新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下資產(chǎn)要素變化研究

1、財(cái)鎬勰計(jì)謦霸噱珊溯l觥新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下資產(chǎn)要素變化研究2006年2月15日財(cái)政部發(fā)布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，于2007年1月1日起在上市公司施行。這一準(zhǔn)則體系既與我國國情相適應(yīng)，又與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，為我國各類企業(yè)現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)提供了會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)。其發(fā)布實(shí)施，必將對(duì)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展、對(duì)外開放和企業(yè)參與國際競爭產(chǎn)生重要推動(dòng)作用一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的主要特點(diǎn)(一)體現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同新的企業(yè)會(huì)計(jì)

2、準(zhǔn)則體系，實(shí)現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)慣例的趨同按照國際通行規(guī)則，我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系嚴(yán)格界定了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤各會(huì)計(jì)要素定義，明確規(guī)定了有關(guān)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)條件，突出強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的真實(shí)性和可靠性；同時(shí)，既堅(jiān)持歷史成本原則，又引入了公允價(jià)值。這些規(guī)定在根本上實(shí)現(xiàn)了與國際規(guī)則趨同。(二)實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)理念、體系的創(chuàng)新新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系體現(xiàn)了理念的創(chuàng)新，體現(xiàn)了面向市場經(jīng)濟(jì)的理念。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)化給企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者提供充分和有用的

3、信息，以便使其做出正確的決策。另外，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系實(shí)現(xiàn)了體系上的創(chuàng)新。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南，形成了一個(gè)體系，涵蓋了幾乎所有的領(lǐng)域。(三)為改進(jìn)國家財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供口文／高宇了有益的借鑒在制定新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系過程中，我國與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則理事會(huì)和一些地區(qū)性會(huì)計(jì)組織進(jìn)行了廣泛的交流與合作，并從中受益；同時(shí)，我國的舉措也得到了國際會(huì)計(jì)界的廣泛關(guān)注和理解，并希望我國在關(guān)聯(lián)方交易等業(yè)務(wù)領(lǐng)域?yàn)楦倪M(jìn)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提

4、供幫助和支持。二、資產(chǎn)會(huì)計(jì)要素的變化由于新舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定不同，在有些業(yè)務(wù)的核算方法上差別較大，將會(huì)對(duì)一些企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生較大影響。這里就新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)會(huì)計(jì)要素存在的一些差異進(jìn)行分析比較。(一)存貨的變化新存貨準(zhǔn)則里，取消了“后進(jìn)先出法”，采用“先進(jìn)先出法”、“加權(quán)平均法”、“個(gè)別計(jì)價(jià)法’確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本；另外，規(guī)定存貨的借款費(fèi)用在一定條件下可以資本化處理。其帶來的影響：(1)新存貨準(zhǔn)則下，取消了原先采用的存貨準(zhǔn)則中臼勺

5、‘‘后進(jìn)先出法”，企業(yè)應(yīng)采用“先進(jìn)先出法”、“加權(quán)平均法”或“個(gè)別計(jì)價(jià)法’’確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。在通貨膨脹、存貨價(jià)格不斷上漲的情況下，成本將降低，毛利將增加，增加企業(yè)當(dāng)期利潤，期末庫存存貨成本增加；但如果原材料價(jià)格不斷下跌，對(duì)企業(yè)的影響將相反，成本將上升，毛利率下滑，當(dāng)期利潤下降，期末庫存存貨成本減少。(2)新存貨準(zhǔn)則下，存貨的借款費(fèi)用一定條件下可以資本化，對(duì)于生產(chǎn)周期長的行業(yè)影響較大如造船、某些機(jī)械制造和房地產(chǎn)等行業(yè)的企業(yè)，如果借

6、款較多，執(zhí)行新準(zhǔn)則后允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化，計(jì)入存貨成本，將大大降低這些企業(yè)的當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，提高當(dāng)期利潤，但相應(yīng)地存貨的成本將會(huì)有較大地增加，影響企業(yè)的毛利率(二)固定資產(chǎn)的變化。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)必須同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：(1)與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)：(2)該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量i凡是與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，只要滿足上述確認(rèn)條件，均應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，不符合確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在

7、發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。也就是說，以前按照舊準(zhǔn)則要求直接計(jì)入當(dāng)期損益的維修支出，按照新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中多處使用公允價(jià)值，規(guī)定投資者投入固定資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。即應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)入固定資產(chǎn)成本，以趨同于國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，重視公允價(jià)值的應(yīng)用，體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。后續(xù)計(jì)量進(jìn)一步規(guī)范。新準(zhǔn)則將舊準(zhǔn)則規(guī)定的“固定資產(chǎn)的折舊’，一章改為“后續(xù)計(jì)量”，這不是簡單名

8、稱的改變，而是體現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。與此同時(shí)，信息使用者的力量。各地公安部門經(jīng)偵隊(duì)?wèi)?yīng)設(shè)立駐財(cái)政部門辦公室，對(duì)“消費(fèi)者’緙報(bào)的作假情況，由公安部門進(jìn)行偵查核實(shí)，對(duì)因使用虛假會(huì)計(jì)信息所造成的損失要最大限度的賠償，公安部門按賠償金額的～定比例予以罰款，同時(shí)給予造假者行政、刑事處罰圓總之，會(huì)計(jì)誠信代表了廣大人民的根本利益，我們應(yīng)從維護(hù)企業(yè)公信力的高度來認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)誠信問題。隨著會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)管理向“大集中J，方向的發(fā)展，會(huì)計(jì)造假的影

9、響面越來越廣泛，會(huì)計(jì)反假的任務(wù)也越來越艱巨，是一場取決于制度、道德、政府、民眾等多種力量的系統(tǒng)工程。與國際相比，我國的資本市場和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平還處在相對(duì)低的階段。我們堅(jiān)信，隨著我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體系的逐步完善，法人治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)管理體系、會(huì)計(jì)控制體系將會(huì)更加完備，通過誠信再造，會(huì)計(jì)工作必將實(shí)現(xiàn)其管理職能的真正內(nèi)涵一恰作經(jīng)濟(jì)與科技2008年1月號(hào)上(總第336期)萬方數(shù)據(jù)新準(zhǔn)則對(duì)后續(xù)計(jì)量的“預(yù)計(jì)凈殘值”等一些重要概念，進(jìn)行了具體明確，如“

10、應(yīng)計(jì)折舊額”是拌應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的金額”已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。再如，明確固定資產(chǎn)使用壽命，預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。(三)無形資產(chǎn)的變化舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人、或?yàn)楣芾砟康亩钟械摹]有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長期資產(chǎn)。無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)。新準(zhǔn)則規(guī)定，無形資產(chǎn)是指沒有實(shí)物形態(tài)的可

11、辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)原有的不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)被排除在外。即凡是無形資產(chǎn)均為可辨認(rèn)的，商譽(yù)不屬于無形資產(chǎn)舊準(zhǔn)則無形資產(chǎn)研發(fā)支出全部計(jì)入管理費(fèi)用的規(guī)定，新“無形資產(chǎn)”準(zhǔn)則將企業(yè)的研發(fā)劃分成研究和開發(fā)兩個(gè)階段，并允許開發(fā)支出予以資本化，即將開發(fā)階段支出歸入無形資產(chǎn)中并定期進(jìn)行攤銷。與以前全部計(jì)入管理費(fèi)用相比，大大降低了對(duì)當(dāng)期利潤的沖擊，允許開發(fā)支出資本化，無疑也會(huì)增加科技及創(chuàng)新類企業(yè)的利潤調(diào)節(jié)空間。雖然新準(zhǔn)則對(duì)公司的研究階段和開發(fā)階段的定義進(jìn)行了區(qū)

12、分，但在實(shí)際操作中，由于無形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務(wù)復(fù)雜、風(fēng)險(xiǎn)大，將很難明確劃分研究和開發(fā)兩個(gè)階段。因此，公司很可能會(huì)利用混淆這一分界點(diǎn)的做法，達(dá)到操縱業(yè)績、調(diào)節(jié)盈余的目的另外，新準(zhǔn)則中，對(duì)無形資產(chǎn)的攤銷方法也不再僅僅局限于直線法，而且攤銷年限也不再固定，給了企業(yè)自主選擇的空間。但同時(shí)一些企業(yè)也可能會(huì)通過調(diào)節(jié)無形資產(chǎn)的攤銷年限或方法進(jìn)行盈余調(diào)節(jié)例如，通過減少攤銷年限和加速攤銷來提高公司的經(jīng)營業(yè)績，或者以相反的手法來降低經(jīng)營業(yè)績，以達(dá)到盈余管理的目的

13、。(四)長期股權(quán)投資的變化新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只規(guī)定了長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理，而短期股權(quán)投資、長短期債券投資以及原來采用成本法核算并且相關(guān)股票有可靠公允價(jià)值的長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理全部由‘企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將長期股權(quán)投資分為三類：(1)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資；(2)投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資；(3)投資企

14、業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資對(duì)于上述第一、二類長期股權(quán)投資，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定采用成本法核算，對(duì)于上述第三類長期股權(quán)投資，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定采用權(quán)益法核算。在原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，第一類對(duì)控股子公司的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異較大。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)再根據(jù)權(quán)益法對(duì)股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整，這也與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定一致。對(duì)聯(lián)營和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，仍然采用權(quán)益法核算；對(duì)原來采用成本法核

15、算并且相關(guān)股權(quán)投資沒有可靠公允價(jià)值的長期股權(quán)投資，仍然采用成本法核算；對(duì)于原來采用成本法核算且有可靠公允價(jià)值的長期股權(quán)投資，由‘企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》來規(guī)定根據(jù)‘企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，將這類股權(quán)投資歸類為。交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售的金融資產(chǎn)”“股權(quán)投資差額斜目將會(huì)取消。對(duì)于取得的子公司，如果是以購買法處理的，溢價(jià)直接確認(rèn)為商譽(yù)，但不用攤銷：如果是以權(quán)益結(jié)合法處理的，溢價(jià)先沖減資本公

16、積，資本公積不夠沖減，再?zèng)_減留存收益對(duì)于以權(quán)益法核算的對(duì)聯(lián)營、合營企業(yè)的投資，付出成本相對(duì)于所取得的被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的溢價(jià)，不調(diào)整股權(quán)投資的初始成本(即以付出成本確認(rèn)所取得的股權(quán)投資)；若是折價(jià)，則計(jì)入當(dāng)期損益。權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)根據(jù)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額確認(rèn)投資，但是需要以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涉及的所有股權(quán)投資，其減值準(zhǔn)備一經(jīng)

17、計(jì)提，不得轉(zhuǎn)回。財(cái)甕嘏計(jì)爺黝|確《黝口盼●筑b眨長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的新變化充分體現(xiàn)了我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際趨同的特點(diǎn)。它在堅(jiān)持歷史成本原則的基礎(chǔ)上，再次引入了公允價(jià)值；在保留原有核算方法的原則上，并根據(jù)我國現(xiàn)階段的國情，改變和規(guī)范了某些具體的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作。這些變革有利于進(jìn)一步提高企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量，充分揭示財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，正確衡量經(jīng)營業(yè)績，為實(shí)現(xiàn)向投資者、債權(quán)人和社會(huì)公眾提供決策有用的會(huì)計(jì)信息打好了基礎(chǔ)，在關(guān)鍵環(huán)節(jié)和根本實(shí)質(zhì)上實(shí)現(xiàn)了與國際規(guī)則接軌。三、準(zhǔn)

18、則變化得出的啟示(一)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加強(qiáng)化了會(huì)計(jì)的功能我們知道，會(huì)計(jì)的基本功能是為投資者、債權(quán)人及社會(huì)公眾提供決策有用的會(huì)計(jì)信息。但會(huì)計(jì)的功能決不僅限于此，它要和國家其他政策相配合，體現(xiàn)對(duì)特定產(chǎn)業(yè)的政策扶持。以新的(無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則為例，它就和國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要》相配套，體現(xiàn)了國家對(duì)科技及創(chuàng)新類企業(yè)的政策扶持。《規(guī)范綱要》中提到，國家將鼓勵(lì)企業(yè)增加研究開發(fā)投入，增強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新能力，積極鼓勵(lì)和支持企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品、新工藝、新技術(shù)，加

19、大企業(yè)研究開發(fā)投入的稅前扣除等激勵(lì)政策的力度。而開發(fā)費(fèi)用的資本化無疑會(huì)提升科技及創(chuàng)新類企業(yè)的業(yè)績，減輕經(jīng)營者在開發(fā)階段的利潤指標(biāo)壓力，從而提高他們?cè)谘邪l(fā)投入上的熱情。(二)企業(yè)要采取積極措施，從容面對(duì)新準(zhǔn)則帶來的挑戰(zhàn)第一，企業(yè)的財(cái)務(wù)主管有必要閱讀一下已經(jīng)發(fā)布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿。這樣，可以先行了解新準(zhǔn)則將會(huì)帶來哪些變化，企業(yè)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)系統(tǒng)所能提供的信息是否可以滿足這些新要求第二，由于新準(zhǔn)則數(shù)量倍增，而且所要求的會(huì)計(jì)處理方法越來越復(fù)雜，