融資租賃業(yè)務(wù)稅收問題研究

1、2011年第8期●業(yè)務(wù)技術(shù)融資租賃業(yè)務(wù)稅收問題研究。黑龍江信息技術(shù)職業(yè)學(xué)院張喜娟我國融資租賃業(yè)起始于20世紀(jì)8O年代，由于我國融資租賃立法水平相對(duì)滯后、相關(guān)稅收政策支持力度不足，導(dǎo)致其發(fā)展水平落后，在一定程度上制約了融資租賃業(yè)的發(fā)展，特別是在增值稅轉(zhuǎn)型改革之后，現(xiàn)行相關(guān)稅收政策已影響了融資租賃業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。因此，解決融資租賃相關(guān)的稅收問題已成為當(dāng)務(wù)之急。一、融資租賃的概念與分類融資租賃是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點(diǎn)的設(shè)備租賃業(yè)務(wù)。即

2、出租人根據(jù)承租人所要求的設(shè)備規(guī)格、型號(hào)、性能等條件購人設(shè)備租賃給承租人，合同期內(nèi)設(shè)備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿承租人付清租金后，有權(quán)按照殘值購入設(shè)備，以擁有設(shè)備的所有權(quán)。融資租賃主要方式為直接融資租賃業(yè)務(wù)和售后回租業(yè)務(wù)兩類。從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)包括三種，一是中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)批準(zhǔn)設(shè)立的金融租賃公司，二是商務(wù)部批準(zhǔn)設(shè)立的外商投資融資租賃公司，三是商務(wù)部和國家稅務(wù)總局共同批準(zhǔn)開展融資業(yè)務(wù)試點(diǎn)的內(nèi)資融資租賃企業(yè)。二

3、、融資租賃業(yè)務(wù)稅收政策(一)關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)應(yīng)納稅種的規(guī)定國稅函[2000]514號(hào)文《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》規(guī)定，對(duì)經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無論租賃的貨物所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。對(duì)于其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方的，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方

4、的，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。1出租方所承擔(dān)的稅務(wù)問題(1)營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率。根據(jù)財(cái)稅字[1997]045號(hào)《關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)(國務(wù)院關(guān)于調(diào)整金融保險(xiǎn)業(yè)稅收政策有關(guān)問題的通知)的通知》規(guī)定：納稅人經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)，以其向承租人收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(含殘值)減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為營業(yè)額。出租貨物的實(shí)際成本，包括由出租方承擔(dān)的貨物購入價(jià)、關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅、運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等費(fèi)用，另外還包括納稅人為購買出租貨

5、物而發(fā)生的境外外匯借款利息支出。營業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”中的“租賃業(yè)”的稅率為5％。(2)增值稅計(jì)稅依據(jù)。為納稅人向承租方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(不包括收取的銷項(xiàng)稅額)。從事融資租賃業(yè)務(wù)的增值稅一般納稅人的適用稅率為17％。(3)城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的計(jì)稅依據(jù)和稅率。依照《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》等文件規(guī)定，城建稅和教育費(fèi)附加是以納稅人實(shí)際繳納的增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，與增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅一同繳納。稅率為

6、：納稅人所在地在市區(qū)的城建稅稅率為7％，在縣城、鎮(zhèn)的稅率為5％，其他為1％。教育費(fèi)附加的稅率為3％。(4)印花稅計(jì)稅依據(jù)和稅率。印花稅的計(jì)稅依據(jù)是憑證所載金額，即租賃金額。融資租賃合同貼花規(guī)定如下：銀行及其金融機(jī)構(gòu)經(jīng)營的融資租賃業(yè)務(wù)，是一種以融物方式達(dá)到融資目的的業(yè)務(wù)，實(shí)際是分期償還的固定資金借款。因此，對(duì)于融資租賃合同，可按合同所載明的租金總額暫按“借款合同”計(jì)稅貼花，稅率為05％0。(5)企業(yè)所得稅。按照《中華人民共和國企27●業(yè)務(wù)

7、技術(shù)2011年第8期業(yè)所得稅法》規(guī)定，融資收益應(yīng)計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額中，計(jì)算交納企業(yè)所得稅。在計(jì)算納稅所得額時(shí)，企業(yè)以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)可以計(jì)提折舊，并準(zhǔn)予扣除。2承租方的稅務(wù)問題(1)對(duì)租賃業(yè)務(wù)中的融資租賃合同要足額及時(shí)按“借款合同”計(jì)稅貼花，稅率為05％0。若租入資產(chǎn)是不動(dòng)產(chǎn)的，作為不動(dòng)產(chǎn)的承受人，承租方還應(yīng)在租賃發(fā)生日辦理契稅的申報(bào)與繳納。(2)在租賃資產(chǎn)租人以后各納稅年度，承租人的主要稅務(wù)就是該項(xiàng)資產(chǎn)的折舊計(jì)提問題。國

8、家稅務(wù)總局國稅發(fā)[200o]84號(hào)文《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第三十八條規(guī)定，“納稅人以經(jīng)營租賃方式從出租方取得的固定資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅人交易原則的租金可依據(jù)收益時(shí)間，均勻扣除”；第三十九條規(guī)定，一“納稅人以融資租賃方式從出租方取得的固定資產(chǎn)，其租金支出不得扣除，但可按照規(guī)定提取折舊費(fèi)用”。(3)售后回租方免征增值稅。由于售后回租的銷售本身不會(huì)給承租企業(yè)(出賣人)帶來任何直接的增值，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十六條免征增值

9、稅項(xiàng)目第(八)款的規(guī)定，承租人(出賣人)“所銷售的是自己使用過的物品”，因此，售后回租對(duì)于承租方(出賣人)來說免征增值稅。()關(guān)于融資租人資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)的稅法規(guī)定《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十八條第三款規(guī)定：“融資租人的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)?！?三)關(guān)于未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偟牟?/p>

10、異處理《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十七條第二款規(guī)定：“以融資租賃方式租人的固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)28值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除。”根據(jù)該項(xiàng)規(guī)定，融資費(fèi)用的攤銷不得在稅前扣除。納稅調(diào)整方法是，將本期計(jì)人財(cái)務(wù)費(fèi)用的金額與本期會(huì)計(jì)折舊之和，與本期稅法規(guī)定的折舊費(fèi)用對(duì)比，兩者的差額調(diào)整應(yīng)納稅所得額。(四)履約成本的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理履約成本是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢費(fèi)、服務(wù)費(fèi)、人

11、員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本通常計(jì)入當(dāng)期損益。履約成本的所得稅處理與會(huì)計(jì)處理相同，在實(shí)際發(fā)生的當(dāng)期據(jù)實(shí)扣除。(五)租賃期滿時(shí)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理租賃期滿，承租人對(duì)租賃資產(chǎn)通常有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。目前電力企業(yè)融資租賃資產(chǎn)到期通常采用留購的方式。會(huì)計(jì)處理方法：支付購買價(jià)款時(shí)，借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，將固定資產(chǎn)從“融資租人固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)移到固定資產(chǎn)有關(guān)明細(xì)科目

12、。稅務(wù)處理方法：承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，由于已將購買價(jià)款計(jì)入固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，并通過這種方法在稅前扣除，因此在支付購買價(jià)款時(shí)，不做稅務(wù)處理。綜上所述，融資租賃業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)是一項(xiàng)融資業(yè)務(wù)。售后回租業(yè)務(wù)對(duì)于出售方來說可以在約定的時(shí)期內(nèi)取得相當(dāng)于資產(chǎn)價(jià)值的現(xiàn)金流而又不失去對(duì)資產(chǎn)的使用權(quán)，因此其真正的目的就是融資；直接租賃業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)就是承租方以分期付款的方式購人資產(chǎn)，并擁有對(duì)租賃資產(chǎn)到期留購的權(quán)利，其實(shí)質(zhì)也是融資。對(duì)于售后回租業(yè)務(wù)的出售環(huán)節(jié)，