第十三章 風(fēng)險評估

1、第四編 審計測試流程,,審計測試流程的思路,第十三章　風(fēng)險評估,1.理解對風(fēng)險評估的總體要求2.理解風(fēng)險評估程序3.掌握了解被審計單位及其環(huán)境4.掌握了解被審計單位的內(nèi)部控制5.掌握評估重大錯報風(fēng)險,第一節(jié)　風(fēng)險評估概述,一、 出臺審計風(fēng)險準則的背景(一)國際趨同的需要 2003年10月,IAASB發(fā)布了4項審計風(fēng)險準則《國際審計準則第200號——財務(wù)報表審計的目標和一般原則》《國際審計準則第500號——審計證據(jù)

2、》《國際審計準則第315號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》《國際審計準則第330號——針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的程序》。 (二)我國的實際 行業(yè)面臨的風(fēng)險有日益増大趨勢；現(xiàn)行審計實務(wù)不能有效應(yīng)對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險；審計風(fēng)險準則的出臺導(dǎo)致國際審計準則出現(xiàn)很大的變化；我國與其他國家和地區(qū)的經(jīng)濟依存度日益提高，審計準則國際趨同的要求越來越迫切。,二、審計風(fēng)險準則的特點1.要求注冊會計師必須了解被審計單位及其環(huán)

3、境 2.要求注冊會計師在所有階段都要實施風(fēng)險評估程序； 3.要求注冊會計師將識別和評估的風(fēng)險與實施的審計程序掛鉤； 4.要求注冊會計師針對重大的各類交易、賬戶余額和列報實施實質(zhì)性程序； 5.要求注冊會計師將識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任.,三、風(fēng)險評估的作用了解被審計單位及其環(huán)境是必要程序，特別是為注冊會計師在下列關(guān)鍵環(huán)節(jié)做出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)：1.確定重要性水平，并隨著審計工

4、作的進程評估對重要性水平的判斷是否仍然適當(dāng)；2.考慮會計政策的選擇和運用是否恰當(dāng)，以及財務(wù)報表的列報是否適當(dāng)；3.識別需要特別考慮的領(lǐng)域，包括關(guān)聯(lián)方交易、管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性，或交易是否具有合理的商業(yè)目的等；4.確定在實施分析程序時所使用的預(yù)期值；5.設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平；6.評價所獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。,了解被審計單位及其環(huán)境是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，

5、貫穿于整個審計過程的始終。注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷確定需要了解被審計單位及其環(huán)境的程度。評價對被審計單位及其環(huán)境了解的程度是否恰當(dāng)，關(guān)鍵是看注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解是否足以識別和評估財務(wù)報表的重大錯報風(fēng)險。,第二節(jié)　風(fēng)險評估程序、信息來源以及項目組內(nèi)部的討論,一、風(fēng)險評估程序和信息來源　?。ㄒ唬╋L(fēng)險評估程序　　注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，目的是為了識別和評估財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險。為了解被審計單位及其環(huán)境

6、而實施的程序稱為“風(fēng)險評估序”：　?。?）詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員；　?。?）分析程序；　?。?）觀察和檢查。,1.詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員（1）管理層所關(guān)注的主要問題。如新的競爭對手、主要客戶和供應(yīng)商的流失、新的稅收法規(guī)的實施以及經(jīng)營目標或戰(zhàn)略的變化等。（2）被審計單位最近的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。（3）可能影響財務(wù)報告的交易和事項，或者目前發(fā)生的重大會計處理問題。如重大的購并事宜等。（

7、4）被審計單位發(fā)生的其他重要變化。如所有權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的變化，以及內(nèi)部控制的變化等。,2.實施分析程序分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。分析程序還包括調(diào)查識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系。分析程序既可用作風(fēng)險評估程序和實質(zhì)性程序，也可用于對財務(wù)報表的總體復(fù)核。如果使用了高度匯總的數(shù)據(jù)，實施分析程序的結(jié)果僅可能初步顯示財務(wù)報表存在

8、重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將分析結(jié)果連同識別重大錯報風(fēng)險時獲取的其他信息一并考慮。,3.觀察和檢查　　觀察和檢查程序可以印證對管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果，并可提供有關(guān)被審計單位及其環(huán)境的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列觀察和檢查程序：觀察被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊閱讀由管理層和治理層編制的報告實地查看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和設(shè)備追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）,二、其他審計程序

9、和信息來源　1.其他審計程序詢問被審計單位聘請的外部法律顧問、專業(yè)評估師、投資顧問和財務(wù)顧問等。閱讀外部信息也可能有助于注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境。2.其他信息來源注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮:承接客戶、續(xù)約過程、其他服務(wù) ?。?）對新的審計業(yè)務(wù)-初步的了解 （2）對連續(xù)審計業(yè)務(wù)-對上年審計作總體評價，并更新對被審計單位的了解和風(fēng)險評估結(jié)果，以確定是否續(xù)約。 （3）向被審計單位提供其他服務(wù)（如執(zhí)行中期財務(wù)報表審閱業(yè)務(wù)）所獲得

10、的經(jīng)驗,三、項目組內(nèi)部的討論（一）討論的目標項目組內(nèi)部的討論為項目組成員提供了交流信息和分享見解的機會。（二）討論的內(nèi)容1.被審計單位面臨的經(jīng)營風(fēng)險；2.財務(wù)報表容易發(fā)生錯報的領(lǐng)域以及發(fā)生錯報的方式；3.由于舞弊導(dǎo)致重大錯報的可能性。（三）參與討論的人員注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷確定項目組內(nèi)部參與討論的成員。項目組的關(guān)鍵成員、專家等。（四）討論的時間和方式項目組應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計的具體情況，在整個審計過程中持續(xù)交換有關(guān)財

11、務(wù)報表發(fā)生重大錯報可能性的信息。,第三節(jié)　了解被審計單位及其環(huán)境,一、總體要求（1）行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；（2）被審計單位的性質(zhì)；（3）被審計單位對會計政策的選擇和運用；（4）被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險；（5）被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量和評價；（6）被審計單位的內(nèi)部控制。,二、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素（一）行業(yè)狀況（1）所處行業(yè)的市場與競爭，包括市場需求、生產(chǎn)能力和價

12、格競爭；（2）生產(chǎn)經(jīng)營的季節(jié)性和周朋性；（3）與被審計單位產(chǎn)品相關(guān)的生產(chǎn)技術(shù)；（4）能源供應(yīng)與成本；（5）行業(yè)的關(guān)鍵指標和統(tǒng)計數(shù)據(jù)。,（二）法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境（1）會計原則和行業(yè)特定慣例；（2）受管制行業(yè)的法規(guī)框架；（3）對被審計單位經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，包括直接的監(jiān)管活動；（4）稅收政策（關(guān)于企業(yè)所得稅和其他稅種的政策）；（5）目前對被審計單位開展經(jīng)營活動產(chǎn)生影響的政府政策，如貨幣政策（包括外匯管制）、財政

13、政策、財政刺激措施（如政府援助項目）、關(guān)稅或貿(mào)易限制政策等；（6）影響行業(yè)和被審計單位經(jīng)營活動的環(huán)保要求。,（三）其他外部因素　總體經(jīng)濟情況利率融資的可獲得性通貨膨脹水平或幣值變動等。,,,,,（四）了解的重點和程度因被審計單位所處行業(yè)、規(guī)模以及其他因素（如在市場中的地位）的不同而不同。 注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮被審計單位所在行業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)或監(jiān)管程度是否可能導(dǎo)致特定的重大錯報風(fēng)險，考慮項目組是否配備了具有相關(guān)知識和經(jīng)驗的成員。

14、,三、被審計單位的性質(zhì)（一般了解）（一）所有權(quán)結(jié)構(gòu)（二）治理結(jié)構(gòu)（三）組織結(jié)構(gòu)（四）經(jīng)營活動（五）投資活動（六）籌資活動（七）財務(wù)報告,四、被審計單位對會計政策的選擇和運用（一）重大和異常交易的會計處理方法（二）在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標準或共識的領(lǐng)域，采用重要會計政策產(chǎn)生的影響（三）會計政策的變更 1.會計政策變更是否是法律、行政法規(guī)或者適用的會計準則和相關(guān)會計制度要求的變更；2.會計政策變更是否能夠提供更可靠、更

15、相關(guān)的會計信息。除此之外，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)關(guān)注會計政策的變更是否得到充分披露。（四）新頒布的財務(wù)報告準則，法律法規(guī)以及被審計單位何時采用以及如何采用新頒布的會計準則和相關(guān)會計制度,注冊會計師還應(yīng)對被審計單位下列與會計政策運用相關(guān)的情況予以關(guān)注：1.是否采用激進的會計政策、方法、估計和判斷；2.財會人員是否擁有足夠的運用會計準則的知識、經(jīng)驗和能力；3.是否擁有足夠的資源支持會計政策的運用，如人力資源及培訓(xùn)、信息技術(shù)的采用、數(shù)據(jù)和信

16、息的采集等。,五、被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險（一）目標、戰(zhàn)略與經(jīng)營風(fēng)險1.目標、戰(zhàn)略與經(jīng)營風(fēng)險2.注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位是否存在吧有關(guān)的目標和戰(zhàn)略，并考慮相應(yīng)的經(jīng)營風(fēng)險：（熟悉）（二）經(jīng)營風(fēng)險對重大錯報風(fēng)險的影響注冊會計師了解被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險有助于其識別財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。但并非所有的經(jīng)營風(fēng)險都與財務(wù)報表相關(guān)，注冊會計師沒有責(zé)任識別或評估對財務(wù)報表沒有影響的經(jīng)營風(fēng)險。（三）被審計單位的風(fēng)險評估過程1

17、.管理層通常制定識別和應(yīng)對經(jīng)營風(fēng)險的策略；2.注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的風(fēng)險評估過程；3.被審計單位的風(fēng)險評估過程是被審計單位內(nèi)部控制的組成部分。（四）對小型被審計單位的考慮,六、被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量和評價（一）了解的主要方面（一般了解）1.關(guān)鍵業(yè)績指標（財務(wù)和非財務(wù)的），關(guān)鍵比率，趨勢和經(jīng)營統(tǒng)計數(shù)據(jù)；2.同期財務(wù)業(yè)績比較分析； 3.預(yù)測、預(yù)算和差異分析，分部信息與分部，部門或其他不同層次的業(yè)績報告； 4.管理層

18、和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策； 5.與競爭對手的業(yè)績比較。（二）關(guān)注內(nèi)部財務(wù)業(yè)績衡量的結(jié)果（三）考慮財務(wù)業(yè)績衡量指標的可靠性-合理基礎(chǔ)（四）對小型被審計單位的考慮　　需要強調(diào)的是，注冊會計師了解被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量與評價，是為了考慮管理層是否面臨實現(xiàn)某些關(guān)鍵財務(wù)業(yè)績指標的壓力。這些壓力既可能源于需要達到市場分析師或股東的預(yù)期，也可能產(chǎn)生于達到獲得股票期權(quán)或管理層和員工獎金的目標。,第四節(jié)　了解被審計單位的內(nèi)部控制(Int

19、ernal Control),一、內(nèi)部控制的含義和要素1.內(nèi)部控制的含義：內(nèi)部控制是被審計單位為了合理保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計和執(zhí)行的政策和程序。,2.內(nèi)部控制的目標：是合理保證：（1）財務(wù)報告的可靠性，這一目標與管理層履行財務(wù)報告編制責(zé)任密切相關(guān)； (reliability of financial reporting)（2）經(jīng)營的效率和效果，即經(jīng)濟有效地使用企業(yè)

20、資源，以最優(yōu)方式實現(xiàn)企業(yè)的目標；(effectiveness and efficiency of operations)（3）在所有經(jīng)營活動中遵守法律法規(guī)的要求，即在法律法規(guī)的框架下從事經(jīng)營活動。(compliance with applicable laws and regulations),3.責(zé)任主體：設(shè)計和實施內(nèi)部控制的責(zé)任主體是治理層、管理層和其他人員，組織中的每一個人都對內(nèi)部控制負有責(zé)任。4.實現(xiàn)內(nèi)部控制目標的手段：設(shè)計

21、和執(zhí)行控制政策及程序　5.內(nèi)部控制的要素：（1）控制環(huán)境(Control Environment)（2）風(fēng)險評估過程(Risk Evaluation)（3）信息系統(tǒng)與溝通(Information System &Communication)（4）控制活動(Control Activity)（5）對控制的監(jiān)督(Monitoring),COSO內(nèi)部控制-整合框架,COSO內(nèi)部控制-整合框架：另一種詮釋,COSO-風(fēng)險管

22、理框架,二、與審計相關(guān)的控制（一）為實現(xiàn)財務(wù)報告可靠性目標設(shè)計和實施的控制與審計相關(guān)的控制，包括被審計單位為實現(xiàn)財務(wù)報告可靠性目標設(shè)計和實施的控制。注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，考慮一項控制單獨或連同其他控制是否與評估重大錯報風(fēng)險以及針對評估的風(fēng)險設(shè)計和實施進一步審計程序有關(guān)。,在運用職業(yè)判斷時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：1.重要性；2.相關(guān)風(fēng)險的重要程度；3.被審計單位的規(guī)模；4.被審計單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)，包括組織結(jié)構(gòu)和所有

23、權(quán)特征；5.被審計單位經(jīng)營的多樣性和復(fù)雜性；6.使用的法律法規(guī)；7.內(nèi)部控制的情況和適用的要素；8.作為內(nèi)部控制組成部分的系統(tǒng)的性質(zhì)和復(fù)雜性；9.一項特定控制是否以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報。,（二）其他與審計相關(guān)的控制如果在設(shè)計和實施進一步審計程序時擬利用被審計單位內(nèi)部生成的信息，針對該信息完整性和準確性的控制可能與審計相關(guān)。例如，對于某些非財務(wù)數(shù)據(jù)（如生產(chǎn)統(tǒng)計數(shù)據(jù)）的控制，如果注冊會計師在實施分析程序時使用這些數(shù)據(jù)

24、，這些控制就可能與審計相關(guān)。又如，某些法規(guī)（如稅法）對財務(wù)報表存在直接和重大的影響（影響應(yīng)交稅費和所得稅費用），為了遵守這些法規(guī)，被審計單位可能設(shè)計和執(zhí)行相應(yīng)的控制，這些控制也與注冊會計師的審計相關(guān)。,被審計單位通常有一些與目標相關(guān)但與審計無關(guān)的控制，注冊會計師無需對其加以考慮。例如，被審計單位可能依靠某一復(fù)雜的自動化控制提高經(jīng)營活動的效率和效果（如航空公司用于維護航班時間表的自動化控制系統(tǒng)），但這些控制通常與審計無關(guān)。進一步講，雖然

25、內(nèi)部控制應(yīng)用于整個被審計單位或所有經(jīng)營部門或業(yè)務(wù)流程，但是，了解與每個經(jīng)營部門和業(yè)務(wù)流程相關(guān)的內(nèi)部控制、可能與審計無關(guān)。用以保護資產(chǎn)的內(nèi)部控制可能包括與實現(xiàn)財務(wù)報告可靠性和經(jīng)營效率、效果目標相關(guān)的控制。注冊會計師在了解保護資產(chǎn)的內(nèi)部控制各項要素時，可僅考慮其中與財務(wù)報告可靠性目標相關(guān)的控制。例如，保護存貨安全的控制可能與審計相關(guān)，但在生產(chǎn)中防止材料浪費的控制通常就與審計不相關(guān)，只有所用材料的成本沒有在財務(wù)報表中如實反映，才會影響財務(wù)

26、報表的可靠性。,三、對內(nèi)部控制了解的深度評價控制的設(shè)計是否得到執(zhí)行、不包括對控制是否得到一貫執(zhí)行的測試。,（一）評價控制的設(shè)計 注冊會計師在了解內(nèi)部控制時，應(yīng)當(dāng)評價控制的設(shè)計，并確定其是否得到執(zhí)行。1.評價控制的設(shè)計是指考慮一項控制單獨或連同其他控制是否能夠有效防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報?！　?.控制得到執(zhí)行是指某項控制存在且被審計單位正在使用。,（二）獲取控制設(shè)計和執(zhí)行的審計證據(jù) 　注冊會計師通常實施下列風(fēng)險評估程序，以獲

27、取有關(guān)控制設(shè)計和執(zhí)行的審計證據(jù)：　?。?）詢問被審計單位的人員；（有局限性）　?。?）觀察特定控制的運用；（有局限性）?。?）檢查文件和報告；（最好的一種方法）　　（4）追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）。,（三）了解內(nèi)部控制的步驟1.識別需要降低哪些風(fēng)險以預(yù)防財務(wù)報表中發(fā)生重大錯報。2.記錄相關(guān)的內(nèi)部控制。目的是識別是否存在內(nèi)部控制降低第一步所列出的風(fēng)險因素。3.評估控制的執(zhí)行。主要是實施穿行測試，已確信

28、識別的內(nèi)部控制實際上確實存在。4.評估內(nèi)部控制的設(shè)計。,（四）了解內(nèi)部控制與測試控制運行有效性的關(guān)系　除非存在某些可以使控制得到一貫運行的自動化控制，否則注冊會計師對控制的了解并不足以測試控制運行的有效性。,了解內(nèi)控,控制測試,,,設(shè)計、執(zhí)行,有效性,四、內(nèi)部控制的人工和自動化成分 （一）考慮內(nèi)部控制的人工和自動化特征及其影響內(nèi)部控制可能既包括人工成分又包括自動化成分，在風(fēng)險評估以及設(shè)計和實施進一步審計程序時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮

29、內(nèi)部控制的人工和自動化特征及其影響?！　?nèi)部控制采用人工系統(tǒng)還是自動化系統(tǒng)，將影響交易生成、記錄、處理和報告的方式?！≡谝匀斯橹鞯南到y(tǒng)中，內(nèi)部控制一般包括批準和復(fù)核業(yè)務(wù)活動，編制調(diào)節(jié)表并對調(diào)節(jié)項目進行跟蹤。（二）信息技術(shù)的優(yōu)勢及相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險 （三）人工控制的適用范圍及相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險,五、內(nèi)部控制的局限性(Limitation)（一）內(nèi)部控制存在固有局限性　　1.在決策時人為判斷可能出現(xiàn)錯誤和由于人為失誤而導(dǎo)致內(nèi)部控

30、制失效。(human errors or mistake or faulty judgment in decision-making)2.可能由于兩個或更多的人員進行串通或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上而被規(guī)避。(collusion of two or more people)3. 如果被審計單位內(nèi)部行使控制職能的人員素質(zhì)不適應(yīng)崗位要求，也會影響內(nèi)部控制功能的正常發(fā)揮。(management override of internal co

31、ntrol)4. 成本效益原則（cost-effective）5. 非常規(guī)業(yè)務(wù)（Non routine business）（二）對小型被審計單位的考慮 1.員工較少，職責(zé)分離差2.業(yè)主凌駕內(nèi)部控制之上,六、控制環(huán)境（一）控制環(huán)境的含義（二）第一，對誠信和道德價值觀念的溝通與落實(integrity and ethical values )（三）第二，對勝任能力的重視(competence)（四）第三，治理層的參與程度(

32、governance)（五）第四，管理層的理念和經(jīng)營風(fēng)格(management’s philosophy and operating style )（六）第五，組織結(jié)構(gòu)及職權(quán)與責(zé)任的分配(organizational structure, which defines how authority and responsibility )（七）第六，人力資源政策與實務(wù)(human resource policies and pract

33、ices )控制環(huán)境本身并不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報，注冊會計師在評估重大錯報風(fēng)險時，應(yīng)當(dāng)將控制環(huán)境連同其他內(nèi)部控制要素產(chǎn)生的影響一并考慮。,七、被審計單位的風(fēng)險評估過程 （一）被審計單位風(fēng)險評估過程的含義　風(fēng)險評估過程的作用是識別、評估和管理影響被審計單位實現(xiàn)經(jīng)營目標能力的各種風(fēng)險。針對財務(wù)報告目標的風(fēng)險評估過程則包括：識別與財務(wù)報告相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險評估風(fēng)險的重大性和發(fā)生的可能性采取措施

34、管理這些風(fēng)險。,（二）對風(fēng)險評估過程的了解　　在評價被審計單位風(fēng)險評估過程的設(shè)計和執(zhí)行時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定管理層:如何識別與財務(wù)報告相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險如何估計該風(fēng)險的重要性如何評估風(fēng)險發(fā)生的可能性如何采取措施管理這些風(fēng)險,了解和評估需要考慮的主要因素：1.被審計單位是否已建立并溝通其整體目標，并輔以具體策略和業(yè)務(wù)流程層面的計劃；2.被審計單位是否已建立風(fēng)險評估過程，包括識別風(fēng)險、估計風(fēng)險的重大性、評估風(fēng)險發(fā)生的可能性以及確定

35、需要采取的應(yīng)對措施；3.被審計單位是否已建立某種機制，識別和應(yīng)對可能對被審計單位產(chǎn)生重大普遍影響的變化；4.會計部門是否建立了某種流程，以識別會計準則的重大變化；5.當(dāng)被審計單位業(yè)務(wù)操作發(fā)生變化并影響交易記錄的流程時，是否存在溝通渠道以通知會計部門；6.風(fēng)險管理部門是否建立了某種流程以識別經(jīng)營環(huán)境包括監(jiān)管環(huán)境發(fā)生重大變化。,八、信息系統(tǒng)與溝通（一）與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)的含義1.與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)，包括用以生成、記錄

36、、處理和報告交易、事項和情況，對相關(guān)資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益履行經(jīng)營管理責(zé)任的程序和記錄。 2.理想的信息系統(tǒng)的特征：（1）識別與記錄所有的有效交易；（2）及時、詳細地描述交易，以便在財務(wù)報告中對交易做出恰當(dāng)分類；（3）恰當(dāng)計量交易，以便在財務(wù)報告中對交易的金額做出準確記錄；（4）恰當(dāng)確定交易生成的會計期間；（5）在財務(wù)報表中恰當(dāng)列報交易。,（二）對與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)的了解1、在被審計單位經(jīng)營過程中，對財務(wù)報表具有重大

37、影響的各類交易。2、在信息技術(shù)和人工系統(tǒng)中，交易生成、記錄、處理和報告的程序。3、與交易生成、記錄、處理和報告有關(guān)的會計記錄、支持性信息和財務(wù)報表中的特定項目。4、信息系統(tǒng)如何獲取除各類交易之外的對財務(wù)報表具有重大影響的事項和情況的信息。5、被審計單位編制財務(wù)報告的過程，包括做出的重大會計估計和披露。6、管理層凌駕于賬戶記錄控制之上的風(fēng)險。自動化程序和控制可能降低了發(fā)生無意錯誤的風(fēng)險，但是并沒有消除個人凌駕于控制之上的風(fēng)險。

38、,（三）與財務(wù)報告相關(guān)的溝通的含義　　與財務(wù)報告相關(guān)的溝通包括使員工了解各自在與財務(wù)報告有關(guān)的內(nèi)部控制方面的角色和職責(zé)，員工之間的工作聯(lián)系，以及向適當(dāng)級別的管理層報告例外事項的方式?！　」_的溝通渠道有助于確保例外情況得到報告和處理。溝通可以采用政策手冊、會計和財務(wù)報告手冊及備忘錄等形式進行，也可以通過發(fā)送電子郵件、口頭溝通和管理層的行動來進行。（四）對與財務(wù)報告相關(guān)的溝通的了解　　 注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位內(nèi)部如何對財務(wù)報

39、告的崗位職責(zé)，以及與財務(wù)報告相關(guān)的重大事項進行溝通。注冊會計師還應(yīng)當(dāng)了解管理層與治理層（特別是審計委員會）之間的溝通，以及被審計單位與外部（包括與監(jiān)管部門）的溝通。（五）對小型被審計單位的考慮,九、控制活動（一）相關(guān)的控制活動的含義1、授權(quán) （存在、發(fā)生認定） Authorization 2、業(yè)績評價 （存在、發(fā)生、完整性認定） Performance reviews3、信息處理 （準確性、計價和分攤認定） Info

40、rmation processing4、實物控制 （存在認定） Physical controls5、職責(zé)分離 （各類認定）Segregation of duties,（二）對控制活動的了解在了解控制活動時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重點考慮一項控制活動單獨或連同其他控制活動，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報存在的重大錯報。注冊會計師的工作重點是識別和了解針對重大錯報可能發(fā)生的領(lǐng)域的控制活動。注冊會計師對被審計

41、單位整體層面的控制活動進行的了解和評估，主要是針對被審計單位的一般控制活動，特別是信息技術(shù)的一般控制。了解控制活動一般用于識別與各類交易、賬戶余額、列報相關(guān)的重大錯報風(fēng)險。（三）對小型被審計單位的考慮,十、對控制的監(jiān)督（一）對控制的監(jiān)督的含義對控制的監(jiān)督是指被審計單位評價內(nèi)部控制在一段時間內(nèi)運行有效性的過程，該過程包括及時評價控制的設(shè)計和運行，以及根據(jù)情況的變化采取必要的糾正措施。持續(xù)的監(jiān)督活動通常貫穿于被審計單位的日常經(jīng)營活

42、動與常規(guī)管理工作中。管理層可能也會考慮與注冊會計師就內(nèi)部控制進行溝通，通過與外部信息的溝通，可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題，以便采取糾正措施?！　⌒畔⒖赡軙嬖阱e報，從而導(dǎo)致管理層從監(jiān)督活動中得出錯誤的結(jié)論。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解與被審計單位監(jiān)督活動相關(guān)的信息來源，以及管理層認為信息具有可靠性的依據(jù)。,（二）了解對內(nèi)部控制的監(jiān)督注冊會計師在對被審計單位整體層面的監(jiān)督進行了解和評估時，考慮的主要因素可能包括：1.被審計單位是否定期評價內(nèi)部

43、控制。2.被審計單位人員在履行正常職責(zé)時，能夠在多大程度上獲得內(nèi)部控制是否有效運行的證據(jù)。3.與外部的溝通能夠在多大程度上證實內(nèi)部產(chǎn)生的信息或者指出存在的問題。4.管理層是否采納內(nèi)部審計人員和注冊會計師有關(guān)內(nèi)部控制的建議。5.管理層是否及時糾正控制運行中的偏差。6.管理層根據(jù)監(jiān)管機構(gòu)的報告及建議是否及時采取糾正措施。7.是否存在協(xié)助管理層監(jiān)督內(nèi)部控制的職能部門（如內(nèi)部審計部門）。（三）對小型被審計單位的考慮,十一、在整體層

44、面對內(nèi)部控制了解和評估1.了解人員：項目組中對被審計單位情況比較了解且較有經(jīng)驗的成員負責(zé)，同時需要項目組其他成員的參與和配合。2.了解重點：注冊會計師可以重點關(guān)注整體層面內(nèi)部控制的變化情況，包括由于被審計單位及其環(huán)境的變化而導(dǎo)致內(nèi)部控制發(fā)生的變化以及采取的對策。注冊會計師還需要特別考慮因舞弊而導(dǎo)致重大錯報的可能性及其影響。3.了解方法：注冊會計師可以考慮將詢問被審計單位人員、觀察特定控制的應(yīng)用、檢查文件和報告以及執(zhí)行穿行測試等風(fēng)險

45、評估程序相結(jié)合，以獲取審計證據(jù)。在了解上述內(nèi)部控制的構(gòu)成要素時，注冊會計師需要特別注意這些要素在實際中是否得到執(zhí)行。4.了解內(nèi)容：在了解內(nèi)部控制的各構(gòu)成要素時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對被審計單位整體層面的內(nèi)部控制的設(shè)計進行評價，并確定其是否得到執(zhí)行。,-cont’,5.對了解的記錄：注冊會計師應(yīng)當(dāng)將對被審計單位整體層面內(nèi)部控制各要素的了解要點和實施的風(fēng)險評估程序及其結(jié)果等形成審計工作記錄，并對影響注冊會計師對整體層面內(nèi)部控制有效性進行判斷的因

46、素加以詳細記錄。 6.整體層面的內(nèi)部控制與控制環(huán)境的關(guān)系：財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險很可能源于薄弱的控制環(huán)境。7.整體層面的內(nèi)部控制與業(yè)務(wù)流程層面控制有效性的關(guān)系：被審計單位整體層面的內(nèi)部控制是否有效將直接影響重要業(yè)務(wù)流程層面控制的有效性，進而影響注冊會計師擬實施的進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。,十二、在業(yè)務(wù)流程層面了解內(nèi)部控制1.了解時間：在初步計劃審計工作時，注冊會計師需要確定在被審計單位財務(wù)報表中可能存在重大錯報風(fēng)險的重

47、大賬戶及其相關(guān)認定。2.了解步驟：（1）確定被審計單位的重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類別；（2）了解重要交易流程，并記錄獲得的了解；（3）確定可能發(fā)生錯報的環(huán)節(jié)；（4）識別和了解相關(guān)控制；（5）執(zhí)行穿行測試，證實對交易流程和相關(guān)控制的了解（6）進行初步評價和風(fēng)險評估。,（一）確定重要業(yè)務(wù)流程和重要交易類別在實務(wù)中，將被審計單位的整個經(jīng)營活動劃分為幾個重要的業(yè)務(wù)循環(huán)，有助于注冊會計師更有效地了解和評估重要業(yè)務(wù)流程以及相關(guān)控制。經(jīng)

48、營活動的性質(zhì)不同，所劃分的業(yè)務(wù)循環(huán)也不同。（二）了解重要交易流程并進行記錄（1）檢查被審計單位的手冊和其他書面指引；（2）詢問被審計單位的適當(dāng)人員；（3）觀察所運用的處理方法和程序；（4）穿行測試。,（三）確定可能發(fā)生錯報的環(huán)節(jié)注冊會計師需要確認和了解被審計單位應(yīng)在哪些環(huán)節(jié)設(shè)置控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各重要業(yè)務(wù)流程可能發(fā)生的錯報。注冊會計師所關(guān)注的控制，是那些能通過防止錯報的發(fā)生，或者通過發(fā)現(xiàn)和糾正已有錯報，從而確保每個流

49、程中業(yè)務(wù)活動具體流程（從交易的發(fā)生到記錄于賬目）能夠順利運轉(zhuǎn)的人工或自動化控制程序。盡管不同的被審計單位為確保會計信息的可靠性而對業(yè)務(wù)流程設(shè)計和實施不同的控制，但設(shè)計控制的目的是為實現(xiàn)某些控制目標。對于每個重要交易流程，注冊會計師都會考慮這些控制目標。評價是否實現(xiàn)這些目標的重要標志是，是否存在控制來防止錯報的發(fā)生，或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報，然后重新提交到業(yè)務(wù)流程處理程序中進行處理。,（四）識別和了解相關(guān)控制 （1）被審計單位是否建立了有效

50、的控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯報；（2）被審計單位是否遺漏了必要的控制；（3）是否識別了可以最有效測試的控制。,1.控制的類型?？刂瓢ū粚徲媶挝皇褂貌⒁蕾嚨?、用以在交易流程中防止錯報的發(fā)生或在發(fā)生錯報后發(fā)現(xiàn)與糾正錯報的所有政策和程序。（1）預(yù)防性控制。預(yù)防性控制通常用于正常業(yè)務(wù)流程的每一項交易，以防止錯報的發(fā)生。預(yù)防性控制可能是人工的，也可能是自動化的。（2）檢查性控制。建立檢查性控制的目的是發(fā)現(xiàn)流程中可能發(fā)生的錯報（盡管

51、有預(yù)防性控制還是會發(fā)生的錯報）。檢查性控制通常并不適用于業(yè)務(wù)流程中的所有交易，而適用于一般業(yè)務(wù)流程以外的已經(jīng)處理或部分處理的某類交易,2.識別和了解相關(guān)控制注冊會計師在判斷對控制的了解是否足以制定一個有效地審計策略時，考慮的因素包括：重要交易類別的復(fù)雜性信息技術(shù)應(yīng)用環(huán)境的復(fù)雜性和一體化程度錯報發(fā)生的可能性和在業(yè)務(wù)流程中未被發(fā)現(xiàn)的可能性該重要交易影響重大賬戶的程度。,3.記錄相關(guān)控制?！　∪绻詴嫀煂χ匾獦I(yè)務(wù)流程的記錄符

52、合下列條件，可以認為其是充分的：（1）該記錄識別了所有重要交易類別；（2）該記錄指出在業(yè)務(wù)處理流程中“在什么環(huán)節(jié)可能出錯”，即在什么環(huán)節(jié)需要控制；（3）該記錄描述了針對“在什么環(huán)節(jié)可能出錯”建立的預(yù)防性控制與檢查性控制，而且指出這些控制由誰執(zhí)行以及如何執(zhí)行。,（五）執(zhí)行穿行測試，證實對交易流程和相關(guān)控制的了解為了解各類重要交易在業(yè)務(wù)流程中發(fā)生、處理和記錄的過程，注冊會計師通常會 每年執(zhí)行穿行測試。 穿行測試法（Walkthro

53、ugh）審計人員在現(xiàn)場實施階段，用來證實所記錄的內(nèi)部控制情況正確性的手段。是評價人員在審查的某一系統(tǒng)抽取一、兩筆典型業(yè)務(wù)，從頭到尾檢查其處理過程，驗證是否與記錄的內(nèi)容相一致，判斷既定的控制措施是否貫徹執(zhí)行。,執(zhí)行穿行測試可獲得下列方面的證據(jù)：（1）確認對業(yè)務(wù)流程的了解；（2）確認對重要交易的了解是完整的；（3）確認所獲取的有關(guān)流程中的預(yù)防性控制和檢查性控制信息的準確性；（4）評估控制設(shè)計的有效性；（5）確認控制是否得到執(zhí)行；

54、（6）確認之前所做的書面記錄的準確性。,（六）初步評價和風(fēng)險評估1.對控制的初步評價在識別和了解控制后，根據(jù)執(zhí)行上述程序及獲取的審計證據(jù)，注冊會計師需要評價控制設(shè)計的合理性并確定其是否得到執(zhí)行評價結(jié)論：（1）所設(shè)計的控制單獨或連同其他控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報，并得到執(zhí)行；（2）控制本身的設(shè)計是合理的，但沒有得到執(zhí)行；（3）控制本身的設(shè)計就是無效的或缺乏必要的控制。,2.風(fēng)險評估需考慮的因素。（1）賬戶特征及已識別

55、的重大錯報風(fēng)險（2）對被審計單位整體層面控制的評價。注冊會計師應(yīng)將對整體層面獲得的了解和結(jié)論，同在業(yè)務(wù)流程層面獲得的有關(guān)重大交易流程及其控制的證據(jù)結(jié)合起來考慮。,3.評價決策了解內(nèi)部控制----初步評價（設(shè)計、執(zhí)行）----控制測試（執(zhí)行的有效性）----減少實質(zhì)性程序控制設(shè)計合理并得到執(zhí)行——減少擬實施的實質(zhì)性程序。如果控制測試的結(jié)果進一步證實內(nèi)部控制是有效——對相關(guān)賬戶及認定實施實質(zhì)性程序的范圍也將減少。注冊會計師不需要測

56、試控制運行的有效性認為控制是無效的，包括控制本身設(shè)計不合理，不能實現(xiàn)控制目標，盡管控制設(shè)計合理，但沒有得到執(zhí)行。除非存在某些可以使控制得到一貫運行的自動化控制，注冊會計師對控制的了解和評價并不能夠代替對控制運行有效性的測試。,（七）對財務(wù)報告流程的了解財務(wù)報告流程包括1.將業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)匯總記入總賬的程序，即如何將重要業(yè)務(wù)流程的信息與總賬和財務(wù)報告系統(tǒng)相連接；2.在總賬中生成、記錄和處理會計分錄的程序；3.記錄對財務(wù)報表常規(guī)和

57、非常規(guī)調(diào)整的程序，如合并調(diào)整、重分類等；4.草擬財務(wù)報表和相關(guān)披露的程序。,第五節(jié)　評估重大錯報風(fēng)險Material Misstatement,評估重大錯報風(fēng)險是風(fēng)險評估階段的最后一個步驟。獲取的關(guān)于風(fēng)險因素和抵消控制風(fēng)險的信息（通過實施風(fēng)險評估程序），將全部用于對財務(wù)報表層次以及各類交易、賬戶余額和披露認定層次評估重大錯報風(fēng)險。評估將作為確定進一步審計程序的性質(zhì)、范圍和時間的基礎(chǔ)，以應(yīng)對識別的風(fēng)險。,（一）評估重大錯報風(fēng)險時考

58、慮的因素,（二）評估重大錯報風(fēng)險的審計程序1.在了解被審計單位及其環(huán)境（包括與風(fēng)險相關(guān)的控制）的整個過程中，結(jié)合對財務(wù)報表中各類交易、賬戶余額和披露的考慮，識別風(fēng)險。例如，被審計單位因相關(guān)環(huán)境法規(guī)的實施需要更新設(shè)備，可能面臨原有設(shè)備閑置或貶值的風(fēng)險；宏觀經(jīng)濟的低迷可能預(yù)示應(yīng)收賬款的回收存在問題；競爭者開發(fā)的新產(chǎn)品上市，可能導(dǎo)致被審計単位的主要產(chǎn)品在短期內(nèi)過時，預(yù)示將出現(xiàn)存貨跌價和長期資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)等）的減位。2.結(jié)合對擬測試的相

59、關(guān)控制的考慮，將識別出的風(fēng)險與認定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系。例如，銷售困難使產(chǎn)品的市場價格下降，可能導(dǎo)致年末存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值而需要計提存貨跌價準備，這顯示存貨的計價認定可能發(fā)生錯報。,3.評估識別出的風(fēng)險，并評價其是否更廣泛地與財務(wù)報表整體相關(guān)，進而潛在地影響多項認定。4.考慮發(fā)生錯報的可能性（包括發(fā)生多項錯報的可能性、以及潛在錯報的重大程度是否足以導(dǎo)致重大錯報。注冊會計師應(yīng)當(dāng)利用實施風(fēng)險評估程序獲取的信息，包括在評價

60、控制設(shè)計和確定其是否得到執(zhí)行時獲取的審計證據(jù)，作為支持風(fēng)險評估結(jié)果的審計證據(jù)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險評估結(jié)果，確定實施進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。,（三）識別兩個層次的重大錯報風(fēng)險某些重大錯報風(fēng)險可能與特定的某類交易、賬戶余額和披露的認定相關(guān)。例如，被審計單位存在復(fù)雜的聯(lián)營或合資，這一事項表明長期股權(quán)投資賬戶的認定可能存在重大錯報風(fēng)險。又如，被審計單位存在重大的關(guān)聯(lián)方交易，該事項表明關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易的披露認定可能存在重大

61、錯報風(fēng)險。某些重大錯報風(fēng)險可能與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認定。例如，在經(jīng)濟不穩(wěn)定的國家和地區(qū)開展業(yè)務(wù)、資產(chǎn)的流動性出現(xiàn)問題、重要客戶流失、融資能力受到限制等，可能導(dǎo)致注冊會計師對被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮。又如，管理層缺乏誠信或承受異常的壓力可能引發(fā)舞弊風(fēng)險，這些風(fēng)險與財務(wù)報表整體相關(guān)。,（四）控制環(huán)境對評估財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的影響財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險很可能源于薄弱的控制環(huán)境。薄弱的控制環(huán)境帶來的風(fēng)

62、險可能對財務(wù)報表產(chǎn)生廣泛影響，難以限于某類交易、賬戶余額和披豁，注冊會計師應(yīng)當(dāng)采取總體應(yīng)對措施。例如，被審計單位治理層、管理層對內(nèi)部控制的重要性缺乏認識，沒有建立必要的制度和程序；或管理層經(jīng)營現(xiàn)念偏于激進，又缺乏實現(xiàn)激進目標的人力資源等，這些缺陷源于薄弱的控制環(huán)境，可能對財務(wù)報表產(chǎn)生廣泛影響，需要注冊會計師采取總體應(yīng)對措施。,（五）控制對評估認定層次重大錯報風(fēng)險的影響在評估重大錯報風(fēng)險時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將所了解的控制與特定認定相聯(lián)

63、系。控制可能與某一認定直接相關(guān)，也可能與某一認定間接相關(guān)。關(guān)系越間接，控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認定中錯報的作用越小,（六）考慮財務(wù)報表的可審計性注冊會計師在了解被審計單位內(nèi)部控制后，可能以被審計單位財務(wù)報表的可審計性產(chǎn)生懷疑。例如，對被審計單位會計記錄的可靠性和狀況的擔(dān)心可能會使注冊會計師認為可能很難獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以支持對財務(wù)報表發(fā)表意見。再如，管理層嚴重缺乏誠信，注冊會計師認為管理層在財務(wù)報表中做出虛假陳述的風(fēng)險高到

64、無法進行審計的程度。如果通過對內(nèi)部控制的了解發(fā)現(xiàn)下列情況，并對財務(wù)報表局部或整體的可審計性產(chǎn)生疑問，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或無法表示意見的審計報告：（1）被審計單位會計記錄的狀況和可靠性存在重大問題，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以發(fā)表無保留意見；（2）對管理層的誠信存在嚴重疑慮。必要時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。,二、需要特別考慮的重大錯報風(fēng)險（一）特別風(fēng)險的含義特別風(fēng)險，是指注冊會計師識別和評估的、根據(jù)判斷認

65、為需要特別考慮的重大錯報風(fēng)險。,（二）確定特別風(fēng)險時應(yīng)考慮的事項（1）風(fēng)險是否屬于舞弊風(fēng)險；（2）風(fēng)險是否與近期經(jīng)濟環(huán)境、會計處理方法和其他方面的重大變化有關(guān)；（3）交易的復(fù)雜程度；（4）風(fēng)險是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易；（5）財務(wù)信息計量的主觀程度，特別是對不確定事項的計量存在較大區(qū)間；（6）風(fēng)險是否涉及異?；虺稣＝?jīng)營過程的重大交易。,（三）非常規(guī)交易和判斷事項導(dǎo)致的特別風(fēng)險非常規(guī)交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的

66、交易。例如，企業(yè)購并、債務(wù)重組、重大或有事項等。由于非常規(guī)交易具有下列特征，與重大非常規(guī)交易相關(guān)的特別風(fēng)險可能導(dǎo)致更高的重大錯報風(fēng)險：（1）管理層更多地干預(yù)會計處理：（2）數(shù)據(jù)收集和處理進行更多的人工干預(yù)；（3）復(fù)雜的計算或會計處理方法；（4）非常規(guī)交易的性質(zhì)可能使被審計單位難以對由此產(chǎn)生的特別風(fēng)險實施有效控制。,判斷事項通常包括做出的會計估計（具有計量的重大不確定性）。如資產(chǎn)減值準備金額的估計、需要運用復(fù)雜估值技術(shù)確定的公允

67、價值計量等。由于下列原因，與重大判斷事項相關(guān)的特別風(fēng)險可能導(dǎo)致更高的重大錯報風(fēng)險：（1）對涉及會計估計、收入確認等方面的會計原則存在不同的理解；（2）所要求的判斷可能是主觀和復(fù)雜的，或需要對未來事項做出假設(shè)。,（四）考慮與特別風(fēng)險相關(guān)的控制1.如果管理層未能實施控制以恰當(dāng)應(yīng)對特別風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)認為內(nèi)部控制存在重大缺陷，并考慮其對風(fēng)險評估的影響。2.如果計劃測試旨在減輕特別風(fēng)險的控制有效性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)不依賴以前審計獲取

68、的關(guān)于內(nèi)部控制運行有效的審計證據(jù).注冊會計師應(yīng)當(dāng)專門針對識別的風(fēng)險實施實質(zhì)性程序，由于實質(zhì)性分析程序單獨并不足以應(yīng)對特別風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施細節(jié)測試，或?qū)嵸|(zhì)性分析程序與細節(jié)測試結(jié)合運用。,三、僅通過實質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯報風(fēng)險1.作為風(fēng)險評估的一部分，如果認為僅通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認定層次的重大錯報風(fēng)險降至可接受的低水平，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價被審計單位針對這些風(fēng)險設(shè)計的控制，并確定其執(zhí)行情況。2.在被審計單位對日