會(huì)計(jì)職業(yè)判斷初探

1、<p><b>　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷初探</b></p><p>　　伴隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，我國(guó)經(jīng)濟(jì)規(guī)?？偭咳找嬖黾樱?jīng)濟(jì)創(chuàng)新事項(xiàng)層出不窮，企業(yè)所面臨的宏觀、微觀環(huán)境持續(xù)呈現(xiàn)復(fù)雜、多樣的發(fā)展態(tài)勢(shì)，企業(yè)的不確定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)日益增加。2006年2月，財(cái)政部頒發(fā)了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)存貨等38個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)作出了原則性的規(guī)定和要求，但是對(duì)其具體的會(huì)計(jì)處理方法并沒(méi)有予以明確，這也意味著在遵守

2、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本前提下，會(huì)計(jì)人員被賦予了“自由裁量權(quán)”――會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。然而，由于我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人數(shù)眾多、職業(yè)判斷能力普遍不高，部分會(huì)計(jì)人員缺乏職業(yè)判斷的意識(shí)和能力，經(jīng)常出現(xiàn)誤用、濫用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的情況，嚴(yán)重影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。因此在當(dāng)前的會(huì)計(jì)環(huán)境下，筆者對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷展開(kāi)研究是具有現(xiàn)實(shí)意義的。 </p><p>　　一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的概述 </p><p>　?。ㄒ唬?huì)計(jì)職業(yè)判斷的定義 <

3、;/p><p>　　最初對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷進(jìn)行研究的是美、英、加拿大等西方國(guó)家，形成了較為豐富的研究理論，主要研究成果有：吉賓斯認(rèn)為會(huì)計(jì)人員、判斷動(dòng)因和責(zé)任是影響會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的主要因素；齊曼爾認(rèn)為會(huì)計(jì)判斷的動(dòng)機(jī)主要受報(bào)酬計(jì)劃、債務(wù)合約和政治成本三因素的制約；勞福特認(rèn)為會(huì)計(jì)環(huán)境中的業(yè)務(wù)能力、專(zhuān)業(yè)知識(shí)、判斷動(dòng)機(jī)是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷績(jī)效的決定因素。而在這眾多成果當(dāng)中，最具有權(quán)威性的是加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的研究成果。他們認(rèn)為，會(huì)計(jì)職業(yè)

4、判斷是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告編制中的一個(gè)決策過(guò)程，它在遵循客觀、謹(jǐn)慎的原則上進(jìn)行，需要會(huì)計(jì)人員具有邏輯分析能力、專(zhuān)業(yè)知識(shí)、實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)、正直的品德以及高度的責(zé)任感。 </p><p>　　我國(guó)會(huì)計(jì)理論界對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的研究起步較晚，2001年《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》正式實(shí)施后，學(xué)者才逐步開(kāi)始探索和研究，到目前為止，尚沒(méi)有形成公認(rèn)的定義。筆者在綜合國(guó)內(nèi)外研究成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合自身對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的理解與研究，認(rèn)為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的定義應(yīng)該是：

5、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是指會(huì)計(jì)人員根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度及其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)的要求，在遵守會(huì)計(jì)基本假設(shè)和基本原則的前提下，從經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)特點(diǎn)以及企業(yè)實(shí)際等情況出發(fā)，對(duì)非確定性會(huì)計(jì)事項(xiàng)所作出的判斷和決策。例如，會(huì)計(jì)人員對(duì)固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的判斷就是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)容之一。 </p><p>　?。ǘ?huì)計(jì)職業(yè)判斷的原則 </p><p>　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)生于會(huì)計(jì)事項(xiàng)的不確定性，以及由此產(chǎn)生的會(huì)計(jì)

6、認(rèn)識(shí)的多元化；外生于會(huì)計(jì)政策的可選擇性以及會(huì)計(jì)治理行為對(duì)會(huì)計(jì)人員專(zhuān)業(yè)能力的要求。因此，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷必須遵守下列原則： </p><p><b>　　1.專(zhuān)業(yè)性原則 </b></p><p>　　專(zhuān)業(yè)性是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的首要原則。會(huì)計(jì)工作是一項(xiàng)極具專(zhuān)業(yè)性的工作，經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理必須依賴(lài)于會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)知識(shí)、職業(yè)經(jīng)驗(yàn)。因此，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷只能由會(huì)計(jì)人員做出。 </p&

7、gt;<p><b>　　2.獨(dú)立性原則 </b></p><p>　　獨(dú)立性原則是會(huì)計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)所遵循的基本原則，要求會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)，應(yīng)在保持獨(dú)立、自主的基礎(chǔ)上充分考慮實(shí)際情況，不偏袒任何一方的利益，尤其是不盲目服從企業(yè)管理層的意見(jiàn)。 </p><p><b>　　3.合法性原則 </b></p>

8、<p>　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷必須是在國(guó)家會(huì)計(jì)法律、法規(guī)、準(zhǔn)則、制度的框架內(nèi)做出的，所選擇的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)必須符合國(guó)家會(huì)計(jì)制度的實(shí)質(zhì)，否則就是違法行為，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該承擔(dān)法律責(zé)任。 </p><p><b>　　4.謹(jǐn)慎性原則 </b></p><p>　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在一定的風(fēng)險(xiǎn)性，判斷結(jié)果的正誤將對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量乃至經(jīng)營(yíng)成果造成重大影響。因此，會(huì)計(jì)人員

9、在作出具體判斷時(shí)要保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，對(duì)每一次判斷都要有充分的判斷依據(jù)。 </p><p><b>　　5.效益性原則 </b></p><p>　　效益性原則要求會(huì)計(jì)人員通過(guò)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提供會(huì)計(jì)信息的成本必須低于由此而獲得的效益。所以，會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)職業(yè)判斷時(shí)應(yīng)選擇便于操作、成本較低的會(huì)計(jì)政策。 </p><p>　?。ㄈ?huì)計(jì)職業(yè)判斷與

10、會(huì)計(jì)造假的區(qū)別 </p><p>　　由于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的對(duì)象是具有非確定性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，即使會(huì)計(jì)人員嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)際情況作出職業(yè)判斷，其結(jié)果也是存在正、誤兩種可能的。但是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的正誤與會(huì)計(jì)造假是有著嚴(yán)格的區(qū)別的。 </p><p><b>　　1、兩者主體不同 </b></p><p>　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的主體是獨(dú)立從事會(huì)計(jì)工

11、作的會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人員，而會(huì)計(jì)造假的行為名義上是由會(huì)計(jì)人員作出的，但其主體實(shí)質(zhì)上是擁有決策權(quán)的公司管理層。 </p><p><b>　　2、兩者客體不同 </b></p><p>　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的客體是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的框架內(nèi)選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)方法和做出恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)估計(jì)，而會(huì)計(jì)造假的客體范圍較廣，除了會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)估計(jì)的選擇，還包括交易事項(xiàng)的規(guī)劃和交易時(shí)點(diǎn)、形式的選擇。 </

12、p><p><b>　　3、兩者目的不同 </b></p><p>　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的目的較為單一，即全面、真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的財(cái)務(wù)實(shí)質(zhì)以及對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的影響，而會(huì)計(jì)造假的目的具有很大的不確定性，主要有騙取銀行信貸資金、抬高股價(jià)、攫取高額薪酬以及偷逃稅款等。 </p><p>　　二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的具體運(yùn)用 </p><p>

13、;　　會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在于經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理的全過(guò)程中，內(nèi)容十分廣泛。在此，筆者選取了一些對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷要求較高的業(yè)務(wù)進(jìn)行分析。 </p><p>　　（一）收入準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的運(yùn)用 </p><p>　　根據(jù)收入準(zhǔn)則的相關(guān)要求，銷(xiāo)售商品收入只有同時(shí)滿足以下五項(xiàng)條件時(shí)，才能加以確認(rèn)。對(duì)于是否滿足這五項(xiàng)條件的要求，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該逐個(gè)予以判斷。 </p><p>　　1.

14、商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬發(fā)生轉(zhuǎn)移 </p><p>　　判斷企業(yè)是否已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移至購(gòu)貨方，關(guān)鍵在于分析交易的會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)，并結(jié)合所有權(quán)憑證的移交或?qū)嵨锏慕桓哆M(jìn)行判斷。通常情況下，所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓逗螅唐匪袡?quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬隨之轉(zhuǎn)移，例如大多數(shù)零售商品、預(yù)付款銷(xiāo)售商品等。有時(shí)，僅有所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移，實(shí)物并未實(shí)際交付，但是商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移至購(gòu)貨方，例如視同買(mǎi)斷方

15、式委托代銷(xiāo)商品。 </p><p>　　與上述兩種情況相反，部分商品的所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓逗?，商品所有?quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移至購(gòu)貨方，例如質(zhì)量、品種等方面不符合合同要求、且又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補(bǔ)的商品。 　　2.未保留繼續(xù)管理權(quán)或失去有效控制 </p><p>　　該項(xiàng)內(nèi)容是會(huì)計(jì)人員對(duì)融資性銷(xiāo)售和正常商品銷(xiāo)售進(jìn)行區(qū)別判斷的基本條件，例如融資性售后回租，出售方保留了與商品

16、所有權(quán)密切聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，并且可以對(duì)已售出的商品實(shí)施有效的控制。因此，會(huì)計(jì)人員可以判斷融資性售后回租的本質(zhì)是一種融資行為，而非商品的正常銷(xiāo)售。 </p><p>　　3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量 </p><p>　　一般情況下，銷(xiāo)售商品的收入能夠可靠地計(jì)量，但是由于銷(xiāo)售商品過(guò)程中某些不確定因素的影響，也可能存在商品銷(xiāo)售價(jià)格發(fā)生變動(dòng)的情況。在這種情況下，新的商品銷(xiāo)售價(jià)格未確定前通常不應(yīng)確

17、認(rèn)商品銷(xiāo)售收入。 </p><p>　　4.相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè) </p><p>　　相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，是指銷(xiāo)售商品價(jià)款收回的可能性超過(guò)50%。會(huì)計(jì)人員判斷的主要依據(jù)是以前交易的記錄以及對(duì)方企業(yè)的資質(zhì)、規(guī)模和信譽(yù)等。一般情況下，出售商品符合合同規(guī)定，并已將銷(xiāo)售發(fā)票交予買(mǎi)方，買(mǎi)方也承諾付款，會(huì)計(jì)人員即可判斷銷(xiāo)售商品的價(jià)款很可能收回。 </p><p&g

18、t;　　5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量 </p><p>　　根據(jù)收入與費(fèi)用的配比原則，銷(xiāo)售商品收入滿足其他確認(rèn)條件時(shí)，只要會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)工作比較健全，相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本通常能夠合理地計(jì)量，如庫(kù)存商品的生產(chǎn)成本、商品的銷(xiāo)售費(fèi)用等。如果相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本不能夠合理的計(jì)量，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該判斷相關(guān)的價(jià)款不應(yīng)確認(rèn)為收入，而應(yīng)該確認(rèn)為負(fù)債。 </p><p>　　（二）投

19、資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的運(yùn)用 </p><p>　　1.使用范圍的判斷 </p><p>　　準(zhǔn)則規(guī)定：投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。依據(jù)上述規(guī)定，會(huì)計(jì)人員可以判斷已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物等三類(lèi)房地產(chǎn)屬于投資性房地產(chǎn)的范疇，同時(shí)，對(duì)于計(jì)劃用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)、已經(jīng)營(yíng)租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的土地使用權(quán)以

20、及閑置的土地，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。 </p><p>　　2.按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的判斷 </p><p>　　準(zhǔn)則規(guī)定，投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量具有成本和公允價(jià)值兩種模式，通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式計(jì)量，滿足特定條件的可以采用公允價(jià)值計(jì)量。這特定條件是指：投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)，同時(shí)企業(yè)能夠獲得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理

21、的估價(jià)。在對(duì)上述條件進(jìn)行判斷時(shí)，會(huì)計(jì)人員需要重點(diǎn)關(guān)注的是“同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)”的認(rèn)定。對(duì)于建筑物而言，是指所處地理位置和地理環(huán)境相同、性質(zhì)相同、結(jié)構(gòu)類(lèi)型相同或相近、新舊程度相同或相近、可使用狀況相同或相近的建筑物；對(duì)于土地使用權(quán)而言，是指同一城區(qū)、同一位置區(qū)域、所處地理環(huán)境相同或相近、可使用狀況相同或相近的土地。 </p><p>　　三、提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷質(zhì)量的途徑 </p><p>　　1

22、.建立完善的公司治理結(jié)構(gòu) </p><p>　　現(xiàn)代企業(yè)體制下所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，導(dǎo)致投資者與管理層之間存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱(chēng)。這種信息不對(duì)稱(chēng)以及衍生出牟利動(dòng)機(jī)為會(huì)計(jì)造假提供了條件，對(duì)會(huì)計(jì)人員正確履行職業(yè)判斷設(shè)置了障礙。因此，建立規(guī)范化的公司治理結(jié)構(gòu)，健全會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)部約束機(jī)制，應(yīng)從以下兩方面入手：首先，要理順董事會(huì)、經(jīng)理層以及監(jiān)事會(huì)的管理，充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事對(duì)公司經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)活動(dòng)的監(jiān)督作用，弱化利益相關(guān)

23、者利用信息不對(duì)稱(chēng)牟利的動(dòng)機(jī)和空間。其次，要提高內(nèi)部審計(jì)控制的有效性，可以建立審計(jì)委員會(huì)強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職責(zé)，通過(guò)內(nèi)部審計(jì)并結(jié)合外部審計(jì)進(jìn)行評(píng)價(jià)，確保會(huì)計(jì)職業(yè)判斷在有效的內(nèi)部控制約束內(nèi)進(jìn)行。 </p><p>　　2.提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力 </p><p>　　提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力應(yīng)從職業(yè)道德和專(zhuān)業(yè)技能兩方面入手。首先，當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予會(huì)計(jì)人員的靈活性較大，也意味著會(huì)計(jì)人員必須

24、具備良好的職業(yè)道德。當(dāng)會(huì)計(jì)法律、法規(guī)未明確規(guī)定時(shí)，會(huì)計(jì)職業(yè)道德往往發(fā)揮著比會(huì)計(jì)知識(shí)、會(huì)計(jì)技巧更重要的作用，能夠促使會(huì)計(jì)人員自覺(jué)抵制利益誘惑，確保會(huì)計(jì)信息能夠客觀、公允地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果。因此，加強(qiáng)職業(yè)道德教育要貫穿于會(huì)計(jì)人員培養(yǎng)的全過(guò)程。同時(shí)，應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德建立追蹤評(píng)價(jià)機(jī)制，定期評(píng)定考核，以行業(yè)自律約束會(huì)計(jì)人員遵守職業(yè)道德，對(duì)于職業(yè)道德高尚的會(huì)計(jì)人員要予以精神和物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)，形成良好的激勵(lì)機(jī)制。其次，在專(zhuān)業(yè)技能方面，職業(yè)判斷能力的強(qiáng)