芻議人力資源會(huì)計(jì)

1、財(cái)經(jīng)論壇rcONT晶石磊贏瓦蕊芻議人力資源會(huì)計(jì)O張亮亮(武漢理工大學(xué)管理學(xué)院湖北武漢430070)【摘要】人力資源會(huì)計(jì)起源于美國(guó)，是會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)新興的重要分支，它是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物。本文論述了人力資源會(huì)計(jì)的產(chǎn)生，并對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量問題進(jìn)行了探討。【關(guān)鍵詞】人力資源會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量一、人力資源會(huì)計(jì)的概念及發(fā)展1、人力資源會(huì)計(jì)的定義貝克奧伊在《會(huì)計(jì)理論》一書中指出：“人力資源會(huì)計(jì)就是認(rèn)識(shí)和計(jì)量有關(guān)人力資源數(shù)據(jù)，并將據(jù)此加工而成的信息傳遞

2、給感興趣的人們?！泵绹?guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)人力資源會(huì)計(jì)委員會(huì)的定義是：“人力資源會(huì)計(jì)是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的～種會(huì)計(jì)程序和方法，其目標(biāo)是將企業(yè)人力資源變化的信息，提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用。”在美國(guó)，有的專家學(xué)者將人力資源會(huì)計(jì)又稱為人力資產(chǎn)會(huì)計(jì)。我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者閻達(dá)五、徐國(guó)君認(rèn)為人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)區(qū)分為人力資源財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與人力資源管理會(huì)計(jì)兩部分。人力資源會(huì)計(jì)是對(duì)人力資源進(jìn)行價(jià)值核算和管理的一種活動(dòng)：人力資源財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是以會(huì)計(jì)原則為準(zhǔn)繩，主要鑒別、計(jì)量與提供

3、有關(guān)人力資源的貨幣性信息，以使信息使用者做出正確判斷和決策的組織系統(tǒng)；人力資源管理會(huì)計(jì)是利用人力資源的貨幣性信息及其他信息，對(duì)人力資源進(jìn)行選擇、開發(fā)、配置、保護(hù)、評(píng)價(jià)等的會(huì)計(jì)管理活動(dòng)。2、人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展人力資源會(huì)計(jì)起源于美國(guó)，是近三十年來會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐發(fā)展過程中逐漸形成的I’]gf#科。其發(fā)展過程大致經(jīng)過了以下四個(gè)階段。人力資源會(huì)計(jì)的產(chǎn)生階段(1964—1971年)?！叭肆Y本”一詞在很早就被古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家亞當(dāng)斯密提出，并相繼被很多經(jīng)

4、濟(jì)學(xué)家確認(rèn)。但是，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)卻一直只承認(rèn)實(shí)物資本而不承認(rèn)人力資本，且對(duì)人力資本不作記錄和反映。直到20世紀(jì)60年代人力資本理論才開始作為一種獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)學(xué)理論出現(xiàn)，當(dāng)時(shí)西奧多舒爾茨(TWSchultz)在出任美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)會(huì)會(huì)長(zhǎng)時(shí)，發(fā)表了題為“人力資本投資”的著名演講，在演講中詳細(xì)論證了“人力資本投資的收益率要高于物質(zhì)資本投資的收益率”。從此，“人力資本”一詞開始廣泛寬諸于國(guó)際學(xué)術(shù)界，他因此被尊稱為“人力資本理論之父”。人力資源成本和價(jià)值計(jì)量模

5、型的學(xué)術(shù)研究階段(1966—1971年)這一階段以開發(fā)計(jì)量人力資源成本模型(歷史成本和重置成本)和人力資源價(jià)值模型(貨幣和非貨幣)及評(píng)價(jià)其有效性為標(biāo)志，并且研究人力資源會(huì)計(jì)作為一種人力資源管理人員、部f、j經(jīng)理、財(cái)務(wù)信息的外部使用者的工具所具有的現(xiàn)實(shí)和潛在的用途。1971年后學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)工作者對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的興趣很大，使人力資源會(huì)計(jì)得到迅速發(fā)展。在西歐、澳大利亞和日本都進(jìn)行了大量的學(xué)術(shù)研究，會(huì)計(jì)和企業(yè)管理刊物上陸續(xù)發(fā)表了很多篇如何計(jì)量人

6、力資源，以及如何將人力資源會(huì)計(jì)納入傳統(tǒng)會(huì)計(jì)制度的文章?！?D堂修贊幽!!!叢下)人力資源會(huì)計(jì)研究的停滯發(fā)展階段(1976_1980年)。這一階段由于入力資源會(huì)計(jì)理論的初步研究階段已經(jīng)結(jié)束，會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)界對(duì)它的興趣有所減退，而參與實(shí)驗(yàn)的企業(yè)要消耗很高的成本，其最終效益無法預(yù)先確定，影響了積極性。人力資源會(huì)計(jì)研究和完善階段(1980年—現(xiàn)在)。本世紀(jì)七十年代以后，當(dāng)美國(guó)經(jīng)濟(jì)、會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界提出并在實(shí)踐中嘗試運(yùn)用人力資源會(huì)計(jì)的時(shí)候，其他經(jīng)濟(jì)較為

7、發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)、會(huì)計(jì)界研究人員也對(duì)人力資源會(huì)計(jì)產(chǎn)生了極大的興趣，提出了較為成熟的人力資源會(huì)計(jì)研究理論，同時(shí)進(jìn)一步在企業(yè)會(huì)計(jì)管理實(shí)務(wù)中驗(yàn)證。其間盡管受到種種傳統(tǒng)思想的束縛和非議，但人力資源會(huì)計(jì)還是得到了全面、迅速的發(fā)展。二、人力資源會(huì)計(jì)的核算1、人力資源會(huì)計(jì)特殊假設(shè)其一，會(huì)計(jì)主體假設(shè)。假設(shè)人力資源是會(huì)計(jì)主體所擁有或控制的資源，人力資源會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的是企業(yè)內(nèi)部這一空間范圍內(nèi)的人力資源，企業(yè)之外的入力資源不屬于人力資源會(huì)計(jì)核算對(duì)象。其二，持

8、續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指會(huì)計(jì)主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在可以預(yù)見的未來不會(huì)面臨破產(chǎn)清算，它所擁有的資產(chǎn)將按既定目的在正常經(jīng)營(yíng)過程中被消耗、出售或轉(zhuǎn)讓，它所承擔(dān)的債務(wù)也將按期償還。在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的前提下，才可以建立起會(huì)計(jì)計(jì)量和確認(rèn)的原則，使企業(yè)在會(huì)計(jì)信息搜集和處理中所應(yīng)用的會(huì)計(jì)程序、會(huì)計(jì)方法保持穩(wěn)定，才能正確地記錄和報(bào)告會(huì)計(jì)信息。其三，會(huì)計(jì)分期假設(shè)。它為編制人力資源會(huì)計(jì)報(bào)告提供了較為恰當(dāng)?shù)臅r(shí)間范圍，也使人力資源會(huì)計(jì)信息的使用者能合理地評(píng)價(jià)組織的人

9、力資源會(huì)計(jì)信息。其四，人力資源的稀缺性。當(dāng)把資源(包括人力資源)與人類需要聯(lián)系起來時(shí)，我們不得不承認(rèn)這樣一個(gè)基本事實(shí)，即不論人類如何努力，所能獲取的資源總不能完全滿足人類的需要。這就是資源的稀缺性，這不僅是一個(gè)關(guān)于人的生存環(huán)境的假設(shè)，也是解決如何優(yōu)化人力資源配置及其利用的效率和效益這個(gè)最基本的經(jīng)濟(jì)問題的辦法之一。其五，雙重計(jì)量假設(shè)。首先假設(shè)人力資源價(jià)值是可以計(jì)量的，這是人力資源會(huì)計(jì)賴以存在的前提之一。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)以貨幣計(jì)量為計(jì)量尺度，但由于

10、人力資源的許多特性是貨幣無法表現(xiàn)的，所以，對(duì)人力資源成本和價(jià)值進(jìn)行貨幣量化反映的同時(shí)，還要對(duì)其非經(jīng)濟(jì)因素進(jìn)行模糊計(jì)量，要求做到數(shù)量因素與質(zhì)量因素并重，貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重，數(shù)量計(jì)算與綜合判斷相結(jié)合。2、人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)人力資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)是指將涉及人力資源的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)作為會(huì)計(jì)要素在會(huì)計(jì)賬簿中進(jìn)行記錄并列入會(huì)計(jì)報(bào)告中的確認(rèn)和再確認(rèn)過程。人力資源的初次確認(rèn)是對(duì)輸入人力資源會(huì)計(jì)核萬方數(shù)據(jù)算系統(tǒng)的人力資源經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)的“篩選”，是對(duì)企業(yè)多項(xiàng)人力資

11、源信息是否應(yīng)記錄在復(fù)式薄記系統(tǒng)之中，應(yīng)作為何種會(huì)計(jì)要素記錄，應(yīng)在何時(shí)記錄的分析、判別和確認(rèn)等。根據(jù)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求，企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者對(duì)企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評(píng)價(jià)或預(yù)測(cè)。當(dāng)前人力資源已成為推動(dòng)企業(yè)生存和發(fā)展的基本因素，而且也是推動(dòng)生產(chǎn)力發(fā)展的主導(dǎo)因素，對(duì)人力資源的成本和價(jià)值進(jìn)行計(jì)量報(bào)告符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。人力資源會(huì)計(jì)信息的

12、確可以影響利益相關(guān)者的決策，所以絕對(duì)不披露未必是恰當(dāng)?shù)?。人力資源能否成為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)是人力資源會(huì)計(jì)能否成立的關(guān)鍵。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。我們根據(jù)資產(chǎn)定義的要點(diǎn)，逐項(xiàng)分析入力資源是否可以作為企業(yè)的資產(chǎn)。首先，人力資源是企業(yè)可以實(shí)際控制的。法律或者契約性的限制是一項(xiàng)資產(chǎn)是否為特定主體所“控制”的證據(jù)，當(dāng)勞動(dòng)者與企業(yè)通過簽訂勞動(dòng)合同，建立雇傭與被雇傭關(guān)

13、系時(shí)，企業(yè)通過支付工資報(bào)酬，也就獲得了對(duì)勞動(dòng)力資源的控制權(quán)，即企業(yè)取得或控制了該勞動(dòng)力的使用權(quán)。其次，人力資源是可以為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的資源。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代生產(chǎn)的核心要素是知識(shí)，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、企業(yè)效益的高低取決于人的能力的充分發(fā)揮，取決于人力資源的利用程度。根據(jù)以上分析入力資源可以確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。3、人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量(1)計(jì)量屬性計(jì)量的屬性指要素可用貨幣計(jì)量的各種特征，如歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值等

14、。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)是以歷史成本為計(jì)量基礎(chǔ)的。單一的歷史成本計(jì)價(jià)顯然已經(jīng)不能滿足市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)活動(dòng)的需求。人力資源的投資成本應(yīng)是企業(yè)花費(fèi)在人力上的各項(xiàng)支出，如工資與薪金、招募與培訓(xùn)、調(diào)配與任用等，人力資源的價(jià)值應(yīng)該是入力資源的未來產(chǎn)出價(jià)值，即為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益。人力資源的投入資本顯然不能代表它未來可能帶來的經(jīng)濟(jì)利益，無論是對(duì)個(gè)人還是對(duì)企業(yè)，都是如此。從信息的有用性來看，相對(duì)于成本信息而言，有關(guān)人力資源未來經(jīng)濟(jì)利益信息，無論是對(duì)投資決策的有效性，

15、還是對(duì)人力資源的有效利用，或是對(duì)人力資源投資收益和投資回報(bào)的分析，以及對(duì)正確了解企業(yè)所擁有的人力資源的狀況等，都更具有價(jià)值。因此，人力資源計(jì)量屬性為現(xiàn)值／公允價(jià)值，這樣才能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展而產(chǎn)生的必然結(jié)果。(2)計(jì)量方法目前人力資源價(jià)值的貨幣計(jì)量方法主要有未來工資折現(xiàn)調(diào)整法、隨機(jī)報(bào)酬法、調(diào)整現(xiàn)值法、經(jīng)濟(jì)價(jià)值法和商譽(yù)法等。這里介紹未來工資折現(xiàn)調(diào)整法：未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法模型它是用職工未來工資報(bào)酬的現(xiàn)值作為人力資源的價(jià)值。計(jì)算

16、公二式為：Vn=乞——蘭￡；_。其中：Vn為年齡為n的職工的入力資t—n(1r)源價(jià)值；It為職工預(yù)期第t年的薪金所得；r為適用該職工的收益折現(xiàn)率；T是職工的退休年齡。人力資源會(huì)計(jì)以“人”作為自己的對(duì)象，因而人力資源價(jià)值的許多特性是貨幣指標(biāo)無法表現(xiàn)的，而且影響人力資源價(jià)值的∥，(財(cái)經(jīng)論壇f’每品O。NT—EM_P0忑AR而YC00晰讎S●CRENMtC●■一個(gè)人、組織和社會(huì)諸方面因素，也不是貨幣計(jì)星所能確定，因此人力資源會(huì)計(jì)必須合理地運(yùn)

17、用非貨幣計(jì)量方法，包括：評(píng)價(jià)法、入力資源技術(shù)指標(biāo)統(tǒng)計(jì)法、技能一覽表法。人力資源價(jià)值的非貨幣性計(jì)量方法，作為人力資源價(jià)值計(jì)量的輔助方法，彌補(bǔ)了貨幣性計(jì)量方法的不足，能夠反映貨幣性計(jì)量所不能提供的信息，隨著會(huì)計(jì)領(lǐng)域的不斷擴(kuò)展，非貨幣性計(jì)量方法會(huì)受到越來越廣泛的應(yīng)用。4、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)的賬戶設(shè)置及賬務(wù)處理(1)賬戶設(shè)置“人力資產(chǎn)”賬戶，資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)和反映企業(yè)人力資源價(jià)值的增減變動(dòng)情況。借方登記人力資源價(jià)值增加數(shù)，貸方登記因人員離

18、開企業(yè)、技術(shù)知識(shí)老化等原因?qū)е碌募寄芟陆狄鸬娜肆Y源價(jià)值減少數(shù)?！叭肆Y產(chǎn)投資”賬戶，資產(chǎn)類賬戶，用來核算企業(yè)在人力資源的取得、開發(fā)、及與入力資源有關(guān)的支出及攤銷情況，具體按不同類型的入力資源設(shè)明細(xì)賬?！叭肆Y本”賬戶，權(quán)益類賬戶，用來反映勞動(dòng)力的所有權(quán)投成的資金來源，與“人力資產(chǎn)”賬戶相對(duì)應(yīng)。借方登記因勞動(dòng)者脫離企業(yè)、知識(shí)老化等原因?qū)е碌募寄芟陆狄鸬娜肆Y本減少；貸方登記入企業(yè)，經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的(或預(yù)測(cè)的)人力資本數(shù)額。該賬戶也是按不

19、同的人力資源設(shè)立明細(xì)賬。(2)賬務(wù)處理當(dāng)發(fā)生人力資源取得、開發(fā)、離職和其他成本時(shí)借：人力資產(chǎn)投資貸：銀行存款(等相應(yīng)科目)企業(yè)錄用某人為企業(yè)員工后，按評(píng)估確認(rèn)或預(yù)測(cè)的人力資源借：人力資產(chǎn)貸：人力資本當(dāng)員工離開企業(yè)或其他原因引起人力資源減值時(shí)借：人力資本貸：人力資產(chǎn)三、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)評(píng)述人力資源會(huì)計(jì)通過對(duì)人力資源已經(jīng)創(chuàng)造的或未來能創(chuàng)造的價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，將企業(yè)擁有或控制的人力資源的潛在或現(xiàn)實(shí)價(jià)值數(shù)量化、信息化，從而向企業(yè)管理當(dāng)局和投資者以及

20、其他會(huì)計(jì)信息使用者提供了較為完整的企業(yè)所擁有的資源信息。因而它能夠避免傳統(tǒng)會(huì)計(jì)因無視企業(yè)人力資源價(jià)值而低估企業(yè)整體價(jià)值的弊端。能夠促使企業(yè)管理當(dāng)局更注重人力資源的開發(fā)和投資，充分挖掘企業(yè)人力資源個(gè)人價(jià)值以及組織價(jià)值對(duì)企業(yè)價(jià)值增值的能力，提高企業(yè)整體的經(jīng)濟(jì)效益?！緟⒖嘉墨I(xiàn)】【1】1杜興強(qiáng)：人力資源會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)及其確認(rèn)與計(jì)量Ⅱ】會(huì)計(jì)研究2000(6)【2】傅建設(shè)、孫玉甫：對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的反思與建議【l】當(dāng)代財(cái)經(jīng)，2006(8)【3】楊有紅