企業(yè)成本計量模式探討

1、援財會月刊淵會計冤窯園7窯陰在市場全球化、產(chǎn)品需求個性化、企業(yè)競爭日益激烈的今天，成本管理的觀念發(fā)生了很大變化，因此對成本會計提供的信息也提出了更高的要求。一、成本管理觀念的轉(zhuǎn)變目前，成本管理的觀念發(fā)生了較大改變，如：由追求成本最低轉(zhuǎn)變?yōu)樽非笃髽I(yè)效益最高；由只考慮企業(yè)目前的成本狀況轉(zhuǎn)變?yōu)橐云髽I(yè)發(fā)展戰(zhàn)略為導(dǎo)向，采取不同的成本管理模式與方法。除此之外，還表現(xiàn)在以下幾個方面：1.由只重視生產(chǎn)過程的成本管理轉(zhuǎn)變?yōu)閷φ麄€企業(yè)的系統(tǒng)管理。通過對企業(yè)

2、價值鏈、行業(yè)價值鏈和競爭對手價值鏈的構(gòu)成、價值鏈上的每項作業(yè)的地位及相互關(guān)系，以及價值鏈上每項作業(yè)的成本及其動因、占用的資產(chǎn)、盈利狀況等的分析，以期發(fā)現(xiàn)本企業(yè)價值鏈及作業(yè)存在的問題并找到優(yōu)化價值鏈的有效途徑，從而使企業(yè)擁有競爭優(yōu)勢。2.由工時、材料費用控制轉(zhuǎn)變?yōu)槌杀緞右蚩刂?。從成本動因的性質(zhì)考察，成本動因有兩個層次：微觀層次的成本動因和戰(zhàn)略層次的成本動因。傳統(tǒng)的成本分析多側(cè)重于微觀層次的作業(yè)性成本動因，而忽視了戰(zhàn)略成本動因。然而，戰(zhàn)略成

3、本動因?qū)τ诔杀镜挠绊懯菦Q定性的、長遠(yuǎn)的。戰(zhàn)略成本動因一般分為結(jié)構(gòu)性成本動因和執(zhí)行性成本動因兩大類。結(jié)構(gòu)性成本動因包括企業(yè)規(guī)模的大小、范圍、工作經(jīng)驗、技術(shù)水平、提供給顧客的產(chǎn)品或服務(wù)的復(fù)雜程度等。結(jié)構(gòu)性成本動因產(chǎn)生于企業(yè)對其基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的選擇，這些選擇決定任何給定的產(chǎn)品群的成本態(tài)勢。執(zhí)行性成本動因是指通過企業(yè)的執(zhí)行能力來對成本態(tài)勢產(chǎn)生影響的因素。執(zhí)行性成本動因包括職工參與程度、全面質(zhì)量管理的水平、生產(chǎn)能力的利用程度、工廠布局的效率、產(chǎn)品設(shè)

4、計的有效性以及與供應(yīng)商或顧客的聯(lián)系等。戰(zhàn)略成本動因分析可以使企業(yè)了解決定企業(yè)成本態(tài)勢的基本因素，從而采取一定的戰(zhàn)略和措施，有重點地對成本動因加以控制或改善，最終使企業(yè)擁有超越競爭對手的成本優(yōu)勢。3.由只重視企業(yè)內(nèi)部成本的控制轉(zhuǎn)變?yōu)楫a(chǎn)品的全生命成本管理。全生命是指產(chǎn)品從策劃、研究與開發(fā)設(shè)計、生產(chǎn)制造到顧客使用、維修保養(yǎng)、廢棄處置的整個過程。在這個過程的每個環(huán)節(jié)都要發(fā)生成本，各環(huán)節(jié)發(fā)生的成本之和就是全生命成本。傳統(tǒng)的成本管理重視企業(yè)內(nèi)部成本

5、的控制，特別是生產(chǎn)制造成本的控制，但是顧客在衡量產(chǎn)品價值時，既要考慮取得產(chǎn)品付出的成本，也要考慮今后的使用、維修保養(yǎng)、廢棄處置的成本。因此，企業(yè)要贏得顧客，取得競爭優(yōu)勢，就要樹立全生命成本管理觀念，努力使產(chǎn)品全生命周期成本最低。4.由重視產(chǎn)品的生產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)橹匾暜a(chǎn)品的優(yōu)生。產(chǎn)品全生命成本的80%至85%是由該產(chǎn)品的研究開發(fā)設(shè)計階段所決定的。生產(chǎn)過程成本管理只能影響產(chǎn)品生命成本總額中剩余的百分之十幾。體現(xiàn)成本管理的產(chǎn)品優(yōu)生觀念的典型方法是日本

6、企業(yè)的目標(biāo)成本計算。5.由個別人、個別部門對成本進行管理轉(zhuǎn)變?yōu)闊o邊界成本管理。無邊界成本管理，是指通過廣闊的成本管理視野（能夠跨越企業(yè)職能、單位，跨越企業(yè)現(xiàn)有的等級體系，跨越企業(yè)的外部邊界及地理邊界等各種障礙），在廣泛的企業(yè)內(nèi)部的和外部的聯(lián)系中，尋求降低成本途徑的一種成本管理理念和方法。二、企業(yè)管理層次的特征任何企業(yè)的管理都可以被劃分為三個層面：戰(zhàn)略管理層面、管理控制層面和任務(wù)控制層面。1.戰(zhàn)略管理層面。戰(zhàn)略管理決定了企業(yè)未來發(fā)展的方向

7、，是企業(yè)的生存之本，是企業(yè)少數(shù)管理當(dāng)局所關(guān)注和從事的主要工作。戰(zhàn)略管理涉及的主要內(nèi)容有：淤外部環(huán)境帶來的機遇和挑戰(zhàn)；于企業(yè)核心競爭力的判斷；盂企業(yè)組織機構(gòu)對環(huán)境的適應(yīng)程度；榆長期戰(zhàn)略的制定和執(zhí)行等。戰(zhàn)略管理的特征是非系統(tǒng)化的。2.管理控制層面。管理控制是對戰(zhàn)略加以落實，它是企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)能否實現(xiàn)的保證。管理控制工作一般由企業(yè)中層管理者承擔(dān)。管理控制涉及的主要內(nèi)容有：淤制定年度計劃并加以落實；于實行企業(yè)全面預(yù)算；盂按不同職能進行職能管理；榆

8、協(xié)調(diào)組織各部門的行為；虞傳遞信息并進行溝通；愚進行業(yè)績評價等。管理控制已具備系統(tǒng)化的特征。3.任務(wù)控制層面。任務(wù)控制是企業(yè)的作業(yè)層面，用來保證任務(wù)的有效完成，它是管理控制活動的具體化。任務(wù)控制涉及企業(yè)作業(yè)活動的方方面面，其特征是最具系統(tǒng)化和結(jié)構(gòu)化。三、不同層次成本的特征企業(yè)不同層面人員所關(guān)心的問題不同，如作業(yè)層執(zhí)行人員只關(guān)心任務(wù)是否完成和工作效率問題。反映到企業(yè)成本問【摘要】目前，傳統(tǒng)的成本計量模式已無法完全滿足企業(yè)不同層次管理的需要。

9、筆者認(rèn)為成本計量模式應(yīng)是一個突破會計賬戶框架的開放系統(tǒng)，它是一個三層結(jié)構(gòu)的、開放型的、多維成本計量的模式?！娟P(guān)鍵詞】成本管理觀念層次成本計量陰窯園8窯財會月刊淵會計冤援題上，下面三個層面對成本行為的理解和要求各有不同。1.企業(yè)層成本。企業(yè)層成本表現(xiàn)為企業(yè)價值鏈上整體成本結(jié)構(gòu)。通過與競爭對手相對成本地位對比，調(diào)整企業(yè)價值鏈上的成本結(jié)構(gòu)，以獲取持久成本優(yōu)勢。降低價值鏈整體成本有兩條途徑：一是控制成本驅(qū)動因素；二是重構(gòu)價值鏈。企業(yè)層成本是一種

10、基于整體層面的戰(zhàn)略成本，不同于會計制度計算的財務(wù)成本，它更注重長期性和整體性，這種成本函數(shù)往往是非線性的。企業(yè)層成本主要通過管理層和作業(yè)層的成本信息匯總得到，同時夾雜著管理當(dāng)局的主觀判斷和定性分析。2.管理控制層成本。管理控制層成本顯示了戰(zhàn)術(shù)成本特征，一般將它與目標(biāo)成本進行對比，對差異進行控制。由于現(xiàn)代管理控制強調(diào)過程管理，因此，管理控制層成本應(yīng)與目標(biāo)成本口徑一致，進行動態(tài)跟蹤記錄。降低管理控制層成本的途徑有兩條：一是按責(zé)任部門預(yù)算控制

11、成本費用發(fā)生；二是按產(chǎn)品生產(chǎn)預(yù)算降低材料、人工成本。該成本是一種基于公司預(yù)算的戰(zhàn)術(shù)成本，財務(wù)成本信息無法完全滿足其要求，它需要采用多維成本計量，這種成本函數(shù)一般要假定其為線性的。它主要通過作業(yè)層實際成本匯總和事前編制各種預(yù)算成本匯總得到。3.作業(yè)層成本。作業(yè)層成本是執(zhí)行層面的具體活動引起的資源耗用，它表示為進行某項活動所花費的代價。由于作業(yè)層關(guān)心具體作業(yè)的成本耗用，因此成本顯現(xiàn)出具體性和短期性的特征。從理論上講，作業(yè)層的成本信息計量模式

12、設(shè)計最為簡單，可以按每一項作業(yè)活動要求對應(yīng)記錄每一條成本信息。事實上，作業(yè)層成本不僅要滿足作業(yè)層管理需要，還要能夠匯總生成管理控制層和公司戰(zhàn)略層所需成本信息。因此，設(shè)計作業(yè)層成本計量模式時，在符合成本效益的原則下，一般是盡可能增加直接成本追溯方式和間接成本庫數(shù)量，以成本動因作為分配基礎(chǔ)。降低作業(yè)層成本的途徑有兩條：一是優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，減少不增值環(huán)節(jié)；二是通過技術(shù)創(chuàng)新，降低直接成本耗用。作業(yè)層成本函數(shù)應(yīng)該表現(xiàn)為一種嚴(yán)格意義上的線性關(guān)系。四、

13、未來成本計量模式未來成本計量模式應(yīng)是一個突破會計賬戶框架的開放系統(tǒng)，它是一個三層結(jié)構(gòu)的、開放型的、多維成本計量的模式。1.成本計量模式具有三層結(jié)構(gòu)。成本計量模式應(yīng)該是一個三層結(jié)構(gòu)模式，即作業(yè)層成本計量、管理控制層成本計量和公司戰(zhàn)略層成本計量。其分析順序自上而下：公司戰(zhàn)略層運用價值鏈分析工具，進行“成本鏈”相對成本優(yōu)勢分析；管理控制層制定成本預(yù)算，進行成本過程控制和評價；作業(yè)層計算特定對象成本，利用成本動因分析以改善成本。成本計算順序應(yīng)該

14、是自下而上：作業(yè)層進行原始成本記錄和成本計算；管理控制層匯集成本基礎(chǔ)信息進行成本預(yù)算控制；公司戰(zhàn)略層利用作業(yè)層與管理層的成本信息進行戰(zhàn)略決策與分析。2.成本數(shù)據(jù)庫采用DSS設(shè)計思想。為了保證成本信息能支持多目標(biāo)決策，成本原始數(shù)據(jù)庫結(jié)構(gòu)應(yīng)該采用DSS設(shè)計思想。理由如下：DSS系統(tǒng)可以支持多目標(biāo)決策需要；可以解決半結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化管理決策問題；可以進行人機交互，加強適應(yīng)性；反應(yīng)速度快，可以應(yīng)付不同數(shù)據(jù)輸入等等。設(shè)置兩個基本庫———數(shù)據(jù)庫和方

15、法庫，數(shù)據(jù)庫記載會計交易的基本事項，方法庫則存放不同的確認(rèn)和計量規(guī)則。在信息使用者使用成本信息時，系統(tǒng)可以根據(jù)不同目的，選擇不同的確認(rèn)和計量規(guī)則，組合成與信息使用者決策最相關(guān)的成本信息內(nèi)容。3.采取突破賬戶約束的開放系統(tǒng)結(jié)構(gòu)。未來成本計量模式應(yīng)該突破會計賬戶系統(tǒng)，在賬戶系統(tǒng)之外構(gòu)建一個開放系統(tǒng)。在設(shè)計作業(yè)層次的成本計量系統(tǒng)時，要考慮公司戰(zhàn)略層和管理控制層的需要，以保證數(shù)據(jù)匯總的正確性和可行性。成本計量系統(tǒng)的內(nèi)在邏輯結(jié)構(gòu)是：淤設(shè)計成本對象

16、；于根據(jù)不同成本對象決定直接成本和間接成本；盂劃分成本等級，確定匯總邏輯關(guān)系；榆確定間接成本庫數(shù)量，尋找合適成本動因；虞選擇合適的成本核算制度。4.財務(wù)成本計量系統(tǒng)與管理成本計量系統(tǒng)做到內(nèi)在“一體化”。由于財務(wù)成本信息有“一體化”聯(lián)系的要求，即數(shù)據(jù)相互關(guān)聯(lián)，因此不應(yīng)該把財務(wù)成本計量系統(tǒng)與管理成本計量系統(tǒng)設(shè)計成兩個相互獨立的系統(tǒng)，否則會出現(xiàn)數(shù)據(jù)不一致問題。在“一體化”設(shè)計思想下，盡可能采取“保證局部數(shù)據(jù)局部使用，全局?jǐn)?shù)據(jù)全局使用”的原則。

17、此外，在進入會計賬戶數(shù)據(jù)庫時，要設(shè)立“屏障”以保證符合會計準(zhǔn)則法定要求。5.改變傳統(tǒng)成本計算的數(shù)據(jù)流向。傳統(tǒng)成本數(shù)據(jù)流向是：財務(wù)會計系統(tǒng)———管理會計系統(tǒng)———業(yè)務(wù)系統(tǒng)。基于這種成本數(shù)據(jù)流向設(shè)計的成本信息系統(tǒng)存在著固有缺陷，無法從根本上克服成本信息與物流、人流和資金流的匹配問題。未來成本計量模式中的數(shù)據(jù)流向應(yīng)該恰好相反，即：業(yè)務(wù)系統(tǒng)———管理會計系統(tǒng)———財務(wù)會計系統(tǒng)。業(yè)務(wù)部門發(fā)生活動立即被實時地記錄下來，形成與物流、人流、資金流相匹配

18、的信息數(shù)據(jù)，這類原始狀況信息需要占用極大的存儲空間。對于外部財務(wù)會計而言，所需信息十分有限，將從業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)庫中獲取符合會計準(zhǔn)則要求的成本信息，錄入會計賬簿系統(tǒng)。6.考慮設(shè)計系統(tǒng)的成本效益性問題。一個合理的成本信息系統(tǒng)并不是擁有最準(zhǔn)確的成本計量方法，因為任何一個成本信息系統(tǒng)的運行都是有代價的，擁有最準(zhǔn)確成本計量方法系統(tǒng)的代價也是巨大的。成本信息系統(tǒng)運行成本曲線可以表示為一個開口向上的拋物線，它由計量成本曲線和錯誤成本曲線疊加而成。X軸表示成

19、本計量精確度水平，Y軸表示運行成本規(guī)模。傳統(tǒng)的成本信息系統(tǒng)操作起來成本并不高，但它歪曲了針對作業(yè)、生產(chǎn)過程、產(chǎn)品、服務(wù)和顧客的成本報告，造成管理當(dāng)局的錯誤決策而形成錯誤成本，這種錯誤成本對企業(yè)來說是巨大的。設(shè)計一個“精準(zhǔn)”的成本信息系統(tǒng)，通過劃分級別非常低的成本信息“粒度”支撐該系統(tǒng)，這樣雖然能夠給管理當(dāng)局提供滿意的成本信息，但是計量成本的代價太大，實施這種系統(tǒng)的成本將大大超過由于其能夠提供“精準(zhǔn)”信息所帶來的收益。因此，最佳成本制度是