所得的依據(jù)。因此，那個(gè)時(shí)期，稅收所得和會(huì)計(jì)所得是一致的，納稅人的稅務(wù)事項(xiàng)完全是會(huì)計(jì)事項(xiàng)的一個(gè)方面(就企業(yè)所得稅來(lái)說(shuō)，相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)期沒(méi)有納稅事項(xiàng)，因?yàn)椴患{企業(yè)所得稅，而是上繳利潤(rùn))。這種會(huì)計(jì)與稅法統(tǒng)一的模

21、式大大地簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)人員工作難度，減少了工作量度，也便于國(guó)家的征稅管理，因而，也大大地減少了會(huì)計(jì)成本和征稅成本。實(shí)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)后，國(guó)家和企業(yè)都必須面向國(guó)際并融入國(guó)際經(jīng)濟(jì)，因而，法規(guī)和制度建設(shè)必須改革、完善和健全。在這種背景下，稅收和會(huì)計(jì)工作由于服務(wù)的主體不同，作為稅收的法律表現(xiàn)形式的稅法和作為會(huì)計(jì)規(guī)范的會(huì)計(jì)制度必定存在一定差異。但由于歷史的作用和我國(guó)特有的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式以及財(cái)政財(cái)務(wù)管理體制，這種差異不可能很大。不僅如此，從制度建設(shè)發(fā)展來(lái)看，還

22、在進(jìn)行有效的協(xié)調(diào)。新的統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度頒布后，財(cái)政部的有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)在多個(gè)場(chǎng)合都談到新的會(huì)計(jì)制度與稅收制度的關(guān)系問(wèn)題。筆者認(rèn)為這是實(shí)事求是的做法，是既考慮了國(guó)際慣例的要求，也考慮了本國(guó)的實(shí)際國(guó)情。我國(guó)財(cái)政部作為企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度制定機(jī)構(gòu)的權(quán)威性和有效性已經(jīng)得到了理論界和實(shí)務(wù)界絕大數(shù)人的肯定和認(rèn)同。同時(shí)，財(cái)政部又是國(guó)家指定制定國(guó)家稅收規(guī)章的最重要機(jī)關(guān)，這是我們實(shí)現(xiàn)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相協(xié)調(diào)的現(xiàn)實(shí)背景，加上我們又有歷史基礎(chǔ)、經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)和制度基礎(chǔ)，