股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅

1、張?zhí)m田律師為國(guó)浩律師集團(tuán)（上海）事務(wù)所合伙人，中國(guó)執(zhí)業(yè)律師并持有中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師、中國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師資格。 張律師的主要執(zhí)業(yè)領(lǐng)域?yàn)橥顿Y、上市和稅法。 張律師曾經(jīng)服務(wù)的主要客戶包括百安居、休斯、松下、本田技研、三菱商事、莊臣、旭化成、卡朋羅蘭等跨國(guó)公司，振華港機(jī)、天山水泥、牡丹江高科、沈陽(yáng)合成、好當(dāng)家等上市公司，甬金集團(tuán)、連邦科技、陽(yáng)光集團(tuán)、華立集團(tuán)、中銳控股、蜂星、天璣星等民營(yíng)企業(yè)，中糧、第一財(cái)經(jīng)、朵云軒等國(guó)有企業(yè)。

2、 張律師長(zhǎng)期從事股權(quán)投資、上市、企業(yè)兼并重組等項(xiàng)目的談判、盡職調(diào)查、交易結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、起草合同、交易執(zhí)行協(xié)調(diào)等全方位工作；全程主辦的較重大的項(xiàng)目逾百，涉及金額五十億元人民幣以上。 在稅法領(lǐng)域，張律師專注于資本運(yùn)作中的稅務(wù)問(wèn)題和稅收爭(zhēng)議解決兩方面法律服務(wù)。,股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅,講座提綱,一、背景和綜述二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓中企業(yè)和個(gè)人的所得稅納稅義務(wù)三、特殊性稅務(wù)處理下的股權(quán)轉(zhuǎn)讓四、跨境操作和反避稅監(jiān)管五

3、、避稅問(wèn)題的思考,一、背景和綜述,（一）研究資本運(yùn)作稅務(wù)問(wèn)題的必要性 1、問(wèn)題的嚴(yán)重程度（上市前重組、平安、福建、土地增值稅）；2、問(wèn)題的特點(diǎn)；3、主體的缺失（二）我們的工作目標(biāo)1、知情權(quán)；2、選擇權(quán)；3、降低風(fēng)險(xiǎn)和損失（三）律師和會(huì)計(jì)師的區(qū)別1、定性與定量；2、日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與企業(yè)重組；3、制定方案；4、合同安排；5、爭(zhēng)議解決（四）審慎工作，遠(yuǎn)離奇跡（五）本次講座的范圍股權(quán)、不包括投資和持有環(huán)節(jié)、不涉及上市公司、清算

4、、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。,二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓中企業(yè)和個(gè)人的所得稅納稅義務(wù),（一）企業(yè)所得稅1、收入的含義2、收益計(jì)算3、納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間（二）個(gè)人所得稅1、收益的計(jì)算2、加強(qiáng)征管3、接受贈(zèng)股權(quán)4、外國(guó)個(gè)人投資者轉(zhuǎn)讓境內(nèi)企業(yè)股權(quán),1、收入的含義,中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十二條　企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)取得收入的貨幣形式，包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等?！　∑髽I(yè)所得稅法第六條

5、所稱企業(yè)取得收入的非貨幣形式，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。,2、收益計(jì)算,國(guó)稅函[2010]79號(hào)企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤(rùn)等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。國(guó)稅函[2009]698號(hào)股權(quán)轉(zhuǎn)

6、讓所得是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)減除股權(quán)成本價(jià)后的差額。股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人就轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額。如被持股企業(yè)有未分配利潤(rùn)或稅后提存的各項(xiàng)基金等，股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán)的金額，不得從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)中扣除。股權(quán)成本價(jià)是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時(shí)向中國(guó)居民企業(yè)實(shí)際交付的出資金額，或購(gòu)買該項(xiàng)股權(quán)時(shí)向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實(shí)際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額。,3、納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間,（二）轉(zhuǎn)讓股權(quán)過(guò)程中的個(gè)人所得

7、稅,1、收益的計(jì)算2、加強(qiáng)征管3、受贈(zèng)股權(quán)4、外國(guó)個(gè)人投資者轉(zhuǎn)讓境內(nèi)企業(yè)股權(quán),1、收益的計(jì)算確認(rèn),根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第二條第九款和《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條第九款之規(guī)定，個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》第六條第五款以及《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第二十二條的規(guī)定，個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓以轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，為應(yīng)納稅所得額。,2、加強(qiáng)征管,關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅管理的通知

8、（國(guó)稅函[2009]285號(hào)）一、股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前，負(fù)有納稅義務(wù)或代扣代繳義務(wù)的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應(yīng)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理納稅（扣繳）申報(bào)，并持稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個(gè)人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)。四、稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得計(jì)稅依據(jù)的評(píng)估和審核。對(duì)扣繳義務(wù)人或納稅人申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得相關(guān)資料應(yīng)認(rèn)真審核，判斷股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為是否

9、符合獨(dú)立交易原則，是否符合合理性經(jīng)濟(jì)行為及實(shí)際情況。對(duì)申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低（如平價(jià)和低價(jià)轉(zhuǎn)讓等）且無(wú)正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個(gè)人股東享有的股權(quán)比例所對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。,3、接受贈(zèng)與股權(quán)問(wèn)題《個(gè)人所得稅法》“十、偶然所得；十一、經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得?！啊秱€(gè)人所得稅法實(shí)施條例》八條“偶然所得，是指?jìng)€(gè)人得獎(jiǎng)、中獎(jiǎng)、中彩以及其他偶然性質(zhì)的所得” 。 4、外國(guó)個(gè)人投資者轉(zhuǎn)讓境內(nèi)企業(yè)股權(quán)

10、 “外籍個(gè)人轉(zhuǎn)讓其在中國(guó)境內(nèi)外商投資企業(yè)的股權(quán)取得的超出其出資額的部分的轉(zhuǎn)讓收益，…依20%的稅率繳納…個(gè)人所得稅”。（國(guó)稅發(fā)[1993]045號(hào)）,二、股權(quán)轉(zhuǎn)讓中企業(yè)和個(gè)人的所得稅納稅義務(wù),（一）企業(yè)所得稅1、收入的含義2、收益計(jì)算3、納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間（二）個(gè)人所得稅1、收益的計(jì)算2、加強(qiáng)征管3、接受贈(zèng)股權(quán)4、外國(guó)個(gè)人投資者轉(zhuǎn)讓境內(nèi)企業(yè)股權(quán),（一）幾個(gè)關(guān)鍵詞（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓的三種運(yùn)作方式和稅務(wù)處理（三）股權(quán)轉(zhuǎn)讓

11、適用特殊性稅務(wù)處理的條件（四）特殊重組業(yè)務(wù)中涉外的特別規(guī)定,三、特殊性稅務(wù)處理下的股權(quán)轉(zhuǎn)讓,（一）幾個(gè)關(guān)鍵詞1、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》財(cái)稅[2009]59號(hào) “統(tǒng)一、鼓勵(lì)、接軌、技術(shù)”2、“日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”和“企業(yè)重組”3、股權(quán)收購(gòu)：一家企業(yè)（以下稱為收購(gòu)企業(yè)）購(gòu)買另一家企業(yè)（以下稱為被收購(gòu)企業(yè)）的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)被收購(gòu)企業(yè)控制的交易。收購(gòu)企業(yè)支付對(duì)價(jià)的形式包括股

12、權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。4、股權(quán)支付：企業(yè)重組中購(gòu)買、換取資產(chǎn)的一方支付的對(duì)價(jià)中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式。5、非股權(quán)支付：以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項(xiàng)、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價(jià)證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等作為支付的形式。,三、特殊性稅務(wù)處理下的股權(quán)轉(zhuǎn)讓,,（一）幾個(gè)關(guān)鍵詞（續(xù)）,（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓的三種運(yùn)作方式和稅務(wù)處理,（三）股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理的條件,1、具有

13、合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；2、企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；3、企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)；,“ 七、企業(yè)發(fā)生涉及中國(guó)境內(nèi)與境外之間（包括港澳臺(tái)地區(qū)）的股權(quán)和資產(chǎn)收購(gòu)交易，除應(yīng)符合本通知第五條規(guī)定的條件外，還應(yīng)同時(shí)符合下列條件，才可選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：（一）非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)

14、讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，沒(méi)有因此造成以后該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負(fù)擔(dān)變化，且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)書面承諾在3年（含3年）內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)；（二）非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán)；（三）居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股的非居民企業(yè)進(jìn)行投資；（四）財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局核準(zhǔn)的其他情形。八、本通知第七條第（三）項(xiàng)所指的居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向

15、其100%直接控股關(guān)系的非居民企業(yè)進(jìn)行投資，其資產(chǎn)或股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益如選擇特殊性稅務(wù)處理，可以在10個(gè)納稅年度內(nèi)均勻計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額?！?（四）特殊重組業(yè)務(wù)中涉外的特別規(guī)定,（一）幾個(gè)關(guān)鍵詞（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓的三種運(yùn)作方式和稅務(wù)處理（三）股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理的條件（四）特殊重組業(yè)務(wù)中涉外的特別規(guī)定,三、特殊性稅務(wù)處理下的股權(quán)轉(zhuǎn)讓,四、跨境操作和反避稅監(jiān)管,（一）居民企業(yè)和非居民企業(yè)（二）非居民企業(yè)的納稅義務(wù)（三）非居民企業(yè)

16、監(jiān)管的特殊規(guī)定（四）以前年度納稅義務(wù)的補(bǔ)繳問(wèn)題,所得稅法第二條：“企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。本法所稱居民企業(yè)，是指依法在中國(guó)境內(nèi)成立，或者依照外國(guó)(地區(qū))法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)。本法所稱非居民企業(yè)，是指依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)。”條例第四條：“企業(yè)所得稅法第二條所稱實(shí)際管理機(jī)構(gòu)，是指對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)

17、營(yíng)、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。,（一）居民企業(yè)和非居民企業(yè)的判斷,（一）企業(yè)負(fù)責(zé)實(shí)施日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理運(yùn)作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責(zé)的場(chǎng)所主要位于中國(guó)境內(nèi)；（二）企業(yè)的財(cái)務(wù)決策（如借款、放款、融資、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員決定，或需要得到位于中國(guó)境內(nèi)的機(jī)構(gòu)或人員批準(zhǔn)；（三）企業(yè)的主要財(cái)產(chǎn)、會(huì)計(jì)賬簿、公司印章、董事會(huì)和股東會(huì)議紀(jì)要檔案等位于或存放于中

18、國(guó)境內(nèi)；（四）企業(yè)1/2（含1/2）以上有投票權(quán)的董事或高層管理人員經(jīng)常居住于中國(guó)境內(nèi)。,關(guān)于境外注冊(cè)中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問(wèn)題的通知國(guó)稅發(fā)（2009）82號(hào)文,境外企業(yè)認(rèn)定為中國(guó)居民企業(yè)后的稅收變化,（二）非居民企業(yè)的納稅義務(wù),稅法第三條：“居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國(guó)

19、境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。條例第八條：“企業(yè)所得稅法第三條所稱實(shí)際聯(lián)系，是指非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所擁有據(jù)以取得所得的股權(quán)、債權(quán)，以及擁有、管理、控制據(jù)以取得所得的財(cái)產(chǎn)等?！?稅法第四條：“企業(yè)所得稅的稅率為25%。非居民企業(yè)取得本法第三

20、條第三款規(guī)定的所得，適用稅率為20%?！倍惙ǖ诙邨l：“企業(yè)的下列所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：（五）本法第三條第三款規(guī)定的所得?！睏l例第九十一條：“非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第二十七條第(五)項(xiàng)規(guī)定的所得，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。”,（二）非居民企業(yè)的納稅義務(wù)（續(xù)）,（二）非居民企業(yè)的納稅義務(wù)（續(xù)）,（三）非居民企業(yè)監(jiān)管的特殊規(guī)定,1、 明確納稅義務(wù)(國(guó)稅發(fā)〔2009〕3號(hào))第十五條第二款規(guī)定，“股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易雙

21、方為非居民企業(yè)且在境外交易的，由取得所得的非居民企業(yè)自行或委托代理人向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的境內(nèi)企業(yè)應(yīng)協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)向非居民企業(yè)征繳稅款。”2、濫用組織形式（國(guó)稅函[2009]698號(hào)）境外投資方（實(shí)際控制方）通過(guò)濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)居民企業(yè)股權(quán)，且不具有合理的商業(yè)目的，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)層報(bào)稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)對(duì)該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的

22、境外控股公司的存在。（境內(nèi)企業(yè)不同的義務(wù)） ,關(guān)于如何理解和認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的通知國(guó)稅函[2009]601號(hào),（一）申請(qǐng)人有義務(wù)在規(guī)定時(shí)間（比如在收到所得的12個(gè)月）內(nèi)將所得的全部或絕大部分（比如60%以上）支付或派發(fā)給第三國(guó)（地區(qū)）居民。（二）除持有所得據(jù)以產(chǎn)生的財(cái)產(chǎn)或權(quán)利外，申請(qǐng)人沒(méi)有或幾乎沒(méi)有其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。（三）在申請(qǐng)人是公司等實(shí)體的情況下，申請(qǐng)人的資產(chǎn)、規(guī)模和人員配置較?。ɑ蛏伲c所得數(shù)額難以匹配。（

23、四）對(duì)于所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的財(cái)產(chǎn)或權(quán)利，申請(qǐng)人沒(méi)有或幾乎沒(méi)有控制權(quán)或處置權(quán)，也不承擔(dān)或很少承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。（五）締約對(duì)方國(guó)家（地區(qū)）對(duì)有關(guān)所得不征稅或免稅，或征稅但實(shí)際稅率極低。,（四） 以前年度稅收優(yōu)惠的補(bǔ)繳問(wèn)題,《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》（已失效）對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在十年以上的，從開始獲利的年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅，但是屬于石油、天然氣、稀有金屬、貴重金屬等

24、資源開采項(xiàng)目的，由國(guó)務(wù)院另行規(guī)定。外商投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不滿十年的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳已免征、減征的企業(yè)所得稅稅款。,四、跨境操作和反避稅監(jiān)管,（一）居民企業(yè)和非居民企業(yè)（二）非居民企業(yè)的納稅義務(wù)（三）非居民企業(yè)監(jiān)管的特殊規(guī)定（四）以前年度稅收優(yōu)惠的補(bǔ)繳問(wèn)題,五、避稅問(wèn)題的思考,《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第四十五條 由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國(guó)居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率水平的國(guó)家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由