會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)-第九章

1、第9章 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)表,9.1 三種基本財(cái)務(wù)報(bào)表的國(guó)際差異,9.2 對(duì)外國(guó)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的披露要求和調(diào)整方法,9.3 財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告的改革：列報(bào)全面收益,9.4 增值表：一種在西歐流行的報(bào)表,9.5 在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露企業(yè)的社會(huì)責(zé)任,9.6 合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)務(wù)的重大改革趨向,,學(xué)習(xí)目標(biāo),本章的重點(diǎn)在于闡述國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)展的新動(dòng)向。如財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告改革中出現(xiàn)的列報(bào)全面收益的報(bào)表，歐洲比較流行的增值表以及對(duì)社會(huì)責(zé)任的披露，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的重大改革趨向等

2、等。對(duì)于傳統(tǒng)報(bào)表——資產(chǎn)負(fù)債表、收益表以及現(xiàn)金流量表的國(guó)際差異，只作簡(jiǎn)要的介紹。讀者們應(yīng)該關(guān)注的重點(diǎn)是財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的改革。,9.1 三種基本財(cái)務(wù)報(bào)表的國(guó)際差異,,在全球范圍內(nèi)，早已形成以資產(chǎn)負(fù)債表（財(cái)務(wù)狀況表）、收益表（利潤(rùn)表、損益表）和現(xiàn)金流量表（財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表）為三種基本財(cái)務(wù)報(bào)表的格局，分別向報(bào)表使用者提供關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流動(dòng)情況的通用信息。,雖然，資產(chǎn)負(fù)債表和收益（損益）表是最傳統(tǒng)的，也是各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

3、都要求編制的基本財(cái)務(wù)報(bào)表，但它們的格式在不同國(guó)家仍有所不同。,,9.1.1 資產(chǎn)負(fù)債表的國(guó)際差異,1）資產(chǎn)負(fù)債表的不同格式 就資產(chǎn)負(fù)債表而言，美國(guó)和受美國(guó)會(huì)計(jì)模式影響的其他國(guó)家的企業(yè)大都采用賬戶式，資產(chǎn)列在左方，負(fù)債和業(yè)主權(quán)益列在右方；采用賬戶式資產(chǎn)負(fù)債表的大多數(shù)英聯(lián)邦國(guó)家的企業(yè)則恰好相反。 此外，英國(guó)和歐洲大陸各國(guó)還流行一種稱為“營(yíng)運(yùn)資本式”的資產(chǎn)負(fù)債表，即在表的上端，先列示企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)減去流動(dòng)負(fù)債后的營(yíng)運(yùn)資本，而

4、后加上長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)，再減去長(zhǎng)期負(fù)債（非流動(dòng)負(fù)債），最終得出企業(yè)的業(yè)主權(quán)益，簡(jiǎn)示于表9-1。,關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的排列，美國(guó)的企業(yè)把變現(xiàn)能力最強(qiáng)的項(xiàng)目列在最先。在資產(chǎn)方，先流動(dòng)資產(chǎn)，后非流動(dòng)資產(chǎn)；在負(fù)債和權(quán)益方，先流動(dòng)負(fù)債，后長(zhǎng)期負(fù)債；再后為股東權(quán)益，歐洲大陸國(guó)家的企業(yè)往往相反。 2）資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)的變革 值得指出的是，IASB在對(duì)IASI[財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)]的改進(jìn)項(xiàng)目中，在資方增

5、列了“生物資產(chǎn)”這一單獨(dú)列報(bào)項(xiàng)目；對(duì)所得稅資產(chǎn)和負(fù)債，按流動(dòng)/非流動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)，分別增列了“當(dāng)期所得稅負(fù)債和資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債和資產(chǎn)”單獨(dú)列報(bào)項(xiàng)目。,9.1.2 收益表國(guó)際差異,1）收益表格式差異 收益表的格式，有多步法與一步法之分，但這并不是國(guó)際差異的標(biāo)志。許多企業(yè)往往不是采用典型的多步法，而往往是采用對(duì)收入和費(fèi)用項(xiàng)目都有細(xì)分的一步法。 收益表的重大國(guó)際差異，表現(xiàn)在歐洲大陸國(guó)家按總費(fèi)用法編制損益表的傳統(tǒng)格式。

6、 2）收益表結(jié)構(gòu)的變革 對(duì)收益表的結(jié)構(gòu)，IASB對(duì)IASI[財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)]的改進(jìn)項(xiàng)目也作了變革：,（1）取消了“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成果”單獨(dú)列報(bào)項(xiàng)目。 （2）取消了“非常項(xiàng)目”單獨(dú)列報(bào)項(xiàng)目。 （3）增加了“可歸屬于終止經(jīng)營(yíng)的資產(chǎn)處置或負(fù)債清償?shù)囊汛_認(rèn)稅前利得或損失”單獨(dú)列報(bào)項(xiàng)目。 （4）將當(dāng)期損益劃分為“歸屬于母公司權(quán)益持有者”和“歸屬于少數(shù)股權(quán)”兩個(gè)部分。 由此可見(jiàn)，改進(jìn)后IASI在收益表結(jié)構(gòu)方面作出的變

7、更，是值得我們關(guān)注的。,9.1.3 財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表或現(xiàn)金流量表,以營(yíng)運(yùn)資本為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表或以現(xiàn)金（和現(xiàn)金等價(jià)物）為基礎(chǔ)的現(xiàn)金流量表都是反映資金變動(dòng)情況的報(bào)表。它們成為國(guó)際流行的第三基本報(bào)表，以及后者又取代了前者，都有一個(gè)歷史過(guò)程。 可以說(shuō)，在國(guó)際范圍內(nèi)，現(xiàn)金流量表已基本上奠定了它作為對(duì)外通用財(cái)務(wù)報(bào)表中的“第三報(bào)表”的地位。我國(guó)也于1998年1月1日起執(zhí)行[企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—現(xiàn)金流量表]，以取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表。,9.1.4

8、 改進(jìn)后IAS1對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的重大改進(jìn),在IASB[改進(jìn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則]項(xiàng)目的改進(jìn)后第1號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS1）[財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)]中，有一項(xiàng)重大的改進(jìn)值得在這里提出，這涉及財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性與合法性問(wèn)題。 1）相關(guān)的監(jiān)管法規(guī)要求或不禁止在特定情況下背離準(zhǔn)則 在這種情況下，應(yīng)該披露： （1）管理層已斷定這樣背離相關(guān)準(zhǔn)則后編制的財(cái)務(wù)報(bào)表公允反映了該主體的財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量；,（2）除為實(shí)現(xiàn)公允列報(bào)而背離了相

9、關(guān)準(zhǔn)則的某項(xiàng)規(guī)定外,該主體在所有重要方面均已遵循了適用的準(zhǔn)則和解釋公告。 （3）該主體背離的那項(xiàng)準(zhǔn)則或解釋公告的名稱，背離的性質(zhì)，包括該項(xiàng)準(zhǔn)則或解釋公告要求的處理方法，該處理方法在哪種情況下導(dǎo)致誤解以致與[編制財(cái)務(wù)報(bào)表的框架]中規(guī)定的目標(biāo)相矛盾的原因，以及現(xiàn)在采用的處理方法； （4）每個(gè)列報(bào)期間，這種背離對(duì)假如遵循了該項(xiàng)規(guī)定編制的財(cái)務(wù)報(bào)表中各個(gè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)影響。 2）相關(guān)的監(jiān)管法規(guī)禁止背離準(zhǔn)則,在這種情況下，改進(jìn)后I

10、AS1不要求背離，但要求該主體披露； （1）可能導(dǎo)致誤解的準(zhǔn)則或解釋公告的名稱，準(zhǔn)則中該項(xiàng)要求的性質(zhì)，管理層斷定遵循該項(xiàng)規(guī)定將導(dǎo)致誤解以致與[編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架]中規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)相矛盾的原因; （2）管理層斷定為達(dá)到公允列報(bào)，對(duì)每個(gè)列報(bào)期間財(cái)務(wù)報(bào)表的各個(gè)項(xiàng)目應(yīng)作的必要調(diào)整。 這就比較妥善地解決了披露不同國(guó)家與地區(qū)間的監(jiān)管規(guī)定中有關(guān)公允性與合法性之間的矛盾問(wèn)題。,9.1.5 報(bào)表項(xiàng)目分類和術(shù)語(yǔ)差異,1）報(bào)表項(xiàng)目

11、分類的國(guó)際差異 最值得指出的也許是，前聯(lián)邦德國(guó)以4年為界限來(lái)劃分流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目，這與受美英會(huì)計(jì)模式影響的世界大多數(shù)國(guó)家以1年為界限來(lái)劃分流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目的分類大相徑庭。 雖然國(guó)際協(xié)調(diào)化的發(fā)展阻止了分歧的擴(kuò)大，但不同的會(huì)計(jì)慣例還是存在的。在歐洲國(guó)家，20世紀(jì)80-90年代普遍出現(xiàn)了因跨國(guó)上市要求必須調(diào)整按本國(guó)準(zhǔn)則編制報(bào)表的情況，廣大的發(fā)展中國(guó)家（如我國(guó)）也是如此。,2）報(bào)表項(xiàng)目在使用術(shù)語(yǔ)上的語(yǔ)言差異 另一方面，由

12、于語(yǔ)言的不同，各國(guó)會(huì)計(jì)界在財(cái)務(wù)報(bào)告中所采用的術(shù)語(yǔ)往往是不同的。即使是某種共同的語(yǔ)言（如英語(yǔ)），會(huì)計(jì)術(shù)語(yǔ)的歧義依然存在，甚至足以引起誤解。P245表列示了美國(guó)和英國(guó)的一些常用財(cái)務(wù)報(bào)告術(shù)語(yǔ)的差別。 此外，英、美兩國(guó)有時(shí)雖然對(duì)同一概念采用同樣的術(shù)語(yǔ),但由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求不同，在具體內(nèi)容上卻可能有重要的差別。 顯然，忽視各國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告術(shù)語(yǔ)的差別完全有可能在使用財(cái)務(wù)報(bào)表提供的信息時(shí)導(dǎo)致誤解，并作出錯(cuò)誤的判斷。,9.2.1 披露

13、和調(diào)整差異的必要性,9.2 對(duì)外國(guó)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的披露要求和調(diào)整方法,為了保證本國(guó)投資者能夠得到作出正確判斷所需要的財(cái)務(wù)信息，許多國(guó)家政府都對(duì)進(jìn)入本國(guó)證券市場(chǎng)的外國(guó)公司提出了專門的強(qiáng)制性的信息披露要求。 提出這種披露要求通常是各國(guó)政府專設(shè)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)的職權(quán)，如美國(guó)的證券交易委員會(huì)、日本的大藏省、意大利的公司證券全國(guó)委員會(huì)等。,9.2.2 披露和調(diào)整的方法,對(duì)于投資于外國(guó)公司的股東來(lái)說(shuō)，一份以外國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)、以外國(guó)的語(yǔ)言和

14、貨幣單位編制的財(cái)務(wù)報(bào)告幾乎是沒(méi)有意義的。于是，對(duì)外國(guó)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告先作一些補(bǔ)充披露或調(diào)整就是惟一可行的辦法。,1）表下注釋 一些國(guó)家允許外國(guó)公司按原在國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告，但同時(shí)必須在報(bào)表注釋中注明兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差別及其對(duì)報(bào)表數(shù)據(jù)的影響。,2）翻譯的折算 翻譯是指跨國(guó)公司將財(cái)務(wù)報(bào)告的語(yǔ)言部分翻譯成各主要讀者的民族語(yǔ)言。 折算比翻譯又進(jìn)了一步，除了語(yǔ)言翻譯外，還把貨幣金額折算為以報(bào)表讀者所在國(guó)的貨幣為計(jì)價(jià)單位的

15、金額。 翻譯和折算無(wú)疑為外國(guó)讀者理解和運(yùn)用財(cái)務(wù)報(bào)告提供了方便。 3）增加專用信息 這一做法的長(zhǎng)處在于它有助于幫助理解和比較兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的異同，從而避免望文生義所帶來(lái)的誤解。,4）重新表述 重新表述比以上各種方法都更為徹底，它是指跨國(guó)公司按照?qǐng)?bào)告讀者的所在國(guó)或證券上市國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)報(bào)表的各項(xiàng)數(shù)字進(jìn)行重新表述。 5）增加輔助財(cái)務(wù)報(bào)表 輔助財(cái)務(wù)報(bào)表則是專門為其他國(guó)家的財(cái)務(wù)報(bào)告讀者所

16、編制，它一般具有以下特征： （1）遵從某一外國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則； （2）全部報(bào)表金額折算為某一外國(guó)貨幣額； （3）報(bào)表的語(yǔ)言部分翻譯為某一外國(guó)文字。,9.2.3 關(guān)鍵還是實(shí)現(xiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào),我們?cè)赋鰢?guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)化的近期和遠(yuǎn)期目標(biāo)。 就近期目標(biāo)而言，當(dāng)前已是國(guó)際貨幣市場(chǎng)、資本市場(chǎng)的迫切要求，這一目標(biāo)是，要求世界各國(guó)的企業(yè)向國(guó)際貨幣市場(chǎng)、資本市場(chǎng)報(bào)送的財(cái)務(wù)報(bào)表具有可比性，

17、在各國(guó)的會(huì)計(jì)和報(bào)表和報(bào)告差異繼續(xù)存在的情況下，要求企業(yè)必須采用重編財(cái)務(wù)報(bào)表的方式，而不僅是采用重新表述和增加輔助報(bào)表的方式，但需要處理的則是本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間的差異問(wèn)題。,在世紀(jì)之交，從各國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的合作發(fā)展到實(shí)現(xiàn)IASC的重組，正是在這方面邁出的決定性步伐，而且建立了比較有效的運(yùn)作機(jī)制。 迄今為止，各國(guó)的國(guó)際資本市場(chǎng)和金融市場(chǎng)，除美國(guó)外，大都接受甚或要求報(bào)送按國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表，只有美國(guó)SEC要

18、求外國(guó)公司必須報(bào)送按美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整的財(cái)務(wù)報(bào)表。 本小節(jié)的論述能從另一個(gè)角度闡明消除國(guó)際會(huì)計(jì)和各國(guó)會(huì)計(jì)重大差異的必要性和必然趨向。,9.3 財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告的改革：列報(bào)全面收益,傳統(tǒng)的收益表報(bào)告的只是某一主體在某一會(huì)計(jì)期間已實(shí)現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)成果。20世紀(jì)90年代以來(lái)，由于高新技術(shù)突飛錳進(jìn),金融創(chuàng)新日新月異，使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)日趨復(fù)雜多樣化，不斷產(chǎn)生新的、非傳統(tǒng)的收益來(lái)源，收益表越來(lái)越不能向使用者提供全面的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)信息。這對(duì)準(zhǔn)則制定

19、機(jī)構(gòu)造成了巨大的壓力。,9.3.1 英國(guó)ASB率先創(chuàng)議編制“全部已確認(rèn)利得和損失表”,,按照ASB的設(shè)想，損益表仍是反映一個(gè)企業(yè)最基本績(jī)信息的報(bào)表，它在內(nèi)容和格式上沒(méi)有多大變化，由突出企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的最重要的數(shù)據(jù)組成，即：（1）持續(xù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成果；（2）非持續(xù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成果；（3）出售或中止一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的利得或損失、重組或重建成本、固定資產(chǎn)處置利得或損失；,,,（4）非常項(xiàng)目； （5）特殊項(xiàng)目； （6）稅款；

20、 （7）每股收益。 而“全部已確認(rèn)利得和損失表”起著第二業(yè)績(jī)報(bào)表的作用,包括的內(nèi)容更加廣泛，那些同樣反映企業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)但根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或法律要求直接進(jìn)入準(zhǔn)備的項(xiàng)目，都必須通過(guò)此表報(bào)告。FRS3列示了“全部已確認(rèn)利得和損失表”的格式，參見(jiàn)下表。,需要做兩項(xiàng)調(diào)整： （1）前期已經(jīng)在“全部已確認(rèn)利得和損失表”中確認(rèn)而在本期實(shí)現(xiàn)的利得； （2）包括在本期損益表中歷史成本折舊費(fèi)與按照重估價(jià)計(jì)算的折舊費(fèi)之間的差額。 歷史

21、成本損益附注見(jiàn)下表。,9.3.2 美國(guó)FASB主張?jiān)谑找姹碇鈭?bào)告全面收益,1）全面收益概念的發(fā)展 全面收益并不是一個(gè)新概念。 早在1980年，F(xiàn)ASB就把全面收益作為財(cái)務(wù)報(bào)表的基本要素之一，并在FAC3[企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的要素]中把它定義為： “一個(gè)主體在某一期間與非業(yè)主方面進(jìn)行交易或發(fā)生其他事項(xiàng)和情況所引起的權(quán)益（凈資產(chǎn)）變動(dòng)。”,后來(lái)，F(xiàn)ASB在FAC5[企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中的確認(rèn)和計(jì)量]中再一次指出：“報(bào)告期

22、的整套財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)包括全面收益及其組成的報(bào)告。” 但FASB一直未采取制定相應(yīng)準(zhǔn)則的行動(dòng)。 直到20世紀(jì)90年代，由于解決衍生金融工具會(huì)計(jì)問(wèn)題的緊迫性，并受到英國(guó)FRS3的啟發(fā)，F(xiàn)ASB才開(kāi)始考慮制定關(guān)于全面收益的準(zhǔn)則，正式頒布了FAS130[報(bào)告全面收益]。 FAS130的主要任務(wù)是解決那些繞過(guò)收益表直接在資產(chǎn)負(fù)債表業(yè)主權(quán)益中列報(bào)的項(xiàng)目（即其他全面收益）的報(bào)告問(wèn)題。 2）報(bào)告全面收益的雙報(bào)表格式和單報(bào)表

23、格式,（1）雙報(bào)表格式,（2）單一報(bào)表格式,3）報(bào)告全面收益的權(quán)益變動(dòng)表格式,4）列報(bào)時(shí)必須符合的要求 （1）對(duì)其他全面收益項(xiàng)目進(jìn)行適當(dāng)分類 （2）列示全面收益總額 （3）進(jìn)行重分類調(diào)整 FAS130對(duì)于重分類調(diào)整規(guī)定了兩種反映方法： 一種是全額反映法，即重分類調(diào)整與其他變動(dòng)分開(kāi)列示，通過(guò)兩個(gè)總額說(shuō)明項(xiàng)目的總變化； 另一種凈額反映法，即重分類調(diào)整與其他變動(dòng)一起列示，通過(guò)一個(gè)總額說(shuō)明項(xiàng)目的總變化。

24、,9.3.3 IASC借鑒英、美經(jīng)驗(yàn)提出的兩種列報(bào)方法,1）在權(quán)益變動(dòng)表中列報(bào),2）單獨(dú)編制已確認(rèn)利得和損失表,9.3.4 G4+1建議的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告模型,（1）1999年8月，G4+1發(fā)表了一份征求意見(jiàn)稿《報(bào)告財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)》。①幫助使用者評(píng)價(jià)該主體利用現(xiàn)有資源創(chuàng)造現(xiàn)金流量的能力，并判斷該主體利用資源及可能利用其他資源的有效性;②向使用者提供反饋信息，以便他們能夠檢查對(duì)過(guò)去期間財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)，并修正他們的評(píng)價(jià)，以對(duì)未來(lái)期間的財(cái)務(wù)業(yè)

25、績(jī)作出預(yù)測(cè)。（2）現(xiàn)行財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告顯然不能充分滿足使用者的需求，因?yàn)樗嬖谝韵氯毕荩?①財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)有沒(méi)有包括所有相關(guān)的項(xiàng)目②財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)表中包括不合適的項(xiàng)目③分類不適當(dāng) （3）G4+1總結(jié)和評(píng)價(jià)了英、美等國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對(duì)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告的改革，得出以下結(jié)論： ①所有已確認(rèn)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)組成項(xiàng)目都有必須在財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)表中進(jìn)行報(bào)告和描述，而不應(yīng)當(dāng)與企業(yè)投資和對(duì)業(yè)主的分配所引起的權(quán)益變動(dòng)一起報(bào)告。 ②單個(gè)匯總的數(shù)據(jù)（如本期

26、損益）不能夠充分傳遞某一主體的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)信息。,③由于在兩張報(bào)表中報(bào)告財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)，有可能導(dǎo)致使用者對(duì)一張報(bào)表過(guò)于關(guān)注而忽視另一張報(bào)表（英國(guó)的實(shí)踐就是這樣），或者不合理地過(guò)于重視這兩張報(bào)表之間的差別。G4+1建議的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告模式見(jiàn)下表。,9.3.5 財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告的發(fā)展趨向,（1）改革業(yè)績(jī)報(bào)告的目標(biāo)基本一致，都要求報(bào)告更全面、更有用的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)信息，以滿足使用者的投資、信貸及其他經(jīng)濟(jì)決策的需要。（2）改革業(yè)績(jī)報(bào)告的思路基本相同，即在保

27、留傳統(tǒng)收益表（損益表）基本結(jié)構(gòu)的前提下，通過(guò)增加所謂的“第四財(cái)務(wù)報(bào)表”或“第二收益表”，構(gòu)成新的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)報(bào)告體系。（3）突破了實(shí)現(xiàn)原則的束縛，擴(kuò)大了業(yè)績(jī)報(bào)告的內(nèi)容。,9.4 增值表：一種在西歐流行的報(bào)表,增值表始創(chuàng)于西歐，也流行于西歐。 增值表還沒(méi)有標(biāo)準(zhǔn)的表式，以下簡(jiǎn)示英國(guó)帝國(guó)化工公司編制的增值表的表式。表中的數(shù)字是任意假設(shè)的。 可以看出，增值表實(shí)際上是一種反映社會(huì)責(zé)任和分配關(guān)系的報(bào)表，它由兩部分

28、組成，第一部分從銷售收入中減去外購(gòu)材料和勞務(wù)，得出增值額；第二部分將增值額分配給各有關(guān)方面如雇員、政府、出資者、企業(yè)等。,9.5 在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露企業(yè)的社會(huì)責(zé)任,在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露企業(yè)的社會(huì)責(zé)任始于20世紀(jì)60年代。 其背景是：西方發(fā)達(dá)國(guó)家在發(fā)展經(jīng)濟(jì)的同時(shí)，也暴露出工業(yè)化的弊端。 這種情況產(chǎn)生了兩方面的后果：社會(huì)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)所造成的影響日益關(guān)注和企業(yè)管理當(dāng)局在決策時(shí)不能不注意到企業(yè)的社會(huì)形象。這些變化體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)告中，就

29、是社會(huì)責(zé)任的披露。,9.5.1 社會(huì)責(zé)任披露的內(nèi)容和方式,1）社會(huì)責(zé)任披露的內(nèi)容 綜合各國(guó)的實(shí)務(wù)，大致包括以下領(lǐng)域： （1）環(huán)境； （2）就業(yè)機(jī)會(huì)； （3）人事； （4）參與社區(qū)活動(dòng)； （5）產(chǎn)品的性能和安全；（6）企業(yè)行為； （7）商業(yè)道德。 2）社會(huì)責(zé)任披露的方式,,對(duì)社會(huì)責(zé)任披露的另一爭(zhēng)論是：對(duì)企業(yè)有關(guān)社會(huì)責(zé)任的投入產(chǎn)出應(yīng)該側(cè)重定量反映還是定

30、性披露。所謂投入，是指特定社會(huì)責(zé)任項(xiàng)目的實(shí)際舉措。所謂產(chǎn)出，是指這些舉措所產(chǎn)生的實(shí)際后果。（1）投入和產(chǎn)出都以文字的、定性的方式表示。（2）投入以定量的、貨幣計(jì)量的方式（如費(fèi)用、投資等）表示，而產(chǎn)出則以定性的、非貨幣計(jì)量的方式（如實(shí)物量、社會(huì)指標(biāo)等）表示。（3）投入和產(chǎn)出均以定量的、貨幣計(jì)量的方式表示。,以工傷事故的控制為例，可按上述不同的方式表述如下： （1）本公司在減少工傷事故方面投入可觀的資金，改善了……等安全保護(hù)

31、設(shè)施，并且已經(jīng)取得了顯著的成功。 （2）本公司在一項(xiàng)旨在減少工傷事故的計(jì)劃中花費(fèi)了60萬(wàn)美元，從而使工傷事故發(fā)生率下降了54%。 （3）本公司在一項(xiàng)旨在減少工傷事故的計(jì)劃中花費(fèi)了60萬(wàn)美元，從而使工傷事故的善后處理和賠償費(fèi)以及其他費(fèi)用和損失減少了98萬(wàn)美元。,9.5.2 法國(guó)等主要西方國(guó)家的實(shí)際做法,法國(guó)的社會(huì)資產(chǎn)負(fù)債表分七個(gè)方面：（1）職工人數(shù)；（2）工資及福利成本；（3）健康和安全保護(hù)；（4）其他工作條件；

32、（5）雇員培訓(xùn)；（6）行業(yè)聯(lián)系；（7）雇員住房、交通等生活條件狀況。,這七類內(nèi)容又進(jìn)一步劃分為若干個(gè)子項(xiàng)目，直到分解成非常具體的報(bào)表指標(biāo)。 瑞典的社會(huì)（責(zé)任）報(bào)告對(duì)投入采用貨幣計(jì)量方式，對(duì)產(chǎn)出則采用實(shí)物量表示。 德國(guó)也以貨幣計(jì)量表述投入量，對(duì)產(chǎn)出則采用對(duì)社會(huì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度進(jìn)行評(píng)價(jià)的方式。 美國(guó)則只有大型企業(yè)才在年度報(bào)告中以簡(jiǎn)短的文字披露社會(huì)責(zé)任的履行情況，但也有一些企業(yè)非常重視社會(huì)責(zé)任的披露。,9.5.3

33、 國(guó)際組織在推動(dòng)企業(yè)報(bào)告 社會(huì)責(zé)任方面的努力,1）聯(lián)合國(guó)跨國(guó)公司中心所屬的國(guó)際會(huì)計(jì)與報(bào)告準(zhǔn)則專家小組于1982年在《聯(lián)合國(guó)跨國(guó)公司行為準(zhǔn)則草案》中，對(duì)社會(huì)責(zé)任的披露提出了較為全國(guó)的建議。該草案建議在跨國(guó)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告中包括以下非財(cái)務(wù)信息：（1）公司的組織結(jié)構(gòu)、對(duì)外及相互之間擁有業(yè)主權(quán)的百分比；,（2）各主體的主要活動(dòng)；（3）就業(yè)信息，包括平均職工人數(shù)；（4）編制和合并報(bào)表時(shí)所用的會(huì)計(jì)政策；（5）

34、有關(guān)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的政策；2）經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織在其《跨國(guó)公司指南》中提出了非財(cái)務(wù)信息披露的建議。3）歐洲經(jīng)濟(jì)共同體更進(jìn)了一步，在平均職工人數(shù)之外還要求提供各類職工的年度人事成本。,9.6.1 企業(yè)合并和合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)務(wù)的 國(guó)際差異的協(xié)調(diào)化過(guò)程,1）20世紀(jì)70—80年代美、英的合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)務(wù)與歐洲大陸國(guó)家間的顯著差異和協(xié)調(diào)趨向從20世紀(jì)70年代至世紀(jì)之交，企業(yè)合并和合并報(bào)表編制實(shí)務(wù)的主要特征有：,9.6

35、合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)務(wù)的 重大改革趨向,（1）控制股權(quán)的界定為持有被投資公司多數(shù)（50%以上）股權(quán)，且以控制其財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策為目的。（2）對(duì)子公司的控制性股權(quán)投資采用權(quán)益法會(huì)計(jì)，并在此基礎(chǔ)上編制集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表；對(duì)持股的目的在于影響被投資公司經(jīng)營(yíng)決策的股權(quán)投資，采用權(quán)益法會(huì)計(jì);對(duì)不以控制或影響對(duì)方經(jīng)營(yíng)決策的股權(quán)投資，則采用成本法會(huì)計(jì)。（3）企業(yè)的合并可以采用收買方式和權(quán)益結(jié)合方式，相應(yīng)地，在會(huì)計(jì)處理上采用購(gòu)買法或權(quán)益結(jié)合法，但準(zhǔn)

36、則對(duì)采用權(quán)益結(jié)合法嚴(yán)格限制。,（4）在購(gòu)買法下確認(rèn)的商譽(yù)，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中列報(bào)為資產(chǎn)，并需攤銷。（5）集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制依據(jù)母公司觀。（6）美國(guó)對(duì)合營(yíng)企業(yè)只采用權(quán)益法會(huì)計(jì)，不采用比例合并法。 歐洲大陸國(guó)家與美英模式雖有共同之處，但也有相當(dāng)大的差別。 （1）基本相同。 （2）有差異。 （3）有差異。,（4）有差異。（5）相同。（6）對(duì)合營(yíng)企業(yè)采用比例合并法，是西歐國(guó)家流行的慣例且源于法國(guó)等歐洲

37、大陸國(guó)家。2）歐盟的第7號(hào)指令（由當(dāng)時(shí)的歐共體發(fā)布）的重在協(xié)調(diào)作用3）相關(guān)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（1）在控制股權(quán)的界定、權(quán)益法和成本法會(huì)計(jì)的運(yùn)用、對(duì)企業(yè)合并中購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用、合并商譽(yù)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)而后攤銷，主要依據(jù)母公司觀編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表等方面，均與美、英的準(zhǔn)則相類同。,（2）對(duì)合營(yíng)企業(yè)（共同控制實(shí)體），IASC肯定西歐流行的比例合并法，把它推薦為基準(zhǔn)方法，但也將采用權(quán)益法會(huì)計(jì)列為備選方法。（3）對(duì)商譽(yù)的攤銷期，由于IAS38

38、《無(wú)形資產(chǎn)》中規(guī)定了無(wú)形資產(chǎn)按其使用壽命的最佳估計(jì)期限不超過(guò)20年，這比美國(guó)APB意見(jiàn)書第17號(hào)《無(wú)形資產(chǎn)》中規(guī)定的40年縮短了一半，但I(xiàn)AS38也規(guī)定，在極少數(shù)情況下，如果存著令人信服的證據(jù)，證明該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命長(zhǎng)于20年，也可以不遵循20年的限制，而采用長(zhǎng)于20年的特定期限。,9.6.2 提供集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的國(guó)際慣例,提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表是國(guó)際流行的慣例，但也有差異。 表9-12，是對(duì)各國(guó)和地區(qū)內(nèi)的大多數(shù)公司提供

39、集團(tuán)報(bào)表的情況進(jìn)行調(diào)查的結(jié)果。（見(jiàn)教材P232頁(yè)） 可以看出：美國(guó)和加拿大等國(guó)的流行慣例是只提供合并報(bào)表；西歐國(guó)家、日本和其他許多國(guó)家和地區(qū)的流行慣例是同時(shí)提供母公司報(bào)表和合并報(bào)表；西班牙、巴西等國(guó)的流行慣例則是只提供母公司報(bào)表，但20世紀(jì)90年代以來(lái)的情況已有改變，同時(shí)提供合并報(bào)表和母公司報(bào)表成為流行的慣例，西班牙、巴西的跨國(guó)大公司同時(shí)提供合并報(bào)表的例子已屢見(jiàn)不鮮。,9.6.3 企業(yè)合并和合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)務(wù)的改革趨向,1

40、）關(guān)于實(shí)現(xiàn)控制的合并政策 （1）多數(shù)表決權(quán)。 （2）巨大的少數(shù)表決權(quán)，且不存在其他方或各方組成的團(tuán)體具有重大的表決權(quán)（這樣，就不限于一定要有與其他股東的協(xié)議或是公司章程規(guī)定等的法定依據(jù)）。 （3）現(xiàn)在持有的可轉(zhuǎn)換證券或其他權(quán)利，根據(jù)其持有者的選擇即可進(jìn)行轉(zhuǎn)換，且轉(zhuǎn)換或行使這一權(quán)利的預(yù)期利益大于其預(yù)期成本者（即具有潛在的控制能力）。,（4）控制主體是有限合伙的惟一普通合伙人，并且不存在具有解散該有限合伙或者撤換普通合伙人