第十三章 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

1、第四編 審計(jì)測(cè)試流程,,審計(jì)測(cè)試流程的思路,第十三章　風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,1.理解對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的總體要求2.理解風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序3.掌握了解被審計(jì)單位及其環(huán)境4.掌握了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制5.掌握評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),第一節(jié)　風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估概述,一、 出臺(tái)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的背景(一)國(guó)際趨同的需要 2003年10月,IAASB發(fā)布了4項(xiàng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第200號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第500號(hào)——審計(jì)證據(jù)

2、》《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第315號(hào)——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第330號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》。 (二)我國(guó)的實(shí)際 行業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)有日益増大趨勢(shì)；現(xiàn)行審計(jì)實(shí)務(wù)不能有效應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的出臺(tái)導(dǎo)致國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則出現(xiàn)很大的變化；我國(guó)與其他國(guó)家和地區(qū)的經(jīng)濟(jì)依存度日益提高，審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的要求越來(lái)越迫切。,二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的特點(diǎn)1.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須了解被審計(jì)單位及其環(huán)

3、境 2.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在所有階段都要實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序； 3.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將識(shí)別和評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序掛鉤； 4.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)重大的各類(lèi)交易、賬戶余額和列報(bào)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序； 5.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵程序形成審計(jì)工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任.,三、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的作用了解被審計(jì)單位及其環(huán)境是必要程序，特別是為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在下列關(guān)鍵環(huán)節(jié)做出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)：1.確定重要性水平，并隨著審計(jì)工

4、作的進(jìn)程評(píng)估對(duì)重要性水平的判斷是否仍然適當(dāng)；2.考慮會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)是否適當(dāng)；3.識(shí)別需要特別考慮的領(lǐng)域，包括關(guān)聯(lián)方交易、管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的合理性，或交易是否具有合理的商業(yè)目的等；4.確定在實(shí)施分析程序時(shí)所使用的預(yù)期值；5.設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平；6.評(píng)價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。,了解被審計(jì)單位及其環(huán)境是一個(gè)連續(xù)和動(dòng)態(tài)地收集、更新與分析信息的過(guò)程，

5、貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程的始終。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定需要了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的程度。評(píng)價(jià)對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境了解的程度是否恰當(dāng)，關(guān)鍵是看注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解是否足以識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。,第二節(jié)　風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、信息來(lái)源以及項(xiàng)目組內(nèi)部的討論,一、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和信息來(lái)源　?。ㄒ唬╋L(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，目的是為了識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。為了解被審計(jì)單位及其環(huán)境

6、而實(shí)施的程序稱(chēng)為“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估序”：　?。?）詢問(wèn)被審計(jì)單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員；　?。?）分析程序；　?。?）觀察和檢查。,1.詢問(wèn)被審計(jì)單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員（1）管理層所關(guān)注的主要問(wèn)題。如新的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、主要客戶和供應(yīng)商的流失、新的稅收法規(guī)的實(shí)施以及經(jīng)營(yíng)目標(biāo)或戰(zhàn)略的變化等。（2）被審計(jì)單位最近的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。（3）可能影響財(cái)務(wù)報(bào)告的交易和事項(xiàng)，或者目前發(fā)生的重大會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。如重大的購(gòu)并事宜等。（

7、4）被審計(jì)單位發(fā)生的其他重要變化。如所有權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的變化，以及內(nèi)部控制的變化等。,2.實(shí)施分析程序分析程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)。分析程序還包括調(diào)查識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動(dòng)和關(guān)系。分析程序既可用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和實(shí)質(zhì)性程序，也可用于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的總體復(fù)核。如果使用了高度匯總的數(shù)據(jù)，實(shí)施分析程序的結(jié)果僅可能初步顯示財(cái)務(wù)報(bào)表存在

8、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將分析結(jié)果連同識(shí)別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)獲取的其他信息一并考慮。,3.觀察和檢查　　觀察和檢查程序可以印證對(duì)管理層和其他相關(guān)人員的詢問(wèn)結(jié)果，并可提供有關(guān)被審計(jì)單位及其環(huán)境的信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列觀察和檢查程序：觀察被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊(cè)閱讀由管理層和治理層編制的報(bào)告實(shí)地查看被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和設(shè)備追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過(guò)程（穿行測(cè)試）,二、其他審計(jì)程序

9、和信息來(lái)源　1.其他審計(jì)程序詢問(wèn)被審計(jì)單位聘請(qǐng)的外部法律顧問(wèn)、專(zhuān)業(yè)評(píng)估師、投資顧問(wèn)和財(cái)務(wù)顧問(wèn)等。閱讀外部信息也可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。2.其他信息來(lái)源注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮:承接客戶、續(xù)約過(guò)程、其他服務(wù) 　（1）對(duì)新的審計(jì)業(yè)務(wù)-初步的了解 （2）對(duì)連續(xù)審計(jì)業(yè)務(wù)-對(duì)上年審計(jì)作總體評(píng)價(jià)，并更新對(duì)被審計(jì)單位的了解和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，以確定是否續(xù)約。 （3）向被審計(jì)單位提供其他服務(wù)（如執(zhí)行中期財(cái)務(wù)報(bào)表審閱業(yè)務(wù)）所獲得

10、的經(jīng)驗(yàn),三、項(xiàng)目組內(nèi)部的討論（一）討論的目標(biāo)項(xiàng)目組內(nèi)部的討論為項(xiàng)目組成員提供了交流信息和分享見(jiàn)解的機(jī)會(huì)。（二）討論的內(nèi)容1.被審計(jì)單位面臨的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；2.財(cái)務(wù)報(bào)表容易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域以及發(fā)生錯(cuò)報(bào)的方式；3.由于舞弊導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的可能性。（三）參與討論的人員注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定項(xiàng)目組內(nèi)部參與討論的成員。項(xiàng)目組的關(guān)鍵成員、專(zhuān)家等。（四）討論的時(shí)間和方式項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)的具體情況，在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中持續(xù)交換有關(guān)財(cái)

11、務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)可能性的信息。,第三節(jié)　了解被審計(jì)單位及其環(huán)境,一、總體要求（1）行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；（2）被審計(jì)單位的性質(zhì)；（3）被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用；（4）被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；（5）被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)；（6）被審計(jì)單位的內(nèi)部控制。,二、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素（一）行業(yè)狀況（1）所處行業(yè)的市場(chǎng)與競(jìng)爭(zhēng)，包括市場(chǎng)需求、生產(chǎn)能力和價(jià)

12、格競(jìng)爭(zhēng)；（2）生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性和周朋性；（3）與被審計(jì)單位產(chǎn)品相關(guān)的生產(chǎn)技術(shù)；（4）能源供應(yīng)與成本；（5）行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。,（二）法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境（1）會(huì)計(jì)原則和行業(yè)特定慣例；（2）受管制行業(yè)的法規(guī)框架；（3）對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，包括直接的監(jiān)管活動(dòng)；（4）稅收政策（關(guān)于企業(yè)所得稅和其他稅種的政策）；（5）目前對(duì)被審計(jì)單位開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生影響的政府政策，如貨幣政策（包括外匯管制）、財(cái)政

13、政策、財(cái)政刺激措施（如政府援助項(xiàng)目）、關(guān)稅或貿(mào)易限制政策等；（6）影響行業(yè)和被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的環(huán)保要求。,（三）其他外部因素　總體經(jīng)濟(jì)情況利率融資的可獲得性通貨膨脹水平或幣值變動(dòng)等。,,,,,（四）了解的重點(diǎn)和程度因被審計(jì)單位所處行業(yè)、規(guī)模以及其他因素（如在市場(chǎng)中的地位）的不同而不同。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位所在行業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)或監(jiān)管程度是否可能導(dǎo)致特定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，考慮項(xiàng)目組是否配備了具有相關(guān)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的成員。

14、,三、被審計(jì)單位的性質(zhì)（一般了解）（一）所有權(quán)結(jié)構(gòu)（二）治理結(jié)構(gòu)（三）組織結(jié)構(gòu)（四）經(jīng)營(yíng)活動(dòng)（五）投資活動(dòng)（六）籌資活動(dòng)（七）財(cái)務(wù)報(bào)告,四、被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用（一）重大和異常交易的會(huì)計(jì)處理方法（二）在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)或共識(shí)的領(lǐng)域，采用重要會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生的影響（三）會(huì)計(jì)政策的變更 1.會(huì)計(jì)政策變更是否是法律、行政法規(guī)或者適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度要求的變更；2.會(huì)計(jì)政策變更是否能夠提供更可靠、更

15、相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。除此之外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)關(guān)注會(huì)計(jì)政策的變更是否得到充分披露。（四）新頒布的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，法律法規(guī)以及被審計(jì)單位何時(shí)采用以及如何采用新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度,注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位下列與會(huì)計(jì)政策運(yùn)用相關(guān)的情況予以關(guān)注：1.是否采用激進(jìn)的會(huì)計(jì)政策、方法、估計(jì)和判斷；2.財(cái)會(huì)人員是否擁有足夠的運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和能力；3.是否擁有足夠的資源支持會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用，如人力資源及培訓(xùn)、信息技術(shù)的采用、數(shù)據(jù)和信

16、息的采集等。,五、被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)（一）目標(biāo)、戰(zhàn)略與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)1.目標(biāo)、戰(zhàn)略與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位是否存在吧有關(guān)的目標(biāo)和戰(zhàn)略，并考慮相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)：（熟悉）（二）經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)有助于其識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。但并非所有的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)都與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有責(zé)任識(shí)別或評(píng)估對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表沒(méi)有影響的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。（三）被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程1

17、.管理層通常制定識(shí)別和應(yīng)對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的策略；2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程；3.被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程是被審計(jì)單位內(nèi)部控制的組成部分。（四）對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮,六、被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)（一）了解的主要方面（一般了解）1.關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)（財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)的），關(guān)鍵比率，趨勢(shì)和經(jīng)營(yíng)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)；2.同期財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)比較分析； 3.預(yù)測(cè)、預(yù)算和差異分析，分部信息與分部，部門(mén)或其他不同層次的業(yè)績(jī)報(bào)告； 4.管理層

18、和員工業(yè)績(jī)考核與激勵(lì)性報(bào)酬政策； 5.與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的業(yè)績(jī)比較。（二）關(guān)注內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量的結(jié)果（三）考慮財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)的可靠性-合理基礎(chǔ)（四）對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮　　需要強(qiáng)調(diào)的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量與評(píng)價(jià)，是為了考慮管理層是否面臨實(shí)現(xiàn)某些關(guān)鍵財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的壓力。這些壓力既可能源于需要達(dá)到市場(chǎng)分析師或股東的預(yù)期，也可能產(chǎn)生于達(dá)到獲得股票期權(quán)或管理層和員工獎(jiǎng)金的目標(biāo)。,第四節(jié)　了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制(Int

19、ernal Control),一、內(nèi)部控制的含義和要素1.內(nèi)部控制的含義：內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。,2.內(nèi)部控制的目標(biāo)：是合理保證：（1）財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，這一目標(biāo)與管理層履行財(cái)務(wù)報(bào)告編制責(zé)任密切相關(guān)； (reliability of financial reporting)（2）經(jīng)營(yíng)的效率和效果，即經(jīng)濟(jì)有效地使用企業(yè)

20、資源，以最優(yōu)方式實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)；(effectiveness and efficiency of operations)（3）在所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中遵守法律法規(guī)的要求，即在法律法規(guī)的框架下從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。(compliance with applicable laws and regulations),3.責(zé)任主體：設(shè)計(jì)和實(shí)施內(nèi)部控制的責(zé)任主體是治理層、管理層和其他人員，組織中的每一個(gè)人都對(duì)內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任。4.實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的手段：設(shè)計(jì)

21、和執(zhí)行控制政策及程序　5.內(nèi)部控制的要素：（1）控制環(huán)境(Control Environment)（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程(Risk Evaluation)（3）信息系統(tǒng)與溝通(Information System &Communication)（4）控制活動(dòng)(Control Activity)（5）對(duì)控制的監(jiān)督(Monitoring),COSO內(nèi)部控制-整合框架,COSO內(nèi)部控制-整合框架：另一種詮釋,COSO-風(fēng)險(xiǎn)管

22、理框架,二、與審計(jì)相關(guān)的控制（一）為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)設(shè)計(jì)和實(shí)施的控制與審計(jì)相關(guān)的控制，包括被審計(jì)單位為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)設(shè)計(jì)和實(shí)施的控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，考慮一項(xiàng)控制單獨(dú)或連同其他控制是否與評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及針對(duì)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序有關(guān)。,在運(yùn)用職業(yè)判斷時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：1.重要性；2.相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的重要程度；3.被審計(jì)單位的規(guī)模；4.被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)，包括組織結(jié)構(gòu)和所有

23、權(quán)特征；5.被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)的多樣性和復(fù)雜性；6.使用的法律法規(guī)；7.內(nèi)部控制的情況和適用的要素；8.作為內(nèi)部控制組成部分的系統(tǒng)的性質(zhì)和復(fù)雜性；9.一項(xiàng)特定控制是否以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)。,（二）其他與審計(jì)相關(guān)的控制如果在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)擬利用被審計(jì)單位內(nèi)部生成的信息，針對(duì)該信息完整性和準(zhǔn)確性的控制可能與審計(jì)相關(guān)。例如，對(duì)于某些非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)（如生產(chǎn)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)）的控制，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施分析程序時(shí)使用這些數(shù)據(jù)

24、，這些控制就可能與審計(jì)相關(guān)。又如，某些法規(guī)（如稅法）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表存在直接和重大的影響（影響應(yīng)交稅費(fèi)和所得稅費(fèi)用），為了遵守這些法規(guī)，被審計(jì)單位可能設(shè)計(jì)和執(zhí)行相應(yīng)的控制，這些控制也與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)相關(guān)。,被審計(jì)單位通常有一些與目標(biāo)相關(guān)但與審計(jì)無(wú)關(guān)的控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)需對(duì)其加以考慮。例如，被審計(jì)單位可能依靠某一復(fù)雜的自動(dòng)化控制提高經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果（如航空公司用于維護(hù)航班時(shí)間表的自動(dòng)化控制系統(tǒng)），但這些控制通常與審計(jì)無(wú)關(guān)。進(jìn)一步講，雖然

25、內(nèi)部控制應(yīng)用于整個(gè)被審計(jì)單位或所有經(jīng)營(yíng)部門(mén)或業(yè)務(wù)流程，但是，了解與每個(gè)經(jīng)營(yíng)部門(mén)和業(yè)務(wù)流程相關(guān)的內(nèi)部控制、可能與審計(jì)無(wú)關(guān)。用以保護(hù)資產(chǎn)的內(nèi)部控制可能包括與實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性和經(jīng)營(yíng)效率、效果目標(biāo)相關(guān)的控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解保護(hù)資產(chǎn)的內(nèi)部控制各項(xiàng)要素時(shí)，可僅考慮其中與財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性目標(biāo)相關(guān)的控制。例如，保護(hù)存貨安全的控制可能與審計(jì)相關(guān)，但在生產(chǎn)中防止材料浪費(fèi)的控制通常就與審計(jì)不相關(guān)，只有所用材料的成本沒(méi)有在財(cái)務(wù)報(bào)表中如實(shí)反映，才會(huì)影響財(cái)務(wù)

26、報(bào)表的可靠性。,三、對(duì)內(nèi)部控制了解的深度評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì)是否得到執(zhí)行、不包括對(duì)控制是否得到一貫執(zhí)行的測(cè)試。,（一）評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解內(nèi)部控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì)，并確定其是否得到執(zhí)行。1.評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì)是指考慮一項(xiàng)控制單獨(dú)或連同其他控制是否能夠有效防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)?！　?.控制得到執(zhí)行是指某項(xiàng)控制存在且被審計(jì)單位正在使用。,（二）獲取控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的審計(jì)證據(jù) 　注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常實(shí)施下列風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以獲

27、取有關(guān)控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)：　?。?）詢問(wèn)被審計(jì)單位的人員；（有局限性）　?。?）觀察特定控制的運(yùn)用；（有局限性）?。?）檢查文件和報(bào)告；（最好的一種方法）　　（4）追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過(guò)程（穿行測(cè)試）。,（三）了解內(nèi)部控制的步驟1.識(shí)別需要降低哪些風(fēng)險(xiǎn)以預(yù)防財(cái)務(wù)報(bào)表中發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)。2.記錄相關(guān)的內(nèi)部控制。目的是識(shí)別是否存在內(nèi)部控制降低第一步所列出的風(fēng)險(xiǎn)因素。3.評(píng)估控制的執(zhí)行。主要是實(shí)施穿行測(cè)試，已確信

28、識(shí)別的內(nèi)部控制實(shí)際上確實(shí)存在。4.評(píng)估內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)。,（四）了解內(nèi)部控制與測(cè)試控制運(yùn)行有效性的關(guān)系　除非存在某些可以使控制得到一貫運(yùn)行的自動(dòng)化控制，否則注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)控制的了解并不足以測(cè)試控制運(yùn)行的有效性。,了解內(nèi)控,控制測(cè)試,,,設(shè)計(jì)、執(zhí)行,有效性,四、內(nèi)部控制的人工和自動(dòng)化成分 （一）考慮內(nèi)部控制的人工和自動(dòng)化特征及其影響內(nèi)部控制可能既包括人工成分又包括自動(dòng)化成分，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以及設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮

29、內(nèi)部控制的人工和自動(dòng)化特征及其影響?！　?nèi)部控制采用人工系統(tǒng)還是自動(dòng)化系統(tǒng)，將影響交易生成、記錄、處理和報(bào)告的方式?！≡谝匀斯橹鞯南到y(tǒng)中，內(nèi)部控制一般包括批準(zhǔn)和復(fù)核業(yè)務(wù)活動(dòng)，編制調(diào)節(jié)表并對(duì)調(diào)節(jié)項(xiàng)目進(jìn)行跟蹤。（二）信息技術(shù)的優(yōu)勢(shì)及相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn) （三）人工控制的適用范圍及相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn),五、內(nèi)部控制的局限性(Limitation)（一）內(nèi)部控制存在固有局限性　　1.在決策時(shí)人為判斷可能出現(xiàn)錯(cuò)誤和由于人為失誤而導(dǎo)致內(nèi)部控

30、制失效。(human errors or mistake or faulty judgment in decision-making)2.可能由于兩個(gè)或更多的人員進(jìn)行串通或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上而被規(guī)避。(collusion of two or more people)3. 如果被審計(jì)單位內(nèi)部行使控制職能的人員素質(zhì)不適應(yīng)崗位要求，也會(huì)影響內(nèi)部控制功能的正常發(fā)揮。(management override of internal co

31、ntrol)4. 成本效益原則（cost-effective）5. 非常規(guī)業(yè)務(wù)（Non routine business）（二）對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮 1.員工較少，職責(zé)分離差2.業(yè)主凌駕內(nèi)部控制之上,六、控制環(huán)境（一）控制環(huán)境的含義（二）第一，對(duì)誠(chéng)信和道德價(jià)值觀念的溝通與落實(shí)(integrity and ethical values )（三）第二，對(duì)勝任能力的重視(competence)（四）第三，治理層的參與程度(

32、governance)（五）第四，管理層的理念和經(jīng)營(yíng)風(fēng)格(management’s philosophy and operating style )（六）第五，組織結(jié)構(gòu)及職權(quán)與責(zé)任的分配(organizational structure, which defines how authority and responsibility )（七）第六，人力資源政策與實(shí)務(wù)(human resource policies and pract

33、ices )控制環(huán)境本身并不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類(lèi)交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將控制環(huán)境連同其他內(nèi)部控制要素產(chǎn)生的影響一并考慮。,七、被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程 （一）被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程的含義　風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程的作用是識(shí)別、評(píng)估和管理影響被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)能力的各種風(fēng)險(xiǎn)。針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程則包括：識(shí)別與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的重大性和發(fā)生的可能性采取措施

34、管理這些風(fēng)險(xiǎn)。,（二）對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程的了解　　在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程的設(shè)計(jì)和執(zhí)行時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定管理層:如何識(shí)別與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)如何估計(jì)該風(fēng)險(xiǎn)的重要性如何評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性如何采取措施管理這些風(fēng)險(xiǎn),了解和評(píng)估需要考慮的主要因素：1.被審計(jì)單位是否已建立并溝通其整體目標(biāo)，并輔以具體策略和業(yè)務(wù)流程層面的計(jì)劃；2.被審計(jì)單位是否已建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程，包括識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重大性、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性以及確定

35、需要采取的應(yīng)對(duì)措施；3.被審計(jì)單位是否已建立某種機(jī)制，識(shí)別和應(yīng)對(duì)可能對(duì)被審計(jì)單位產(chǎn)生重大普遍影響的變化；4.會(huì)計(jì)部門(mén)是否建立了某種流程，以識(shí)別會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重大變化；5.當(dāng)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)操作發(fā)生變化并影響交易記錄的流程時(shí)，是否存在溝通渠道以通知會(huì)計(jì)部門(mén)；6.風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)是否建立了某種流程以識(shí)別經(jīng)營(yíng)環(huán)境包括監(jiān)管環(huán)境發(fā)生重大變化。,八、信息系統(tǒng)與溝通（一）與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)的含義1.與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)，包括用以生成、記錄

36、、處理和報(bào)告交易、事項(xiàng)和情況，對(duì)相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益履行經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任的程序和記錄。 2.理想的信息系統(tǒng)的特征：（1）識(shí)別與記錄所有的有效交易；（2）及時(shí)、詳細(xì)地描述交易，以便在財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)交易做出恰當(dāng)分類(lèi)；（3）恰當(dāng)計(jì)量交易，以便在財(cái)務(wù)報(bào)告中對(duì)交易的金額做出準(zhǔn)確記錄；（4）恰當(dāng)確定交易生成的會(huì)計(jì)期間；（5）在財(cái)務(wù)報(bào)表中恰當(dāng)列報(bào)交易。,（二）對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)的了解1、在被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大

37、影響的各類(lèi)交易。2、在信息技術(shù)和人工系統(tǒng)中，交易生成、記錄、處理和報(bào)告的程序。3、與交易生成、記錄、處理和報(bào)告有關(guān)的會(huì)計(jì)記錄、支持性信息和財(cái)務(wù)報(bào)表中的特定項(xiàng)目。4、信息系統(tǒng)如何獲取除各類(lèi)交易之外的對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響的事項(xiàng)和情況的信息。5、被審計(jì)單位編制財(cái)務(wù)報(bào)告的過(guò)程，包括做出的重大會(huì)計(jì)估計(jì)和披露。6、管理層凌駕于賬戶記錄控制之上的風(fēng)險(xiǎn)。自動(dòng)化程序和控制可能降低了發(fā)生無(wú)意錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)，但是并沒(méi)有消除個(gè)人凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)。

38、,（三）與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的溝通的含義　　與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的溝通包括使員工了解各自在與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制方面的角色和職責(zé)，員工之間的工作聯(lián)系，以及向適當(dāng)級(jí)別的管理層報(bào)告例外事項(xiàng)的方式。　　公開(kāi)的溝通渠道有助于確保例外情況得到報(bào)告和處理。溝通可以采用政策手冊(cè)、會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告手冊(cè)及備忘錄等形式進(jìn)行，也可以通過(guò)發(fā)送電子郵件、口頭溝通和管理層的行動(dòng)來(lái)進(jìn)行。（四）對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的溝通的了解　　 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位內(nèi)部如何對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)

39、告的崗位職責(zé)，以及與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的重大事項(xiàng)進(jìn)行溝通。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)了解管理層與治理層（特別是審計(jì)委員會(huì)）之間的溝通，以及被審計(jì)單位與外部（包括與監(jiān)管部門(mén)）的溝通。（五）對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮,九、控制活動(dòng)（一）相關(guān)的控制活動(dòng)的含義1、授權(quán) （存在、發(fā)生認(rèn)定） Authorization 2、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià) （存在、發(fā)生、完整性認(rèn)定） Performance reviews3、信息處理 （準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定） Info

40、rmation processing4、實(shí)物控制 （存在認(rèn)定） Physical controls5、職責(zé)分離 （各類(lèi)認(rèn)定）Segregation of duties,（二）對(duì)控制活動(dòng)的了解在了解控制活動(dòng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮一項(xiàng)控制活動(dòng)單獨(dú)或連同其他控制活動(dòng)，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類(lèi)交易、賬戶余額、列報(bào)存在的重大錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作重點(diǎn)是識(shí)別和了解針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的領(lǐng)域的控制活動(dòng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)

41、單位整體層面的控制活動(dòng)進(jìn)行的了解和評(píng)估，主要是針對(duì)被審計(jì)單位的一般控制活動(dòng)，特別是信息技術(shù)的一般控制。了解控制活動(dòng)一般用于識(shí)別與各類(lèi)交易、賬戶余額、列報(bào)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。（三）對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮,十、對(duì)控制的監(jiān)督（一）對(duì)控制的監(jiān)督的含義對(duì)控制的監(jiān)督是指被審計(jì)單位評(píng)價(jià)內(nèi)部控制在一段時(shí)間內(nèi)運(yùn)行有效性的過(guò)程，該過(guò)程包括及時(shí)評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行，以及根據(jù)情況的變化采取必要的糾正措施。持續(xù)的監(jiān)督活動(dòng)通常貫穿于被審計(jì)單位的日常經(jīng)營(yíng)活

42、動(dòng)與常規(guī)管理工作中。管理層可能也會(huì)考慮與注冊(cè)會(huì)計(jì)師就內(nèi)部控制進(jìn)行溝通，通過(guò)與外部信息的溝通，可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，以便采取糾正措施?！　⌒畔⒖赡軙?huì)存在錯(cuò)報(bào)，從而導(dǎo)致管理層從監(jiān)督活動(dòng)中得出錯(cuò)誤的結(jié)論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解與被審計(jì)單位監(jiān)督活動(dòng)相關(guān)的信息來(lái)源，以及管理層認(rèn)為信息具有可靠性的依據(jù)。,（二）了解對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)被審計(jì)單位整體層面的監(jiān)督進(jìn)行了解和評(píng)估時(shí)，考慮的主要因素可能包括：1.被審計(jì)單位是否定期評(píng)價(jià)內(nèi)部

43、控制。2.被審計(jì)單位人員在履行正常職責(zé)時(shí)，能夠在多大程度上獲得內(nèi)部控制是否有效運(yùn)行的證據(jù)。3.與外部的溝通能夠在多大程度上證實(shí)內(nèi)部產(chǎn)生的信息或者指出存在的問(wèn)題。4.管理層是否采納內(nèi)部審計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)內(nèi)部控制的建議。5.管理層是否及時(shí)糾正控制運(yùn)行中的偏差。6.管理層根據(jù)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報(bào)告及建議是否及時(shí)采取糾正措施。7.是否存在協(xié)助管理層監(jiān)督內(nèi)部控制的職能部門(mén)（如內(nèi)部審計(jì)部門(mén)）。（三）對(duì)小型被審計(jì)單位的考慮,十一、在整體層

44、面對(duì)內(nèi)部控制了解和評(píng)估1.了解人員：項(xiàng)目組中對(duì)被審計(jì)單位情況比較了解且較有經(jīng)驗(yàn)的成員負(fù)責(zé)，同時(shí)需要項(xiàng)目組其他成員的參與和配合。2.了解重點(diǎn)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以重點(diǎn)關(guān)注整體層面內(nèi)部控制的變化情況，包括由于被審計(jì)單位及其環(huán)境的變化而導(dǎo)致內(nèi)部控制發(fā)生的變化以及采取的對(duì)策。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還需要特別考慮因舞弊而導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的可能性及其影響。3.了解方法：注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮將詢問(wèn)被審計(jì)單位人員、觀察特定控制的應(yīng)用、檢查文件和報(bào)告以及執(zhí)行穿行測(cè)試等風(fēng)險(xiǎn)

45、評(píng)估程序相結(jié)合，以獲取審計(jì)證據(jù)。在了解上述內(nèi)部控制的構(gòu)成要素時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要特別注意這些要素在實(shí)際中是否得到執(zhí)行。4.了解內(nèi)容：在了解內(nèi)部控制的各構(gòu)成要素時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)單位整體層面的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)進(jìn)行評(píng)價(jià)，并確定其是否得到執(zhí)行。,-cont’,5.對(duì)了解的記錄：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將對(duì)被審計(jì)單位整體層面內(nèi)部控制各要素的了解要點(diǎn)和實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序及其結(jié)果等形成審計(jì)工作記錄，并對(duì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)整體層面內(nèi)部控制有效性進(jìn)行判斷的因

46、素加以詳細(xì)記錄。 6.整體層面的內(nèi)部控制與控制環(huán)境的關(guān)系：財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很可能源于薄弱的控制環(huán)境。7.整體層面的內(nèi)部控制與業(yè)務(wù)流程層面控制有效性的關(guān)系：被審計(jì)單位整體層面的內(nèi)部控制是否有效將直接影響重要業(yè)務(wù)流程層面控制的有效性，進(jìn)而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。,十二、在業(yè)務(wù)流程層面了解內(nèi)部控制1.了解時(shí)間：在初步計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要確定在被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的重

47、大賬戶及其相關(guān)認(rèn)定。2.了解步驟：（1）確定被審計(jì)單位的重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類(lèi)別；（2）了解重要交易流程，并記錄獲得的了解；（3）確定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)；（4）識(shí)別和了解相關(guān)控制；（5）執(zhí)行穿行測(cè)試，證實(shí)對(duì)交易流程和相關(guān)控制的了解（6）進(jìn)行初步評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。,（一）確定重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類(lèi)別在實(shí)務(wù)中，將被審計(jì)單位的整個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為幾個(gè)重要的業(yè)務(wù)循環(huán)，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師更有效地了解和評(píng)估重要業(yè)務(wù)流程以及相關(guān)控制。經(jīng)

48、營(yíng)活動(dòng)的性質(zhì)不同，所劃分的業(yè)務(wù)循環(huán)也不同。（二）了解重要交易流程并進(jìn)行記錄（1）檢查被審計(jì)單位的手冊(cè)和其他書(shū)面指引；（2）詢問(wèn)被審計(jì)單位的適當(dāng)人員；（3）觀察所運(yùn)用的處理方法和程序；（4）穿行測(cè)試。,（三）確定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要確認(rèn)和了解被審計(jì)單位應(yīng)在哪些環(huán)節(jié)設(shè)置控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各重要業(yè)務(wù)流程可能發(fā)生的錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師所關(guān)注的控制，是那些能通過(guò)防止錯(cuò)報(bào)的發(fā)生，或者通過(guò)發(fā)現(xiàn)和糾正已有錯(cuò)報(bào)，從而確保每個(gè)流

49、程中業(yè)務(wù)活動(dòng)具體流程（從交易的發(fā)生到記錄于賬目）能夠順利運(yùn)轉(zhuǎn)的人工或自動(dòng)化控制程序。盡管不同的被審計(jì)單位為確保會(huì)計(jì)信息的可靠性而對(duì)業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)和實(shí)施不同的控制，但設(shè)計(jì)控制的目的是為實(shí)現(xiàn)某些控制目標(biāo)。對(duì)于每個(gè)重要交易流程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都會(huì)考慮這些控制目標(biāo)。評(píng)價(jià)是否實(shí)現(xiàn)這些目標(biāo)的重要標(biāo)志是，是否存在控制來(lái)防止錯(cuò)報(bào)的發(fā)生，或發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)報(bào)，然后重新提交到業(yè)務(wù)流程處理程序中進(jìn)行處理。,（四）識(shí)別和了解相關(guān)控制 （1）被審計(jì)單位是否建立了有效

50、的控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯(cuò)報(bào)；（2）被審計(jì)單位是否遺漏了必要的控制；（3）是否識(shí)別了可以最有效測(cè)試的控制。,1.控制的類(lèi)型。控制包括被審計(jì)單位使用并依賴(lài)的、用以在交易流程中防止錯(cuò)報(bào)的發(fā)生或在發(fā)生錯(cuò)報(bào)后發(fā)現(xiàn)與糾正錯(cuò)報(bào)的所有政策和程序。（1）預(yù)防性控制。預(yù)防性控制通常用于正常業(yè)務(wù)流程的每一項(xiàng)交易，以防止錯(cuò)報(bào)的發(fā)生。預(yù)防性控制可能是人工的，也可能是自動(dòng)化的。（2）檢查性控制。建立檢查性控制的目的是發(fā)現(xiàn)流程中可能發(fā)生的錯(cuò)報(bào)（盡管

51、有預(yù)防性控制還是會(huì)發(fā)生的錯(cuò)報(bào)）。檢查性控制通常并不適用于業(yè)務(wù)流程中的所有交易，而適用于一般業(yè)務(wù)流程以外的已經(jīng)處理或部分處理的某類(lèi)交易,2.識(shí)別和了解相關(guān)控制注冊(cè)會(huì)計(jì)師在判斷對(duì)控制的了解是否足以制定一個(gè)有效地審計(jì)策略時(shí)，考慮的因素包括：重要交易類(lèi)別的復(fù)雜性信息技術(shù)應(yīng)用環(huán)境的復(fù)雜性和一體化程度錯(cuò)報(bào)發(fā)生的可能性和在業(yè)務(wù)流程中未被發(fā)現(xiàn)的可能性該重要交易影響重大賬戶的程度。,3.記錄相關(guān)控制。　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重要業(yè)務(wù)流程的記錄符

52、合下列條件，可以認(rèn)為其是充分的：（1）該記錄識(shí)別了所有重要交易類(lèi)別；（2）該記錄指出在業(yè)務(wù)處理流程中“在什么環(huán)節(jié)可能出錯(cuò)”，即在什么環(huán)節(jié)需要控制；（3）該記錄描述了針對(duì)“在什么環(huán)節(jié)可能出錯(cuò)”建立的預(yù)防性控制與檢查性控制，而且指出這些控制由誰(shuí)執(zhí)行以及如何執(zhí)行。,（五）執(zhí)行穿行測(cè)試，證實(shí)對(duì)交易流程和相關(guān)控制的了解為了解各類(lèi)重要交易在業(yè)務(wù)流程中發(fā)生、處理和記錄的過(guò)程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常會(huì) 每年執(zhí)行穿行測(cè)試。 穿行測(cè)試法（Walkthro

53、ugh）審計(jì)人員在現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施階段，用來(lái)證實(shí)所記錄的內(nèi)部控制情況正確性的手段。是評(píng)價(jià)人員在審查的某一系統(tǒng)抽取一、兩筆典型業(yè)務(wù)，從頭到尾檢查其處理過(guò)程，驗(yàn)證是否與記錄的內(nèi)容相一致，判斷既定的控制措施是否貫徹執(zhí)行。,執(zhí)行穿行測(cè)試可獲得下列方面的證據(jù)：（1）確認(rèn)對(duì)業(yè)務(wù)流程的了解；（2）確認(rèn)對(duì)重要交易的了解是完整的；（3）確認(rèn)所獲取的有關(guān)流程中的預(yù)防性控制和檢查性控制信息的準(zhǔn)確性；（4）評(píng)估控制設(shè)計(jì)的有效性；（5）確認(rèn)控制是否得到執(zhí)行；

54、（6）確認(rèn)之前所做的書(shū)面記錄的準(zhǔn)確性。,（六）初步評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估1.對(duì)控制的初步評(píng)價(jià)在識(shí)別和了解控制后，根據(jù)執(zhí)行上述程序及獲取的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要評(píng)價(jià)控制設(shè)計(jì)的合理性并確定其是否得到執(zhí)行評(píng)價(jià)結(jié)論：（1）所設(shè)計(jì)的控制單獨(dú)或連同其他控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，并得到執(zhí)行；（2）控制本身的設(shè)計(jì)是合理的，但沒(méi)有得到執(zhí)行；（3）控制本身的設(shè)計(jì)就是無(wú)效的或缺乏必要的控制。,2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估需考慮的因素。（1）賬戶特征及已識(shí)別

55、的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（2）對(duì)被審計(jì)單位整體層面控制的評(píng)價(jià)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將對(duì)整體層面獲得的了解和結(jié)論，同在業(yè)務(wù)流程層面獲得的有關(guān)重大交易流程及其控制的證據(jù)結(jié)合起來(lái)考慮。,3.評(píng)價(jià)決策了解內(nèi)部控制----初步評(píng)價(jià)（設(shè)計(jì)、執(zhí)行）----控制測(cè)試（執(zhí)行的有效性）----減少實(shí)質(zhì)性程序控制設(shè)計(jì)合理并得到執(zhí)行——減少擬實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序。如果控制測(cè)試的結(jié)果進(jìn)一步證實(shí)內(nèi)部控制是有效——對(duì)相關(guān)賬戶及認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍也將減少。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不需要測(cè)

56、試控制運(yùn)行的有效性認(rèn)為控制是無(wú)效的，包括控制本身設(shè)計(jì)不合理，不能實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，盡管控制設(shè)計(jì)合理，但沒(méi)有得到執(zhí)行。除非存在某些可以使控制得到一貫運(yùn)行的自動(dòng)化控制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)控制的了解和評(píng)價(jià)并不能夠代替對(duì)控制運(yùn)行有效性的測(cè)試。,（七）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告流程的了解財(cái)務(wù)報(bào)告流程包括1.將業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)匯總記入總賬的程序，即如何將重要業(yè)務(wù)流程的信息與總賬和財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)相連接；2.在總賬中生成、記錄和處理會(huì)計(jì)分錄的程序；3.記錄對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表常規(guī)和

57、非常規(guī)調(diào)整的程序，如合并調(diào)整、重分類(lèi)等；4.草擬財(cái)務(wù)報(bào)表和相關(guān)披露的程序。,第五節(jié)　評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)Material Misstatement,評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估階段的最后一個(gè)步驟。獲取的關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)因素和抵消控制風(fēng)險(xiǎn)的信息（通過(guò)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序），將全部用于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及各類(lèi)交易、賬戶余額和披露認(rèn)定層次評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)估將作為確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、范圍和時(shí)間的基礎(chǔ)，以應(yīng)對(duì)識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)。,（一）評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)考

58、慮的因素,（二）評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序1.在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境（包括與風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的控制）的整個(gè)過(guò)程中，結(jié)合對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中各類(lèi)交易、賬戶余額和披露的考慮，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)。例如，被審計(jì)單位因相關(guān)環(huán)境法規(guī)的實(shí)施需要更新設(shè)備，可能面臨原有設(shè)備閑置或貶值的風(fēng)險(xiǎn)；宏觀經(jīng)濟(jì)的低迷可能預(yù)示應(yīng)收賬款的回收存在問(wèn)題；競(jìng)爭(zhēng)者開(kāi)發(fā)的新產(chǎn)品上市，可能導(dǎo)致被審計(jì)単位的主要產(chǎn)品在短期內(nèi)過(guò)時(shí)，預(yù)示將出現(xiàn)存貨跌價(jià)和長(zhǎng)期資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)等）的減位。2.結(jié)合對(duì)擬測(cè)試的相

59、關(guān)控制的考慮，將識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系。例如，銷(xiāo)售困難使產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格下降，可能導(dǎo)致年末存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值而需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，這顯示存貨的計(jì)價(jià)認(rèn)定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)。,3.評(píng)估識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)，并評(píng)價(jià)其是否更廣泛地與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)，進(jìn)而潛在地影響多項(xiàng)認(rèn)定。4.考慮發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性（包括發(fā)生多項(xiàng)錯(cuò)報(bào)的可能性、以及潛在錯(cuò)報(bào)的重大程度是否足以導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)利用實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序獲取的信息，包括在評(píng)價(jià)

60、控制設(shè)計(jì)和確定其是否得到執(zhí)行時(shí)獲取的審計(jì)證據(jù)，作為支持風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的審計(jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，確定實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。,（三）識(shí)別兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與特定的某類(lèi)交易、賬戶余額和披露的認(rèn)定相關(guān)。例如，被審計(jì)單位存在復(fù)雜的聯(lián)營(yíng)或合資，這一事項(xiàng)表明長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶的認(rèn)定可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。又如，被審計(jì)單位存在重大的關(guān)聯(lián)方交易，該事項(xiàng)表明關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易的披露認(rèn)定可能存在重大

61、錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與財(cái)務(wù)報(bào)表整體廣泛相關(guān)，進(jìn)而影響多項(xiàng)認(rèn)定。例如，在經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定的國(guó)家和地區(qū)開(kāi)展業(yè)務(wù)、資產(chǎn)的流動(dòng)性出現(xiàn)問(wèn)題、重要客戶流失、融資能力受到限制等，可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮。又如，管理層缺乏誠(chéng)信或承受異常的壓力可能引發(fā)舞弊風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)。,（四）控制環(huán)境對(duì)評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很可能源于薄弱的控制環(huán)境。薄弱的控制環(huán)境帶來(lái)的風(fēng)

62、險(xiǎn)可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生廣泛影響，難以限于某類(lèi)交易、賬戶余額和披豁，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取總體應(yīng)對(duì)措施。例如，被審計(jì)單位治理層、管理層對(duì)內(nèi)部控制的重要性缺乏認(rèn)識(shí)，沒(méi)有建立必要的制度和程序；或管理層經(jīng)營(yíng)現(xiàn)念偏于激進(jìn)，又缺乏實(shí)現(xiàn)激進(jìn)目標(biāo)的人力資源等，這些缺陷源于薄弱的控制環(huán)境，可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生廣泛影響，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取總體應(yīng)對(duì)措施。,（五）控制對(duì)評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響在評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將所了解的控制與特定認(rèn)定相聯(lián)

63、系?？刂瓶赡芘c某一認(rèn)定直接相關(guān)，也可能與某一認(rèn)定間接相關(guān)。關(guān)系越間接，控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定中錯(cuò)報(bào)的作用越小,（六）考慮財(cái)務(wù)報(bào)表的可審計(jì)性注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解被審計(jì)單位內(nèi)部控制后，可能以被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的可審計(jì)性產(chǎn)生懷疑。例如，對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄的可靠性和狀況的擔(dān)心可能會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為可能很難獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以支持對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見(jiàn)。再如，管理層嚴(yán)重缺乏誠(chéng)信，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出虛假陳述的風(fēng)險(xiǎn)高到

64、無(wú)法進(jìn)行審計(jì)的程度。如果通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的了解發(fā)現(xiàn)下列情況，并對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表局部或整體的可審計(jì)性產(chǎn)生疑問(wèn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告：（1）被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄的狀況和可靠性存在重大問(wèn)題，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)；（2）對(duì)管理層的誠(chéng)信存在嚴(yán)重疑慮。必要時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。,二、需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（一）特別風(fēng)險(xiǎn)的含義特別風(fēng)險(xiǎn)，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別和評(píng)估的、根據(jù)判斷認(rèn)

65、為需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。,（二）確定特別風(fēng)險(xiǎn)時(shí)應(yīng)考慮的事項(xiàng)（1）風(fēng)險(xiǎn)是否屬于舞弊風(fēng)險(xiǎn)；（2）風(fēng)險(xiǎn)是否與近期經(jīng)濟(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)處理方法和其他方面的重大變化有關(guān)；（3）交易的復(fù)雜程度；（4）風(fēng)險(xiǎn)是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易；（5）財(cái)務(wù)信息計(jì)量的主觀程度，特別是對(duì)不確定事項(xiàng)的計(jì)量存在較大區(qū)間；（6）風(fēng)險(xiǎn)是否涉及異?；虺稣＝?jīng)營(yíng)過(guò)程的重大交易。,（三）非常規(guī)交易和判斷事項(xiàng)導(dǎo)致的特別風(fēng)險(xiǎn)非常規(guī)交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的

66、交易。例如，企業(yè)購(gòu)并、債務(wù)重組、重大或有事項(xiàng)等。由于非常規(guī)交易具有下列特征，與重大非常規(guī)交易相關(guān)的特別風(fēng)險(xiǎn)可能導(dǎo)致更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)：（1）管理層更多地干預(yù)會(huì)計(jì)處理：（2）數(shù)據(jù)收集和處理進(jìn)行更多的人工干預(yù)；（3）復(fù)雜的計(jì)算或會(huì)計(jì)處理方法；（4）非常規(guī)交易的性質(zhì)可能使被審計(jì)單位難以對(duì)由此產(chǎn)生的特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施有效控制。,判斷事項(xiàng)通常包括做出的會(huì)計(jì)估計(jì)（具有計(jì)量的重大不確定性）。如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額的估計(jì)、需要運(yùn)用復(fù)雜估值技術(shù)確定的公允

67、價(jià)值計(jì)量等。由于下列原因，與重大判斷事項(xiàng)相關(guān)的特別風(fēng)險(xiǎn)可能導(dǎo)致更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)：（1）對(duì)涉及會(huì)計(jì)估計(jì)、收入確認(rèn)等方面的會(huì)計(jì)原則存在不同的理解；（2）所要求的判斷可能是主觀和復(fù)雜的，或需要對(duì)未來(lái)事項(xiàng)做出假設(shè)。,（四）考慮與特別風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的控制1.如果管理層未能實(shí)施控制以恰當(dāng)應(yīng)對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)認(rèn)為內(nèi)部控制存在重大缺陷，并考慮其對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響。2.如果計(jì)劃測(cè)試旨在減輕特別風(fēng)險(xiǎn)的控制有效性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)不依賴(lài)以前審計(jì)獲取

68、的關(guān)于內(nèi)部控制運(yùn)行有效的審計(jì)證據(jù).注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專(zhuān)門(mén)針對(duì)識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，由于實(shí)質(zhì)性分析程序單獨(dú)并不足以應(yīng)對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試，或?qū)嵸|(zhì)性分析程序與細(xì)節(jié)測(cè)試結(jié)合運(yùn)用。,三、僅通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序無(wú)法應(yīng)對(duì)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)1.作為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的一部分，如果認(rèn)為僅通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無(wú)法將認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的控制，并確定其執(zhí)行情況。2.在被審計(jì)單位對(duì)日