[學(xué)習(xí)]所得稅課件-1所得稅

1、1,,第二章 所 得 稅,2,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,本章內(nèi)容一、所得稅會(huì)計(jì)概述二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異及與時(shí)間性差異的關(guān)系遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)三、所得稅的確認(rèn)和計(jì)量四、列報(bào)和披露,3,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,一、所得稅會(huì)計(jì)概述（一）會(huì)計(jì)與稅收的關(guān)系 遵從不同的原則、服務(wù)不同的目的 會(huì)計(jì)與稅收的目的不同1、會(huì)計(jì)：提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信

2、息2、稅收：依據(jù)有關(guān)的稅收法規(guī)，確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人應(yīng)繳納的稅款。,4,因?yàn)闀?huì)計(jì)與稅收的目的不同，導(dǎo)致產(chǎn)生會(huì)計(jì)上設(shè)置不同的賬戶反映：“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交所得稅”“所得稅費(fèi)用”“遞延所得稅資產(chǎn)”“遞延所得稅負(fù)債”（二）所得稅會(huì)計(jì)的形成和發(fā)展所得稅會(huì)計(jì)處理方法的發(fā)展應(yīng)付稅款法 、納稅影響會(huì)計(jì)法（遞延法、利潤表債務(wù)法、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法）,5,（三）所得稅會(huì)計(jì)的定義所得稅會(huì)計(jì)是以企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表及其附注為依據(jù)，結(jié)合相關(guān)賬簿資料，

3、研究如何處理按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異的會(huì)計(jì)理論和方法。,6,（四）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的賬戶設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交所得稅”“所得稅費(fèi)用－當(dāng)期所得稅 －遞延所得稅”“遞延所得稅資產(chǎn)” “遞延所得稅負(fù)債”　　應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交所得稅的計(jì)算應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交所得稅）=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率　應(yīng)納稅所得額=稅前會(huì)

4、計(jì)利潤+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額,7,,當(dāng)期所得稅=應(yīng)納稅所得額×當(dāng)期適用稅率遞延所得稅=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（-減少）-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（+減少）,8,會(huì)計(jì)分錄(資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下)_（一般情況下）借：所得稅 費(fèi)用　　　　　　　　　　　　 遞延所得稅資產(chǎn) 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅　　遞延所得稅負(fù)債,9,第二節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法我國所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出發(fā)點(diǎn)：注

5、重與會(huì)計(jì)要素的定義相協(xié)調(diào)國際會(huì)計(jì)界的最新發(fā)展,10,主要特點(diǎn)：比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債確定利潤表中的所得稅費(fèi)用,11,一、確認(rèn)遞延所得稅的必要性 某些收入和費(fèi)用在會(huì)計(jì)上和納稅上的處理不同，從而造成會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額不同遞延所得稅的設(shè)置使得： 1.所得稅費(fèi)用與當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤相配比 2.減少由于稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不一致產(chǎn)生的稅后利潤的波動(dòng),12,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,

6、遞延所得稅的確認(rèn)體現(xiàn)了： 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則－－交易或事項(xiàng)在某一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn) 配比原則－－同一會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)利潤與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比,13,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,例:某公司每年稅前利潤總額為1000萬元,2004年預(yù)計(jì)了200萬元的產(chǎn)品保修費(fèi)用,實(shí)際支付發(fā)生于2005年,適用的所得稅稅率為33%會(huì)計(jì)處理:2004年計(jì)入損益稅收處理:實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除,14,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所

7、得稅,如果不確認(rèn)遞延稅款,則: 2003 2004稅收: 利潤總額 1000 1000 預(yù)計(jì)保修費(fèi)用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200

8、 800會(huì)計(jì): 所得稅費(fèi)用 (396) (264) 凈利潤 604 736,15,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,如果確認(rèn)遞延稅款,則: 2003 2004稅收: 利潤總額

9、 1000 1000 預(yù)計(jì)保修費(fèi)用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200 800會(huì)計(jì): 當(dāng)期所得稅 (396) (264) 遞延所得稅

10、 66 (66) 凈利潤 670 670,16,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的計(jì)算（一）、暫時(shí)性差異的計(jì)算 資產(chǎn)/負(fù)債的賬面價(jià)值 × 資產(chǎn)/負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ) （×） 暫時(shí)性差異 

11、5;,17,（二）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法所得稅的具體計(jì)算程序,⑴期末遞延所得稅負(fù)債/資產(chǎn)=暫時(shí)性差異×預(yù)計(jì)稅率⑵遞延所得稅負(fù)債/資產(chǎn)=期末遞延所得稅負(fù)債/資產(chǎn)－期初遞延所得稅負(fù)債/資產(chǎn)⑶應(yīng)交所得稅=應(yīng)納稅所得額×現(xiàn)行稅率⑷所得稅費(fèi)用=應(yīng)交所得稅±遞延所得稅負(fù)債/資產(chǎn),18,借：所得稅 　　　　　　　　　　　　 遞延所得稅資產(chǎn) 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅　　遞延所得稅負(fù)

12、債,19,三、資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)1、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。 通俗地說，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)就是將來收回資產(chǎn)時(shí)可以抵稅的金額。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額例1：甲公司2007年末存貨賬面余額100萬元，已提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬元，則存賬面價(jià)值為90萬元；存貨在出售時(shí)可以按其購入成本（賬面余額）抵稅100萬元，所以，存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬元

13、。 即為其賬面價(jià)值,20,例2.固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)：實(shí)際成本－累計(jì)折舊－減值準(zhǔn)備稅收：實(shí)際成本－累計(jì)折舊例：某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價(jià)為1000萬元，使用年限為20年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照直線法計(jì)提折舊，稅收處理允許加速折舊，企業(yè)在計(jì)稅時(shí)對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為0。計(jì)提了2年的折舊后，會(huì)計(jì)期末，企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了80萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，則該時(shí)點(diǎn)上其賬面價(jià)值為1000－50－50－80＝820萬元 計(jì)

14、稅基礎(chǔ)為1000－100－90＝810萬元，,21,例3. 無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異主要產(chǎn)生于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以及使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。1．對(duì)于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)內(nèi)部研究開發(fā)活動(dòng)區(qū)分兩個(gè)階段，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)人當(dāng)期損益，開發(fā)階段符合資本化條件以后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本。對(duì)于研究開發(fā)費(fèi)用的稅前扣除，稅法中規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工

15、藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。如該無形資產(chǎn)的確認(rèn)不是產(chǎn)生于合并交易、同時(shí)在確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，則按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，不確認(rèn)有關(guān)暫時(shí)性差異的所得稅影響。,22,2．無形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)與稅收的差異主要產(chǎn)生于對(duì)無形資產(chǎn)是否需要攤銷及無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)根

16、據(jù)無形資產(chǎn)使用壽命情況區(qū)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)與使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不要求攤銷，但持有期間每年應(yīng)進(jìn)行減值測試。稅法規(guī)定，企業(yè)取得的無形資產(chǎn)成本應(yīng)在一定期限內(nèi)攤銷。即稅法中沒有界定使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，除外購商譽(yù)外所有的無形資產(chǎn)成本均應(yīng)在一定期間內(nèi)攤銷。對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)處理時(shí)不予攤銷，但計(jì)稅時(shí)其按照稅法規(guī)定確定的攤銷額允許稅前扣除，造成該類無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。

17、在對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況下，因稅法對(duì)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在形成實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，即無形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)隨減值準(zhǔn)備的提取發(fā)生變化，但其賬面價(jià)值會(huì)因資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取而下降，從而造成無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。,23,【例19—2】A企業(yè)當(dāng)期為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出計(jì)2 000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)

18、生的支出為1 200萬元。稅法規(guī)定，研究開發(fā)支出未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途（尚未開始攤銷）。A企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予費(fèi)用化的金額為800萬元，形成無形資產(chǎn)的成本為1 200萬元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1 200萬元。A企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的2 000萬元研究開發(fā)支出，按

19、照稅法規(guī)定可在當(dāng)期稅前扣除的金額為1 200萬元。所形成無形資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的金額為1 800萬元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為1 800萬元，形成暫時(shí)性差異600萬元。 該內(nèi)部開發(fā)形成的無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的600萬元暫時(shí)性差異系資產(chǎn)初始確認(rèn)產(chǎn)生的，確認(rèn)資產(chǎn)既不影響會(huì)計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，按照準(zhǔn)則規(guī)定，不確認(rèn)暫時(shí)性差異的所得稅影響。,24,例4、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 按照《企

20、業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，其于某一會(huì)計(jì)期末的賬面價(jià)值為該時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值。稅法規(guī)定，企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。按照該規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)在持有期間市價(jià)的波動(dòng)在計(jì)稅時(shí)不予考慮，有關(guān)金融資產(chǎn)在某一

21、會(huì)計(jì)期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其取得成本，從而造成在公允價(jià)值變動(dòng)的情況下，對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。 企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定，與以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)類似，可比照處理。,25,【例19—3】20×7年10月20日，A公司自公開市場取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價(jià)款1600萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×7年12月31日，該項(xiàng)權(quán)益性投資的市價(jià)為1760萬

22、元。假定稅法規(guī)定對(duì)于交易性金融資產(chǎn)，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待出售時(shí)一并計(jì)算應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額。該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的期末市價(jià)為1760萬元，其按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行核算在20×6年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值為1760萬元。因稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，其在20×6年資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本不變，即為1600萬元。該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值l

23、760萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1600萬元：之間產(chǎn)生了160萬元的暫時(shí)性差異，該暫時(shí)性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)增加未來期間的應(yīng)納稅所得額，導(dǎo)致企業(yè)應(yīng)交所得稅的增加。,26,例5. 長期股權(quán)投資 企業(yè)持有的長期股權(quán)投資，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定區(qū)別對(duì)被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價(jià)值能否可靠取得等分別采用成本法及權(quán)益法進(jìn)行核算。稅法中對(duì)于投資資產(chǎn)的處理，要求按規(guī)定確定其成本后，在轉(zhuǎn)讓或處置投資資產(chǎn)時(shí)，其成本準(zhǔn)予扣除。因此，稅法中對(duì)于長期股

24、權(quán)投資并沒有權(quán)益法的概念。長期股權(quán)投資取得后，如果按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定采用權(quán)益法核算，則一般情況下在持有過程中隨著應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)份額的變化，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)會(huì)產(chǎn)生差異，該差異主要源于以下三種情況：1．初始投資成本的調(diào)整。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，取得時(shí)應(yīng)比較其初始投資成本與按比例計(jì)算應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，在初始投資成本小于按比例計(jì)算應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的情況下，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資

25、的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收益。因該種情況下在確定了長期股權(quán)投資的初始投資成本以后，按照稅法規(guī)定并不要求對(duì)其成本進(jìn)行調(diào)整，計(jì)稅基礎(chǔ)維持原取得成本不變，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)會(huì)產(chǎn)生差異。,27,2．投資損益的確認(rèn)。對(duì)于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，持有投資期間在被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈損失時(shí)，投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的部分，一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為各期損益。在長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值因確認(rèn)投資損益變化的同時(shí)，其

26、計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)隨之發(fā)生變化。按照稅法規(guī)定，居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益免稅，即作為投資企業(yè)，其在未來期間自被投資單位分得有關(guān)現(xiàn)金股利或利潤時(shí)，該部分現(xiàn)金股利或利潤免稅，在持續(xù)持有的情況下，該部分差額對(duì)未來期間不會(huì)產(chǎn)生計(jì)稅影響。3．應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益的變化。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，除確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位的凈損益外，對(duì)于應(yīng)享有被投資單位的其他權(quán)益變化，也應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，但其計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)發(fā)生變化。,2

27、8,例19—4】A公司于20×7年1月2日以6 000萬元取得B公司30％的有表決權(quán)股份，擬長期持有并能夠?qū)公司施加重大影響，該項(xiàng)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為18 000萬元（假定取得投資時(shí)B公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。B公司20×7年實(shí)現(xiàn)凈利潤2 300萬元，為發(fā)生影響權(quán)益變動(dòng)的其他交易或事項(xiàng)。A公司及B公司均為居民企業(yè)，適用的所得稅稅率均為25%，雙

28、方采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間相同。稅法規(guī)定，居民企業(yè)之間的股息紅利免稅。 會(huì)計(jì)處理： 借：長期股權(quán)投資 6 000 　　貸：銀行存款　　　　　　　　　 6 000因該項(xiàng)長期股權(quán)投資的初始投資成本（6 000萬元）大于按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額（5 400萬元），其初始投資成本無須調(diào)整。 確認(rèn)投資損益： 借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

29、 690 　　貸：投資收益 　　　　　　　　　 690該項(xiàng)長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)如下：（1）取得時(shí)成本為6 000萬元；（2）期末因稅法中沒有權(quán)益法的概念，對(duì)于應(yīng)享有被投資單位的凈損益不影響長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)，其于20×7年12月31日的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為6 000萬元。,29,,2．負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ) 負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。,30

30、,例1.預(yù)計(jì)負(fù)債會(huì)計(jì):按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則判斷,對(duì)估計(jì)將支付的金額確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債稅收:因確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債所產(chǎn)生的費(fèi)用能否稅前扣除,取決于產(chǎn)生預(yù)計(jì)負(fù)債的事項(xiàng)是否與企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)例:企業(yè)因銷售商品提供售后三包等原因于當(dāng)期確認(rèn)了100萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生三包費(fèi)用。預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值：100萬元預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值10

31、0萬－可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額100萬＝0,31,例2. 預(yù)收賬款 企業(yè)在收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)時(shí)，因不符合收入確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上將其確認(rèn)為負(fù)債。稅法中對(duì)于收入的確認(rèn)原則一般與會(huì)計(jì)規(guī)定相同，即會(huì)計(jì)上未確認(rèn)收入時(shí)，計(jì)稅時(shí)一般亦不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，該部分經(jīng)濟(jì)利益在未來期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額為0，計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。某些情況下，因不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件未確認(rèn)為收入的預(yù)收款項(xiàng)，按照稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)，有關(guān)預(yù)收賬

32、款的計(jì)稅基礎(chǔ)為0，即因其產(chǎn)生時(shí)已經(jīng)計(jì)算交納所得稅，未來期間可全額稅前扣除。,32,【例19—8】A公司于20×7年12月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為2000萬元，因不符合收入確認(rèn)條件，將其作為預(yù)收賬款核算。假定按照適用稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算交納所得稅。該預(yù)收賬款在A公司20×7年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值為2000萬元。因假定按照稅法規(guī)定，該項(xiàng)預(yù)收款應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期的應(yīng)納稅

33、所得額計(jì)算交納所得稅，與該項(xiàng)負(fù)債相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已在取得當(dāng)期計(jì)算交納所得稅，未來期間按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入時(shí)，不再計(jì)入應(yīng)納稅所得額，即其于未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可予稅前扣除的金額為2000萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值2000萬-未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額2000萬＝0。該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值2000萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)0之間產(chǎn)生的2000萬元暫時(shí)性差異，會(huì)減少企業(yè)于未來期間的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)未來期間以應(yīng)交所得稅

34、的方式流出經(jīng)濟(jì)利益減少。,33,例3. 應(yīng)付職工薪酬 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為企業(yè)的成本費(fèi)用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債。稅法中對(duì)于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中如果規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入成本費(fèi)用的金額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。因超過部分在發(fā)生當(dāng)期不允許稅前扣除，在以后期間也不允許稅前扣除，即該部分差額對(duì)未來期間計(jì)稅不產(chǎn)生影響，所產(chǎn)生應(yīng)付職工薪

35、酬負(fù)債的賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)?！纠?9—9】某企業(yè)20×7年12月計(jì)入成本費(fèi)用的職工工資總額為3200萬元，至20×7年12月31日尚未支付，體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)付職工薪酬負(fù)債。假定按照適用稅法規(guī)定，當(dāng)期計(jì)入成本費(fèi)用的3200萬元工資支出中，按照計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，可予稅前扣除的金額為2400萬元。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為成本費(fèi)用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債

36、。該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的賬面價(jià)值為3200萬元。企業(yè)實(shí)際發(fā)生的工資支出3200萬元與允許稅前扣除的金額2400萬元之間所產(chǎn)生的800萬元差額在發(fā)生當(dāng)期即應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，并且在以后期間不能夠再稅前扣除，該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值3200萬元-未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0＝3200(萬元)。,34,3、暫時(shí)性差異 暫時(shí)性差異＝賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ) 4、差異分類會(huì)計(jì)與稅收差異分析 (1)按照

37、原所得稅暫行規(guī)定,基于利潤表出發(fā),分為永久性差異與時(shí)間性差異(2)所得稅準(zhǔn)則主要是從資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法出發(fā),比較資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，差異分類分為：永久性差異：（違法罰款、國債利息等）賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相同暫時(shí)性差異：賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同其他視同暫時(shí)性差異：處理的項(xiàng)目并非因資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同引起的視同暫時(shí)性差異處理的項(xiàng)目，如可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的虧損,35,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,1）永久性差異－僅影響發(fā)生當(dāng)期

38、，不影響以后期間，不存在不同會(huì)計(jì)期間攤配問題（即不產(chǎn)生遞延所得稅）.A、會(huì)計(jì)上作收益,稅法規(guī)定免稅的收入國債利息收入 如投資的賬面價(jià)值為1050萬元（包括本息），可從 未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額為1050萬元 賬面價(jià)值＝計(jì)稅基礎(chǔ),36,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,B.計(jì)算會(huì)計(jì)利潤時(shí)可予扣除的費(fèi)用,計(jì)稅時(shí)不允許扣除超過標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)招待費(fèi) 非廣告性贊助支出非公益救濟(jì)性捐贈(zèng)等,37,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,2）納稅暫時(shí)性差異和

39、可抵扣暫時(shí)性差異 視暫時(shí)性差異對(duì)未來期間應(yīng)稅所得的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異根據(jù)暫時(shí)性差異對(duì)未來期間應(yīng)納稅所得額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。除因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異以外，按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，也視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。,38,應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅的增加,應(yīng)納稅暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于以下情況：1．

40、資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)。一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值代表的是企業(yè)在持續(xù)使用或最終出售該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)將取得的經(jīng)濟(jì)利益的總額，而計(jì)稅基礎(chǔ)代表的是一項(xiàng)資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的金額。資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，該項(xiàng)資產(chǎn)未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要交稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。例如，一項(xiàng)資產(chǎn)賬面價(jià)值為200萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)如果為150萬元，兩者之間的差額會(huì)造成未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅的增加。在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)

41、期，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。,39,2．負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)。一項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值為企業(yè)預(yù)計(jì)在未來期間清償該項(xiàng)負(fù)債時(shí)的經(jīng)濟(jì)利益流出，而其計(jì)稅基礎(chǔ)代表的是賬面價(jià)值在扣除稅法規(guī)定未來期間允許稅前扣除的金額之后的差額。因負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，本質(zhì)上是稅法規(guī)定就該項(xiàng)負(fù)債在未來期間可以稅前扣除的金額(即與該項(xiàng)負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用支出在未來期間可予稅前扣除的金額)。負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，則

42、意味著就該項(xiàng)負(fù)債在未來期間可以稅前抵扣的金額為負(fù)數(shù)，即應(yīng)在未來期間應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上調(diào)增，增加未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。,40,可抵扣暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致未來期間應(yīng)稅所得和應(yīng)交所得稅的減少,可抵扣暫時(shí)性差異一般產(chǎn)生于以下情況：1．資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，從經(jīng)濟(jì)含義來看，資產(chǎn)在未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益少，按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，則就賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額

43、，企業(yè)在未來期間可以減少應(yīng)納稅所得額并減少應(yīng)交所得稅，符合有關(guān)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例如，一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為200萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為260萬元，則企業(yè)在未來期間就該項(xiàng)資產(chǎn)可以在其自身取得經(jīng)濟(jì)利益的基礎(chǔ)上多扣除60萬元。從整體上來看，未來期間應(yīng)納稅所得額會(huì)減少，應(yīng)交所得稅也會(huì)減少，形成可抵扣暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。,41,2．負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異實(shí)質(zhì)上是稅法規(guī)定

44、就該項(xiàng)負(fù)債可以在未來期間稅前扣除的金額。即：負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異＝賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ) ＝賬面價(jià)值－(賬面價(jià)值－未來期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額) ＝未來期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額 一項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，意味著未來期間按照稅法規(guī)定與該項(xiàng)負(fù)債相關(guān)的全部或部分支出可以自未來應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中扣除，減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。例如，企業(yè)對(duì)將發(fā)生的產(chǎn)品保修費(fèi)用在銷售當(dāng)期確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債

45、200萬元，但如果稅法規(guī)定有關(guān)費(fèi)用支出只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才能夠稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為0；企業(yè)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期相關(guān)費(fèi)用不允許稅前扣除，但在以后期間有關(guān)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除，使得未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅減少，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，符合有關(guān)確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。,42,特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異,1.未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。某些交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，因?yàn)椴环腺Y產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)

46、負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，其賬面價(jià)值。與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時(shí)性差異。如企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除另有規(guī)定外，不超過銷售收入15%的部分準(zhǔn)予扣除；超過部分準(zhǔn)予向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該類費(fèi)用在發(fā)生時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定即計(jì)入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)。但按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，兩者之間的差異也形成暫時(shí)性差異。,43,【例19—11】A公司20×7年發(fā)生了20

47、00萬元廣告支出，發(fā)生時(shí)已作為銷售費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，稅法規(guī)定，該類支出不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分允許當(dāng)期稅前扣除，超過部分允許向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司20×7年實(shí)現(xiàn)銷售收入10000萬元。該廣告費(fèi)用支出因按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在發(fā)生時(shí)已計(jì)入當(dāng)期損益，不體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，如果將其視為資產(chǎn)，其賬面價(jià)值為0。因按照稅法規(guī)定，該類支出稅前列支有一定標(biāo)準(zhǔn)限制，根據(jù)當(dāng)期A公司銷售收入15%計(jì)算，當(dāng)期可予稅前扣除1500

48、萬元（10000×15%），當(dāng)期未予稅前扣除的500萬元可以向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)為500萬元。該項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值0與其計(jì)稅基礎(chǔ)500萬元之間產(chǎn)生了500萬元的暫時(shí)性差異，該暫時(shí)性差異在未來期間可減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，為可抵扣暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。,44,2．可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)

49、值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時(shí)性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)?！纠?9—12】甲公司于20×7年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損4000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個(gè)年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計(jì)其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該經(jīng)營虧損。該經(jīng)營虧損雖不是因

50、比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的，但從其性質(zhì)上來看可以減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時(shí)性差異。在企業(yè)預(yù)計(jì)未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣虧損時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。,45,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,（三）暫時(shí)性差異,可抵扣暫性差異:將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額,應(yīng)納稅暫時(shí)性差異:將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額

51、,,,遞延所得稅資產(chǎn),遞延所得稅負(fù)債,46,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,暫時(shí)性差異: 資產(chǎn) 負(fù)債賬面價(jià)值>計(jì)稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 可抵扣時(shí)間性差異 (遞延所得稅負(fù)債) (遞延所得稅資產(chǎn))賬面價(jià)值<計(jì)稅基礎(chǔ)

52、 可抵扣暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 (遞延所得稅資產(chǎn)) (遞延所得稅負(fù)債),47,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－－所得稅,應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：資產(chǎn)的賬面價(jià)值＞其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為200萬元 計(jì)稅基礎(chǔ)為150萬元 未來納稅義務(wù)增加－－負(fù)債負(fù)債的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：負(fù)債的賬面價(jià)值為100萬元

53、 計(jì)稅基礎(chǔ)為120萬元 未來應(yīng)稅所得基礎(chǔ)上調(diào)增－－負(fù)債從利潤表角度：會(huì)計(jì)利潤＞應(yīng)納稅所得額,48,可抵扣暫時(shí)性差異：資產(chǎn)的賬面價(jià)值＜其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為150萬元 計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬元 未來納稅義務(wù)減少－－資產(chǎn)負(fù)債的賬面價(jià)值＞其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：負(fù)債的賬面價(jià)值為120萬元 計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬元 未來應(yīng)稅所得

54、基礎(chǔ)上調(diào)減－－資產(chǎn)從利潤表角度：會(huì)計(jì)利潤＜應(yīng)納稅所得額,49,（三）暫時(shí)性差異的會(huì)計(jì)處理,對(duì)暫時(shí)性差異采用跨期攤配法進(jìn)行處理。其基本程序?yàn)椋?①確定產(chǎn)生暫時(shí)性差異的項(xiàng)目； ②確定各年的暫時(shí)性差異； ③確定該項(xiàng)差異對(duì)納稅的影響； ④確定所得稅費(fèi)用，應(yīng)交所得稅加減納稅影響等于當(dāng)期所得稅和遞延所得稅的總金額。 在采用資產(chǎn)負(fù)債表核算遞延所得稅時(shí)，如果預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期的稅率能夠合理確定，發(fā)生時(shí)按預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期的稅率

55、核算。另外，不論發(fā)生或是轉(zhuǎn)銷期間，如果稅率變動(dòng)，均應(yīng)按其進(jìn)行調(diào)整。,50,,例題1 2000年12月31日購入價(jià)值5000元的設(shè)備，預(yù)計(jì)使用期5年，無殘值。采用直線法計(jì)提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。未扣折舊前的利潤總額為11000元，適用稅率為15％。,51,遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量,遞延所得稅負(fù)債產(chǎn)生于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。因應(yīng)納稅暫時(shí)性差異在轉(zhuǎn)回期間將增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，在

56、其發(fā)生當(dāng)期，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)支付稅金的義務(wù)，應(yīng)作為負(fù)債確認(rèn)。確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時(shí)，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)影響到會(huì)計(jì)利潤或應(yīng)納稅所得額的，相關(guān)的所得稅影響應(yīng)作為利潤表中所得稅費(fèi)用的組成部分；與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的，其所得稅影響應(yīng)減少所有者權(quán)益；與企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債相關(guān)的，遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)或是計(jì)入合并當(dāng)期損益的金額。,52,企業(yè)在確認(rèn)因應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時(shí)，應(yīng)遵循以下

57、原則：,1.除所得稅準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債?；谥?jǐn)慎性原則，為了充分反映交易或事項(xiàng)發(fā)生后對(duì)未來期間的計(jì)稅影響，除特殊情況可不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債外，企業(yè)應(yīng)盡可能地確認(rèn)與應(yīng)納稅暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。,53,2．不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況,有些情況下，雖然資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，但出于各方面考慮，所得

58、稅準(zhǔn)則中規(guī)定不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，主要包括：(1)商譽(yù)的初始確認(rèn)。非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。因會(huì)計(jì)與稅收的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，按照稅收法規(guī)規(guī)定作為免稅合并的情況下，計(jì)稅時(shí)不認(rèn)可商譽(yù)的價(jià)值，即從稅法角度，商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0，兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。對(duì)于商譽(yù)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的該應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，準(zhǔn)則中規(guī)定不確認(rèn)與其

59、相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，原因在于：,54,一是確認(rèn)該部分暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債，則意味著購買方在企業(yè)合并中獲得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的價(jià)值量下降，企業(yè)應(yīng)增加商譽(yù)的價(jià)值，商譽(yù)的賬面價(jià)值增加以后，可能很快就要計(jì)提減值準(zhǔn)備，同時(shí)其賬面價(jià)值的增加還會(huì)進(jìn)一步產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，使得遞延所得稅負(fù)債和商譽(yù)價(jià)值量的變化不斷循環(huán)。二是商譽(yù)本身即是企業(yè)合并成本在取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債之間進(jìn)行分配后的剩余價(jià)值，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債進(jìn)一步增加其賬面價(jià)值

60、會(huì)影響到會(huì)計(jì)信息的可靠性。【例19—14】A企業(yè)以增發(fā)市場價(jià)值為6000萬元的自身普通股（1000萬股）為對(duì)價(jià)購入B企業(yè)100％的凈資產(chǎn)，對(duì)B企業(yè)進(jìn)行非同一控制下的吸收合并。假定該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件，購買日B企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值及其計(jì)稅基礎(chǔ)如表19—1所示：,55,本例中企業(yè)適用的所得稅稅率為25％，該項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債及商譽(yù)的金額計(jì)算如下：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

61、 5040 遞延所得稅資產(chǎn)(300×25％) 75 遞延所得稅負(fù)債(1650×25％) 412.50 考慮遞延所得稅后可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值 4702.50 商譽(yù)

62、 1297.50企業(yè)合并成本 6000,56,因該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件，如果當(dāng)事各方選擇進(jìn)行免稅處理，則作為購買方其在免稅合并中取得的被購買方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其原計(jì)稅基礎(chǔ)不變。被購買方原賬面上未確認(rèn)商譽(yù)，即商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0。該項(xiàng)合并中所確認(rèn)的商譽(yù)金額1297.50萬元與

63、其計(jì)稅基礎(chǔ)0之間產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，按照準(zhǔn)則中規(guī)定，不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。應(yīng)予說明的是，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在非同一控制下企業(yè)合并中確認(rèn)了商譽(yù)，并且按照所得稅法規(guī)的規(guī)定該商譽(yù)在初始確認(rèn)時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值的，該商譽(yù)在后續(xù)計(jì)量過程中因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生稅暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。,57,(2)除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)

64、債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。該規(guī)定主要是考慮到由于交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的直接結(jié)果是增加有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值或是降低所確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值，使得資產(chǎn)、負(fù)債在初始確認(rèn)時(shí)，違背歷史成本原則，影響會(huì)計(jì)信息的可靠性。,58,(3)與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，一般應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足

65、以下兩個(gè)條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；二是該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。滿足上述條件時(shí)，投資企業(yè)可以運(yùn)用自身的影響力決定暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預(yù)見的未來該項(xiàng)暫時(shí)性差異即不會(huì)轉(zhuǎn)回，從而對(duì)未來期間不會(huì)產(chǎn)生所得稅影響，無須確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。企業(yè)在運(yùn)用上述條件不確認(rèn)與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等投資相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債時(shí)應(yīng)有明確的證據(jù)表明其能夠控制有關(guān)暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間。一般情況下，企

66、業(yè)對(duì)聯(lián)營企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策僅能夠?qū)嵤┲卮笥绊?，并不能夠主?dǎo)被投資單位包括利潤分配政策在內(nèi)的主要生產(chǎn)經(jīng)營決策的制定，滿足所得稅準(zhǔn)則規(guī)定的能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回時(shí)間的條件一般是通過與其他投資者簽訂協(xié)議等，達(dá)到能夠控制被投資單位利潤分配政策等情況下。,59,對(duì)于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響，應(yīng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖。,（1）如果企業(yè)擬長期持有該項(xiàng)投資，則因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的

67、暫時(shí)性差異預(yù)計(jì)未來期間不會(huì)轉(zhuǎn)回，對(duì)未來期間沒有所得稅影響；因確認(rèn)投資損益產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，如果在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時(shí)免稅，也不存在對(duì)未來期間的所得稅影響；因確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益的變動(dòng)而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，在長期持有的情況下，對(duì)于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異一般不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。,60,（2）對(duì)于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，如果投資企業(yè)改變持有意圖擬對(duì)外出售的情況下，按照稅法規(guī)定，企業(yè)

68、在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本準(zhǔn)予扣除。在持有意圖由長期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。 【例19—15】沿用【例19—4】該例中涉及的長期股權(quán)投資在長期持有的情況下，其賬面價(jià)值6690萬元與計(jì)稅基礎(chǔ)6000萬元產(chǎn)生的690萬元暫時(shí)性差異，因在未來期間取得時(shí)免稅，不產(chǎn)生所得稅影響，可以理解為適用的所得稅稅率為0，因而不需要確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅

69、負(fù)債；或者在長期持有的情況下，因未來期間A公司自B公司分得的現(xiàn)金股利或利潤免稅，其計(jì)稅基礎(chǔ)也可以理解為6690萬元，因而不產(chǎn)生暫時(shí)性差異，無須確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。,61,遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量,1．確認(rèn)的一般原則遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時(shí)性差異。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，在估計(jì)未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得