企業(yè)成本計(jì)量模式探討

1、援財(cái)會(huì)月刊淵會(huì)計(jì)冤窯園7窯陰在市場(chǎng)全球化、產(chǎn)品需求個(gè)性化、企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的今天，成本管理的觀念發(fā)生了很大變化，因此對(duì)成本會(huì)計(jì)提供的信息也提出了更高的要求。一、成本管理觀念的轉(zhuǎn)變目前，成本管理的觀念發(fā)生了較大改變，如：由追求成本最低轉(zhuǎn)變?yōu)樽非笃髽I(yè)效益最高；由只考慮企業(yè)目前的成本狀況轉(zhuǎn)變?yōu)橐云髽I(yè)發(fā)展戰(zhàn)略為導(dǎo)向，采取不同的成本管理模式與方法。除此之外，還表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1.由只重視生產(chǎn)過(guò)程的成本管理轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)整個(gè)企業(yè)的系統(tǒng)管理。通過(guò)對(duì)企業(yè)

2、價(jià)值鏈、行業(yè)價(jià)值鏈和競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈的構(gòu)成、價(jià)值鏈上的每項(xiàng)作業(yè)的地位及相互關(guān)系，以及價(jià)值鏈上每項(xiàng)作業(yè)的成本及其動(dòng)因、占用的資產(chǎn)、盈利狀況等的分析，以期發(fā)現(xiàn)本企業(yè)價(jià)值鏈及作業(yè)存在的問(wèn)題并找到優(yōu)化價(jià)值鏈的有效途徑，從而使企業(yè)擁有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。2.由工時(shí)、材料費(fèi)用控制轉(zhuǎn)變?yōu)槌杀緞?dòng)因控制。從成本動(dòng)因的性質(zhì)考察，成本動(dòng)因有兩個(gè)層次：微觀層次的成本動(dòng)因和戰(zhàn)略層次的成本動(dòng)因。傳統(tǒng)的成本分析多側(cè)重于微觀層次的作業(yè)性成本動(dòng)因，而忽視了戰(zhàn)略成本動(dòng)因。然而，戰(zhàn)略成

3、本動(dòng)因?qū)τ诔杀镜挠绊懯菦Q定性的、長(zhǎng)遠(yuǎn)的。戰(zhàn)略成本動(dòng)因一般分為結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本動(dòng)因兩大類(lèi)。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因包括企業(yè)規(guī)模的大小、范圍、工作經(jīng)驗(yàn)、技術(shù)水平、提供給顧客的產(chǎn)品或服務(wù)的復(fù)雜程度等。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因產(chǎn)生于企業(yè)對(duì)其基礎(chǔ)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的選擇，這些選擇決定任何給定的產(chǎn)品群的成本態(tài)勢(shì)。執(zhí)行性成本動(dòng)因是指通過(guò)企業(yè)的執(zhí)行能力來(lái)對(duì)成本態(tài)勢(shì)產(chǎn)生影響的因素。執(zhí)行性成本動(dòng)因包括職工參與程度、全面質(zhì)量管理的水平、生產(chǎn)能力的利用程度、工廠布局的效率、產(chǎn)品設(shè)

4、計(jì)的有效性以及與供應(yīng)商或顧客的聯(lián)系等。戰(zhàn)略成本動(dòng)因分析可以使企業(yè)了解決定企業(yè)成本態(tài)勢(shì)的基本因素，從而采取一定的戰(zhàn)略和措施，有重點(diǎn)地對(duì)成本動(dòng)因加以控制或改善，最終使企業(yè)擁有超越競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本優(yōu)勢(shì)。3.由只重視企業(yè)內(nèi)部成本的控制轉(zhuǎn)變?yōu)楫a(chǎn)品的全生命成本管理。全生命是指產(chǎn)品從策劃、研究與開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)、生產(chǎn)制造到顧客使用、維修保養(yǎng)、廢棄處置的整個(gè)過(guò)程。在這個(gè)過(guò)程的每個(gè)環(huán)節(jié)都要發(fā)生成本，各環(huán)節(jié)發(fā)生的成本之和就是全生命成本。傳統(tǒng)的成本管理重視企業(yè)內(nèi)部成本

5、的控制，特別是生產(chǎn)制造成本的控制，但是顧客在衡量產(chǎn)品價(jià)值時(shí)，既要考慮取得產(chǎn)品付出的成本，也要考慮今后的使用、維修保養(yǎng)、廢棄處置的成本。因此，企業(yè)要贏得顧客，取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，就要樹(shù)立全生命成本管理觀念，努力使產(chǎn)品全生命周期成本最低。4.由重視產(chǎn)品的生產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)橹匾暜a(chǎn)品的優(yōu)生。產(chǎn)品全生命成本的80%至85%是由該產(chǎn)品的研究開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)階段所決定的。生產(chǎn)過(guò)程成本管理只能影響產(chǎn)品生命成本總額中剩余的百分之十幾。體現(xiàn)成本管理的產(chǎn)品優(yōu)生觀念的典型方法是日本

6、企業(yè)的目標(biāo)成本計(jì)算。5.由個(gè)別人、個(gè)別部門(mén)對(duì)成本進(jìn)行管理轉(zhuǎn)變?yōu)闊o(wú)邊界成本管理。無(wú)邊界成本管理，是指通過(guò)廣闊的成本管理視野（能夠跨越企業(yè)職能、單位，跨越企業(yè)現(xiàn)有的等級(jí)體系，跨越企業(yè)的外部邊界及地理邊界等各種障礙），在廣泛的企業(yè)內(nèi)部的和外部的聯(lián)系中，尋求降低成本途徑的一種成本管理理念和方法。二、企業(yè)管理層次的特征任何企業(yè)的管理都可以被劃分為三個(gè)層面：戰(zhàn)略管理層面、管理控制層面和任務(wù)控制層面。1.戰(zhàn)略管理層面。戰(zhàn)略管理決定了企業(yè)未來(lái)發(fā)展的方向

7、，是企業(yè)的生存之本，是企業(yè)少數(shù)管理當(dāng)局所關(guān)注和從事的主要工作。戰(zhàn)略管理涉及的主要內(nèi)容有：淤外部環(huán)境帶來(lái)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)；于企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的判斷；盂企業(yè)組織機(jī)構(gòu)對(duì)環(huán)境的適應(yīng)程度；榆長(zhǎng)期戰(zhàn)略的制定和執(zhí)行等。戰(zhàn)略管理的特征是非系統(tǒng)化的。2.管理控制層面。管理控制是對(duì)戰(zhàn)略加以落實(shí)，它是企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)的保證。管理控制工作一般由企業(yè)中層管理者承擔(dān)。管理控制涉及的主要內(nèi)容有：淤制定年度計(jì)劃并加以落實(shí)；于實(shí)行企業(yè)全面預(yù)算；盂按不同職能進(jìn)行職能管理；榆

8、協(xié)調(diào)組織各部門(mén)的行為；虞傳遞信息并進(jìn)行溝通；愚進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等。管理控制已具備系統(tǒng)化的特征。3.任務(wù)控制層面。任務(wù)控制是企業(yè)的作業(yè)層面，用來(lái)保證任務(wù)的有效完成，它是管理控制活動(dòng)的具體化。任務(wù)控制涉及企業(yè)作業(yè)活動(dòng)的方方面面，其特征是最具系統(tǒng)化和結(jié)構(gòu)化。三、不同層次成本的特征企業(yè)不同層面人員所關(guān)心的問(wèn)題不同，如作業(yè)層執(zhí)行人員只關(guān)心任務(wù)是否完成和工作效率問(wèn)題。反映到企業(yè)成本問(wèn)【摘要】目前，傳統(tǒng)的成本計(jì)量模式已無(wú)法完全滿足企業(yè)不同層次管理的需要。

9、筆者認(rèn)為成本計(jì)量模式應(yīng)是一個(gè)突破會(huì)計(jì)賬戶框架的開(kāi)放系統(tǒng)，它是一個(gè)三層結(jié)構(gòu)的、開(kāi)放型的、多維成本計(jì)量的模式?！娟P(guān)鍵詞】成本管理觀念層次成本計(jì)量陰窯園8窯財(cái)會(huì)月刊淵會(huì)計(jì)冤援題上，下面三個(gè)層面對(duì)成本行為的理解和要求各有不同。1.企業(yè)層成本。企業(yè)層成本表現(xiàn)為企業(yè)價(jià)值鏈上整體成本結(jié)構(gòu)。通過(guò)與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相對(duì)成本地位對(duì)比，調(diào)整企業(yè)價(jià)值鏈上的成本結(jié)構(gòu)，以獲取持久成本優(yōu)勢(shì)。降低價(jià)值鏈整體成本有兩條途徑：一是控制成本驅(qū)動(dòng)因素；二是重構(gòu)價(jià)值鏈。企業(yè)層成本是一種

10、基于整體層面的戰(zhàn)略成本，不同于會(huì)計(jì)制度計(jì)算的財(cái)務(wù)成本，它更注重長(zhǎng)期性和整體性，這種成本函數(shù)往往是非線性的。企業(yè)層成本主要通過(guò)管理層和作業(yè)層的成本信息匯總得到，同時(shí)夾雜著管理當(dāng)局的主觀判斷和定性分析。2.管理控制層成本。管理控制層成本顯示了戰(zhàn)術(shù)成本特征，一般將它與目標(biāo)成本進(jìn)行對(duì)比，對(duì)差異進(jìn)行控制。由于現(xiàn)代管理控制強(qiáng)調(diào)過(guò)程管理，因此，管理控制層成本應(yīng)與目標(biāo)成本口徑一致，進(jìn)行動(dòng)態(tài)跟蹤記錄。降低管理控制層成本的途徑有兩條：一是按責(zé)任部門(mén)預(yù)算控制

11、成本費(fèi)用發(fā)生；二是按產(chǎn)品生產(chǎn)預(yù)算降低材料、人工成本。該成本是一種基于公司預(yù)算的戰(zhàn)術(shù)成本，財(cái)務(wù)成本信息無(wú)法完全滿足其要求，它需要采用多維成本計(jì)量，這種成本函數(shù)一般要假定其為線性的。它主要通過(guò)作業(yè)層實(shí)際成本匯總和事前編制各種預(yù)算成本匯總得到。3.作業(yè)層成本。作業(yè)層成本是執(zhí)行層面的具體活動(dòng)引起的資源耗用，它表示為進(jìn)行某項(xiàng)活動(dòng)所花費(fèi)的代價(jià)。由于作業(yè)層關(guān)心具體作業(yè)的成本耗用，因此成本顯現(xiàn)出具體性和短期性的特征。從理論上講，作業(yè)層的成本信息計(jì)量模式

12、設(shè)計(jì)最為簡(jiǎn)單，可以按每一項(xiàng)作業(yè)活動(dòng)要求對(duì)應(yīng)記錄每一條成本信息。事實(shí)上，作業(yè)層成本不僅要滿足作業(yè)層管理需要，還要能夠匯總生成管理控制層和公司戰(zhàn)略層所需成本信息。因此，設(shè)計(jì)作業(yè)層成本計(jì)量模式時(shí)，在符合成本效益的原則下，一般是盡可能增加直接成本追溯方式和間接成本庫(kù)數(shù)量，以成本動(dòng)因作為分配基礎(chǔ)。降低作業(yè)層成本的途徑有兩條：一是優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，減少不增值環(huán)節(jié)；二是通過(guò)技術(shù)創(chuàng)新，降低直接成本耗用。作業(yè)層成本函數(shù)應(yīng)該表現(xiàn)為一種嚴(yán)格意義上的線性關(guān)系。四、

13、未來(lái)成本計(jì)量模式未來(lái)成本計(jì)量模式應(yīng)是一個(gè)突破會(huì)計(jì)賬戶框架的開(kāi)放系統(tǒng)，它是一個(gè)三層結(jié)構(gòu)的、開(kāi)放型的、多維成本計(jì)量的模式。1.成本計(jì)量模式具有三層結(jié)構(gòu)。成本計(jì)量模式應(yīng)該是一個(gè)三層結(jié)構(gòu)模式，即作業(yè)層成本計(jì)量、管理控制層成本計(jì)量和公司戰(zhàn)略層成本計(jì)量。其分析順序自上而下：公司戰(zhàn)略層運(yùn)用價(jià)值鏈分析工具，進(jìn)行“成本鏈”相對(duì)成本優(yōu)勢(shì)分析；管理控制層制定成本預(yù)算，進(jìn)行成本過(guò)程控制和評(píng)價(jià)；作業(yè)層計(jì)算特定對(duì)象成本，利用成本動(dòng)因分析以改善成本。成本計(jì)算順序應(yīng)該

14、是自下而上：作業(yè)層進(jìn)行原始成本記錄和成本計(jì)算；管理控制層匯集成本基礎(chǔ)信息進(jìn)行成本預(yù)算控制；公司戰(zhàn)略層利用作業(yè)層與管理層的成本信息進(jìn)行戰(zhàn)略決策與分析。2.成本數(shù)據(jù)庫(kù)采用DSS設(shè)計(jì)思想。為了保證成本信息能支持多目標(biāo)決策，成本原始數(shù)據(jù)庫(kù)結(jié)構(gòu)應(yīng)該采用DSS設(shè)計(jì)思想。理由如下：DSS系統(tǒng)可以支持多目標(biāo)決策需要；可以解決半結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化管理決策問(wèn)題；可以進(jìn)行人機(jī)交互，加強(qiáng)適應(yīng)性；反應(yīng)速度快，可以應(yīng)付不同數(shù)據(jù)輸入等等。設(shè)置兩個(gè)基本庫(kù)———數(shù)據(jù)庫(kù)和方

15、法庫(kù)，數(shù)據(jù)庫(kù)記載會(huì)計(jì)交易的基本事項(xiàng)，方法庫(kù)則存放不同的確認(rèn)和計(jì)量規(guī)則。在信息使用者使用成本信息時(shí)，系統(tǒng)可以根據(jù)不同目的，選擇不同的確認(rèn)和計(jì)量規(guī)則，組合成與信息使用者決策最相關(guān)的成本信息內(nèi)容。3.采取突破賬戶約束的開(kāi)放系統(tǒng)結(jié)構(gòu)。未來(lái)成本計(jì)量模式應(yīng)該突破會(huì)計(jì)賬戶系統(tǒng)，在賬戶系統(tǒng)之外構(gòu)建一個(gè)開(kāi)放系統(tǒng)。在設(shè)計(jì)作業(yè)層次的成本計(jì)量系統(tǒng)時(shí)，要考慮公司戰(zhàn)略層和管理控制層的需要，以保證數(shù)據(jù)匯總的正確性和可行性。成本計(jì)量系統(tǒng)的內(nèi)在邏輯結(jié)構(gòu)是：淤設(shè)計(jì)成本對(duì)象

16、；于根據(jù)不同成本對(duì)象決定直接成本和間接成本；盂劃分成本等級(jí)，確定匯總邏輯關(guān)系；榆確定間接成本庫(kù)數(shù)量，尋找合適成本動(dòng)因；虞選擇合適的成本核算制度。4.財(cái)務(wù)成本計(jì)量系統(tǒng)與管理成本計(jì)量系統(tǒng)做到內(nèi)在“一體化”。由于財(cái)務(wù)成本信息有“一體化”聯(lián)系的要求，即數(shù)據(jù)相互關(guān)聯(lián)，因此不應(yīng)該把財(cái)務(wù)成本計(jì)量系統(tǒng)與管理成本計(jì)量系統(tǒng)設(shè)計(jì)成兩個(gè)相互獨(dú)立的系統(tǒng)，否則會(huì)出現(xiàn)數(shù)據(jù)不一致問(wèn)題。在“一體化”設(shè)計(jì)思想下，盡可能采取“保證局部數(shù)據(jù)局部使用，全局?jǐn)?shù)據(jù)全局使用”的原則。

17、此外，在進(jìn)入會(huì)計(jì)賬戶數(shù)據(jù)庫(kù)時(shí)，要設(shè)立“屏障”以保證符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則法定要求。5.改變傳統(tǒng)成本計(jì)算的數(shù)據(jù)流向。傳統(tǒng)成本數(shù)據(jù)流向是：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)———管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)———業(yè)務(wù)系統(tǒng)?；谶@種成本數(shù)據(jù)流向設(shè)計(jì)的成本信息系統(tǒng)存在著固有缺陷，無(wú)法從根本上克服成本信息與物流、人流和資金流的匹配問(wèn)題。未來(lái)成本計(jì)量模式中的數(shù)據(jù)流向應(yīng)該恰好相反，即：業(yè)務(wù)系統(tǒng)———管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)———財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)。業(yè)務(wù)部門(mén)發(fā)生活動(dòng)立即被實(shí)時(shí)地記錄下來(lái)，形成與物流、人流、資金流相匹配

18、的信息數(shù)據(jù)，這類(lèi)原始狀況信息需要占用極大的存儲(chǔ)空間。對(duì)于外部財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而言，所需信息十分有限，將從業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)庫(kù)中獲取符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的成本信息，錄入會(huì)計(jì)賬簿系統(tǒng)。6.考慮設(shè)計(jì)系統(tǒng)的成本效益性問(wèn)題。一個(gè)合理的成本信息系統(tǒng)并不是擁有最準(zhǔn)確的成本計(jì)量方法，因?yàn)槿魏我粋€(gè)成本信息系統(tǒng)的運(yùn)行都是有代價(jià)的，擁有最準(zhǔn)確成本計(jì)量方法系統(tǒng)的代價(jià)也是巨大的。成本信息系統(tǒng)運(yùn)行成本曲線可以表示為一個(gè)開(kāi)口向上的拋物線，它由計(jì)量成本曲線和錯(cuò)誤成本曲線疊加而成。X軸表示成

19、本計(jì)量精確度水平，Y軸表示運(yùn)行成本規(guī)模。傳統(tǒng)的成本信息系統(tǒng)操作起來(lái)成本并不高，但它歪曲了針對(duì)作業(yè)、生產(chǎn)過(guò)程、產(chǎn)品、服務(wù)和顧客的成本報(bào)告，造成管理當(dāng)局的錯(cuò)誤決策而形成錯(cuò)誤成本，這種錯(cuò)誤成本對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是巨大的。設(shè)計(jì)一個(gè)“精準(zhǔn)”的成本信息系統(tǒng)，通過(guò)劃分級(jí)別非常低的成本信息“粒度”支撐該系統(tǒng)，這樣雖然能夠給管理當(dāng)局提供滿意的成本信息，但是計(jì)量成本的代價(jià)太大，實(shí)施這種系統(tǒng)的成本將大大超過(guò)由于其能夠提供“精準(zhǔn)”信息所帶來(lái)的收益。因此，最佳成本制度是