企業(yè)內(nèi)控牽制環(huán)的設(shè)計(jì) (1)

1、201003財(cái)務(wù)與會計(jì)57Finance&Accounting交流驛站內(nèi)部牽制是企業(yè)內(nèi)部控制的核心，其本質(zhì)是將企業(yè)內(nèi)部各部門的責(zé)任進(jìn)行分配，使某個(gè)部門對任何一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)沒有完全的處理權(quán)，必須經(jīng)由其他部門來進(jìn)行核對、審核或記錄，以確保信息的可靠性，防止舞弊的發(fā)生。筆者在此提出了一個(gè)簡單的牽制環(huán)模型，用來幫助企業(yè)快速且有效地發(fā)現(xiàn)企業(yè)的內(nèi)控瓶頸。該模型的建立基于企業(yè)的經(jīng)營流程圖，通過對信息流流向的分析得出企業(yè)牽制不足之處，并提出了解決的方法。

2、一、牽制環(huán)模型理論機(jī)制及基本環(huán)所謂牽制環(huán)理論，簡言之就是指在企業(yè)的任何一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的過程中，該項(xiàng)業(yè)務(wù)的操作人員之間信息流的傳遞應(yīng)當(dāng)能夠形成如閉合環(huán)狀的制約機(jī)制(即每個(gè)信息節(jié)點(diǎn)都直接存在信息線或者是牽制線連接)使得業(yè)務(wù)進(jìn)行中任何一條信息的傳遞都通過一種簡單的檢驗(yàn)機(jī)制核實(shí)并確保其真實(shí)性。下面的這個(gè)例子是牽制環(huán)理論中最基本的一種環(huán)的形式——三角環(huán)。筆者將業(yè)務(wù)的基本流程分為內(nèi)部信息流與外部信息流，并對它們進(jìn)行類似的分類：業(yè)務(wù)員A（字母可視為

3、信息節(jié)點(diǎn)），當(dāng)他在處理從上游業(yè)務(wù)員B處得到的信息（實(shí)線可視為信息流）時(shí)，應(yīng)當(dāng)對其所獲得的這條信息進(jìn)行甄別，判斷該信息能否從另外的一個(gè)內(nèi)部渠道C直接獲得并進(jìn)行檢驗(yàn)（此時(shí)業(yè)務(wù)員A對兩個(gè)信息源B和C有互相牽制的作用）。若不能，則判斷是否有一外部方D會接受到同樣的一條信息，并尋求與該方的核對與檢驗(yàn)（此時(shí)業(yè)務(wù)員A和D則同時(shí)對信息源B進(jìn)行牽制）。在進(jìn)行了這樣的檢驗(yàn)之后，Ａ方可對該信息的真實(shí)性和有效性作出一定的保證，并將其繼續(xù)運(yùn)用于業(yè)務(wù)流程的下游環(huán)節(jié)

4、。這樣一個(gè)簡單的例子也闡釋了牽制環(huán)理論中最基本的一種關(guān)系——三角關(guān)系（如圖1）。以上便是牽制環(huán)理論的基本關(guān)系，從中可以明顯看到，在信息的傳遞過程中往往需要除了信息的上下游之外的第三方作為一種監(jiān)督或制約機(jī)制參與才能保證信息的完整性和準(zhǔn)確性。二、牽制環(huán)模型的構(gòu)造及應(yīng)用在使用牽制環(huán)模型來分析完善企業(yè)的內(nèi)控制度前，首先要構(gòu)建適應(yīng)特定企業(yè)的牽制環(huán)。牽制環(huán)模型由以下幾個(gè)部分構(gòu)成：信息節(jié)點(diǎn)：以崗位或具體職員為單位，明確流入流出信息的內(nèi)容以及方向；信息

5、線：表明目前存在的信息流，明確信息的內(nèi)容以及起止點(diǎn)；牽制線：表明尚缺少的信息流，即缺失的牽制關(guān)系。同樣明確信息的內(nèi)容以及起止點(diǎn)。企業(yè)的經(jīng)營流程圖按照特定的規(guī)則處理并將其牽制環(huán)化，使其符合牽制環(huán)的基本要求，就得到了初步的牽制環(huán)模型。具體步驟如下：分解業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和流程；分析各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)內(nèi)現(xiàn)有的信息流向以及牽制機(jī)制，向信息節(jié)點(diǎn)中添加信息線，組成基本環(huán)或泛基本環(huán)；以跨業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的關(guān)鍵信息節(jié)點(diǎn)為軸心，并添加主流程信息線，將基本環(huán)或泛基本環(huán)連接；添加跨

6、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的信息線；調(diào)整信息節(jié)點(diǎn)位置，使模型邏輯清晰。筆者以一家典型的銷售型企業(yè)為背景，結(jié)合案例介紹牽制環(huán)模型的構(gòu)建方法。某公司的經(jīng)營流程如下：顧客購買貨物后把錢交給售貨員，售貨員保留第三聯(lián)發(fā)票后，把錢和前兩聯(lián)發(fā)票交給兼任出納的商店主管，主管保留第一聯(lián)發(fā)票，并把貨物和第二聯(lián)發(fā)票交給顧客。主管每天下班后將現(xiàn)金存進(jìn)銀行保險(xiǎn)箱，并將第一聯(lián)發(fā)票及其匯總記錄交給應(yīng)收賬款專員。銀行同時(shí)發(fā)出對賬單供應(yīng)收賬款專員核對。售貨員和主管分別把發(fā)票的匯總記錄交給

7、會計(jì)。銀行把到賬匯款的對賬單發(fā)給秘書，秘書再把對賬單及賒銷名單交給會計(jì)。會計(jì)向遲遲不到賬的賒銷顧客發(fā)出催繳通知，賒銷顧客向店長反應(yīng)意見，只有店長有權(quán)利認(rèn)定壞賬。每月末售貨員進(jìn)行存貨盤點(diǎn)，會計(jì)根據(jù)銀林寒星張健何燕萌■企業(yè)內(nèi)控牽制環(huán)的設(shè)計(jì)圖1互相牽制核實(shí)與檢驗(yàn)③①②①①②③財(cái)務(wù)與會計(jì)20100358Finance&Accounting交流驛站行對賬單調(diào)整賬目。以公司的經(jīng)營流程為基礎(chǔ)，分以下幾步構(gòu)建牽制環(huán)模型：第一步，將整個(gè)業(yè)務(wù)流程分為貨物銷

8、售、存儲現(xiàn)款、匯款到賬、確定壞賬以及月末結(jié)算五個(gè)環(huán)節(jié)（因?yàn)樵履┙Y(jié)算沒有信息結(jié)點(diǎn)間發(fā)生信息的溝通，暫不將其放入牽制環(huán)模型中）；第二步，將前四個(gè)環(huán)節(jié)分開考慮，信息節(jié)點(diǎn)各自組合，形成基本環(huán)結(jié)構(gòu)；第三步，通過前面的四個(gè)基本環(huán)，確定主管和會計(jì)是跨業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的關(guān)鍵信息節(jié)點(diǎn)，于是把主管和會計(jì)放到圖的中間，并添加主流程信息線；第四步，添加售貨員與會計(jì)間的跨環(huán)節(jié)信息線；第五步，調(diào)整信息節(jié)點(diǎn)位置。通過以上步驟，筆者得到了以下模型（如圖2。模型中，直線表示信息

9、線，點(diǎn)線表示已存在的牽制線，虛線表示須添加的牽制線。下同）。在構(gòu)建好牽制環(huán)模型后，就可以應(yīng)用它來分析企業(yè)現(xiàn)有內(nèi)部牽制體系的不足和漏洞。通過模型可以分析出，企業(yè)的內(nèi)控瓶頸往往出現(xiàn)在牽制環(huán)模型上的兩處地方：一是存在未成環(huán)信息流的信息節(jié)點(diǎn)組；二是存在較多信息流入流出的信息節(jié)點(diǎn)。未成環(huán)信息流通常意味著信息節(jié)點(diǎn)之間缺乏必要的牽制和制約，所以對于未成環(huán)信息流的存在，解決方法是增加牽制線，使之形成基本環(huán)。較多信息流入流出的信息節(jié)點(diǎn)往往是舞弊的多發(fā)地帶

10、。這些節(jié)點(diǎn)掌握了較多的信息，也就意味著擁有了更多舞弊的機(jī)會，因?yàn)椋旱谝?，由于信息不對稱的存在，不管是對于來自這些信息節(jié)點(diǎn)的上下游的監(jiān)督和制約它們都更有優(yōu)勢，可以方便地篡改數(shù)據(jù)，并尋找各種借口來隱瞞真實(shí)意圖。第二，較多信息流通常是由于身兼數(shù)職所導(dǎo)致。身兼數(shù)職看似節(jié)省了企業(yè)的人力成本，但卻給企業(yè)的內(nèi)控埋下了隱患。所以對于較多信息流入流出的信息節(jié)點(diǎn)，解決方法是職責(zé)分離，并加強(qiáng)崗位間的互相監(jiān)督牽制。經(jīng)過分析后，筆者又添加了銀行與會計(jì)、秘書與店長

11、、應(yīng)收賬款專員與會計(jì)之間的三條牽制線，最終得出牽制環(huán)模型（如圖3）。牽制環(huán)模型的提出，為企業(yè)解決內(nèi)控瓶頸問題提供了一個(gè)新的思路和方法。當(dāng)然，在實(shí)際應(yīng)用中，牽制環(huán)模型還會面臨一些問題的挑戰(zhàn)，還有待進(jìn)一步完善。■（作者單位：復(fù)旦大學(xué)管理學(xué)院財(cái)務(wù)金融系）責(zé)任編輯劉黎靜●簡訊中注協(xié)與ICAEW舉辦第二屆ACA學(xué)員頒獎典禮日前，中國注冊會計(jì)師協(xié)會與英格蘭及威爾士特許會計(jì)師協(xié)會（ICAEW）在北京共同舉辦第二屆英國特許會計(jì)師（ACA）學(xué)員頒獎典禮。

12、中注協(xié)秘書長陳毓圭表示，國際化發(fā)展是行業(yè)做大做強(qiáng)的必由之路，也是當(dāng)前世界經(jīng)濟(jì)形勢變化和中國經(jīng)濟(jì)社會快速發(fā)展對行業(yè)提出的新要求。中國企業(yè)跨國投資、并購和國際化經(jīng)營離不開行業(yè)的專業(yè)支持，需要一批具有國際資質(zhì)、國際水準(zhǔn)、國際視野和國際執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的高水平注冊會計(jì)師提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)。他希望已經(jīng)取得國際資格和正在考取國際資格的行業(yè)高端人才，能夠?qū)W有所用，為行業(yè)的國際化發(fā)展貢獻(xiàn)力量接受市場、客戶和同行的檢驗(yàn)。ACA項(xiàng)目啟動于2006年，是中注協(xié)貫徹落實(shí)行業(yè)