會計的契約本質(zhì)與企業(yè)會計規(guī)則變遷研究.pdf

1、制度變遷是一個利益的重新分配和配置的過程，是在單個行為主體為謀求在現(xiàn)存制度下得不到利益而產(chǎn)生的。會計規(guī)則變遷不僅僅是一個純粹的技術(shù)過程，還涉及法律、經(jīng)濟、意識形態(tài)背景，是一個復(fù)雜的政治經(jīng)濟過程。其內(nèi)在發(fā)展依賴于會計計量水平的改善和經(jīng)濟學(xué)理論水平的提高，比如計算機技術(shù)在會計領(lǐng)域的應(yīng)用，使會計信息市場化成為可能，會計活動的交易成本降低；從外在層面來看是為了得到契約所帶來的超額利潤一“契約租金”(陳國富，2002)。會計規(guī)則作為經(jīng)濟制度結(jié)構(gòu)中

2、的組成部分，一直處于一種“配角”地位，高度依附于其他制度安排，所以對會計規(guī)則進行研究的學(xué)者較少。國內(nèi)外進行相關(guān)研究的包括：劉峰(1996，2000)、楊時展(1998)、曲曉輝(1999)欒甫貴(2004)分別對企業(yè)會計規(guī)則本身的變遷作了研究；蔣義宏(1998)討論了1985-1997年中國股市發(fā)展對會計規(guī)則本身的影響；項兵(1998)分析了中國會計規(guī)則改革的趨勢。希米爾(Hilmy，1999)分析了中國1949-1993年會計環(huán)境的變

3、遷和會計制度改革中的一些概念；項懷城(1999)對中國1949-1999年會計的發(fā)展歷程進行了描述。總體看來，這些研究主要有以下幾個特點：(1)研究時間主要集中在“兩則兩制”實施以后(1993年)，主要研究內(nèi)容集中在有關(guān)規(guī)則的討論；(2)研究的深度和廣度不夠。從已有的文獻可以看到，有關(guān)會計制度相關(guān)環(huán)境、中國會計制度國際協(xié)調(diào)方面的研究較多，但較少將會計制度放在整個經(jīng)濟制度結(jié)構(gòu)中進行研究。(3)缺乏理論基礎(chǔ)。任何學(xué)科的建立和發(fā)展都離不開特定

4、理論基礎(chǔ)的支持，由于進行會計基礎(chǔ)理論的研究較少，自然難以進行會計制度理論基礎(chǔ)的探討。 回顧我國會計改革和會計制度變遷，不難發(fā)現(xiàn)這樣一個事實：改革開放后，特別是在實行社會主義市場經(jīng)濟體制以后，中國的社會結(jié)構(gòu)發(fā)生了持續(xù)而深刻的變遷，最大的變化是中國社會的整合開始由行政性整合向契約性整合轉(zhuǎn)變，原有的以身份關(guān)系和準身份關(guān)系為基礎(chǔ)的經(jīng)濟政治關(guān)系正逐步被自由合意的契約關(guān)系所取代。與此相適應(yīng)，經(jīng)濟生活中層出不窮的新業(yè)務(wù)和新活動不斷涌現(xiàn)，為涵蓋

5、這類新業(yè)務(wù)、新活動，并適應(yīng)經(jīng)濟全球化的發(fā)展趨勢，中國會計改革高潮迭起，成效顯著。但會計信息失真、注冊會計師職業(yè)道德約束軟化等現(xiàn)象卻屢禁不止。 這些問題的發(fā)生與企業(yè)經(jīng)營者、政府和市場都有關(guān)系。要解決這些問題，我們必須從規(guī)則背后的契約關(guān)系入手。在研究的過程中我們借助于契約提供的平臺，把企業(yè)、政府和市場都納入了分析的框架。現(xiàn)代企業(yè)理論把研究的視角投入到構(gòu)成企業(yè)整體的內(nèi)部利益關(guān)系網(wǎng)絡(luò)之中，這種利益關(guān)系既是企業(yè)利益相關(guān)者之間的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，又

6、是企業(yè)利益相關(guān)者之間形成契約關(guān)系的基礎(chǔ)。本研究通過論述會計與企業(yè)的關(guān)系，找出恰當?shù)那腥朦c一會計契約本質(zhì)論，運用新制度經(jīng)濟學(xué)的制度變遷與契約的關(guān)系理論審視我國1978-2004年間的會計規(guī)則變遷，最終得出這樣的結(jié)論：隨著產(chǎn)權(quán)主體的多元化，契約談判重新進行，威脅點、風險態(tài)度和談判實力的變化，會通過與契約內(nèi)對應(yīng)變量的相對關(guān)系成為“內(nèi)生的"，從而會計契約的各參與主體對成本一收益的預(yù)期進行調(diào)整，進而產(chǎn)生再建立合約的動力，會計規(guī)則的變遷體現(xiàn)在會計契

7、約中占強勢地位的一方(或幾方)的利益。更重要的一點是已有的關(guān)于會計規(guī)則的研究把制度直接視為契約，這雖然強調(diào)了制度的契約屬性，但掩蓋了契約對于制度及其變遷的特殊意義一制度是契約的外在表象；制度變遷是契約關(guān)系調(diào)整的結(jié)果。有鑒于此，本文的另一目的在于在會計活動(交易)一會計本質(zhì)(契約)一會計規(guī)則(制度)的關(guān)系鏈中，揭示本質(zhì)是契約的會計與會計規(guī)則之間的邏輯關(guān)系。本研究的創(chuàng)新之處在于：首先，論文突破了以往會計研究往往是就會計論會計，而是從經(jīng)濟學(xué)有

8、關(guān)理論出發(fā)，深刻認識會計的本質(zhì)特征一會計就是一種契約。筆者認為，無論是會計理論研究還是會計應(yīng)用研究，都必須有一定的理論基礎(chǔ)作為指導(dǎo)。這些理論基礎(chǔ)主要包括哲學(xué)、經(jīng)濟學(xué)、管理學(xué)與法學(xué)等。契約作為法學(xué)和經(jīng)濟學(xué)研究的一個范疇，它把有關(guān)會計信息交易的各方都納入了分析框架，能從更深、更廣的層次上對規(guī)范會計信息交易的會計規(guī)則的變遷進行研究，并找出會計規(guī)則變遷的動力源，為會計研究提供了更寬闊的平臺；其次，論文提出了會計規(guī)則是會計契約的表現(xiàn)形式，會計契約

9、是會計規(guī)則供需實現(xiàn)均衡的工具的觀點，并根據(jù)所掌握的資料對這些觀點進行論證。會計規(guī)則的發(fā)展是由其背后的會計契約關(guān)系調(diào)整所決定，而會計契約關(guān)系調(diào)整又與各參與方的力量對比和它所處的環(huán)境有關(guān)。完整、系統(tǒng)、動態(tài)的把握會計規(guī)則的內(nèi)涵及其演變規(guī)律，增強會計規(guī)則設(shè)計的科學(xué)性和運用的自覺性、有效性，提高會計規(guī)則的理論性等無疑是非常必要和重要的；第三，站在整體性和系統(tǒng)性的角度研究會計規(guī)則。以往關(guān)于會計規(guī)則的研究主要是基于國家統(tǒng)一會計制度的內(nèi)容和方法研究、會

10、計制度與會計準則的關(guān)系研究等，筆者從會計規(guī)則的整體性和系統(tǒng)性角度出發(fā)，全面、多角度地研究了會計規(guī)則的理論問題和建設(shè)問題，構(gòu)建了會計規(guī)則的理論體系。各章梗概和主要觀點如下文所示： 第一章導(dǎo)論。主要是提出問題；給出一些基本的概念和假定；闡述研究方法；研究的邏輯起點；論文的整體結(jié)構(gòu)以及論文的創(chuàng)新和研究的難點。 第二章是理論回顧。包括新制度經(jīng)濟學(xué)的制度變遷理論、公共選擇學(xué)派的制度變遷理論、國內(nèi)外關(guān)于會計規(guī)則變遷和會計本質(zhì)的有關(guān)理

11、論。指出新制度經(jīng)濟學(xué)的制度變遷理論對制度變遷的研究忽視了對外部環(huán)境的研究，使得對制度變遷不能很好地與外部環(huán)境相結(jié)合；公共選擇學(xué)派的制度變遷理論雖然對利益集團及其利益關(guān)系進行了探討，但并沒有揭示利益沖突的結(jié)果。國內(nèi)外關(guān)于會計規(guī)則變遷的研究大致可分為四個流派：技術(shù)手段論；經(jīng)濟后果論(政治過程論)；企業(yè)收益分享論和公共合約論。前三種觀點都是以新古典經(jīng)濟學(xué)為基礎(chǔ)展開的，將企業(yè)看成是一個生產(chǎn)實體，認為會計主要是為企業(yè)服務(wù)的。研究的重點在于企業(yè)對于

12、它與市場之間發(fā)生的交易進行利益確認、計量、記錄和報告，以及利益管理。但是現(xiàn)實中的企業(yè)行為是由構(gòu)成企業(yè)的各個參與者的具體行為所決定，并不是以企業(yè)整體利益為目標導(dǎo)向的。第四種觀點雖是以現(xiàn)代企業(yè)理論為基礎(chǔ)展開的討論的，但認為“會計準則的性質(zhì)是一份公共合約”，它掩蓋了契約對于制度及其變遷的特殊意義。 第三、四章是理論框架的構(gòu)建。其中第三章以企業(yè)的契約性質(zhì)為基礎(chǔ)，探討會計的本質(zhì)、作為契約的會計與企業(yè)契約的關(guān)系及會計契約特點?，F(xiàn)代企業(yè)理論認

13、為企業(yè)的本質(zhì)是一組合約關(guān)系的聯(lián)結(jié)，會計是作為企業(yè)契約推行機制的必要組成部分而存在的；會計契約具有關(guān)系性契約和市場性契約的特點；第四章在第三章的基礎(chǔ)上推導(dǎo)出會計規(guī)則變遷的契約范式一會計規(guī)則變遷是會計契約關(guān)系調(diào)整的結(jié)果，會計規(guī)則變遷體現(xiàn)了會計契約參與者力量對比中占強勢地位的一方或己方的利益。從而將政府、注冊會計師、市場上的投資者和企業(yè)經(jīng)營者都納入了分析的框架。在第四章本文還就會計契約的基本構(gòu)成進行了簡單的討論，并勾畫出了會計契約的基本框架。