供應(yīng)鏈目標成本核算體系的構(gòu)建

1、嘲嘲預(yù)算與成本一‘‘、FRJE～JJSof—l【1(D￡Y丁ING供應(yīng)鏈目標成本核算體系的構(gòu)建廣東培正學(xué)院張云玲【籀?！课恼峦ㄟ^對供應(yīng)鏈目標成本管理的相關(guān)理論進行研究發(fā)現(xiàn)，理論界針對供應(yīng)鏈的目標成本管理過程中是否需要進行成本核算這一問題形成了兩種看法，這里贊成進行成本核算，并嘗試以目標成本作為整個供應(yīng)鏈成本核算的約束機制，結(jié)合產(chǎn)品生命周期思想，分別采用直接分攤法和作業(yè)成本法對供應(yīng)鏈上產(chǎn)品的直接成本、作業(yè)成本和交易成本進行核算，構(gòu)建了一個

2、供應(yīng)鏈目標成本核算體系?！娟P(guān)鍵詞】供應(yīng)鏈目標成本管理；成本核算；作業(yè)成本法；目標成本約束機制；產(chǎn)品生命周期思想一、供應(yīng)鏈目標成本管理的相關(guān)理論述評由于外部經(jīng)濟資源、制造環(huán)境等多方面的變化，企業(yè)不得不轉(zhuǎn)變成本管理的思維，將對目標成本法的探討范圍由單個企業(yè)內(nèi)部拓展到對供應(yīng)鏈(甚至更大的環(huán)境)的研究中。需要考慮的成本因素除了供應(yīng)鏈上各成員企業(yè)內(nèi)部的直接成本和作業(yè)成本，還涉及成員企業(yè)問發(fā)生的相關(guān)成本。即StefanSeuring所說的交易成本。

3、理論界研究將目標成本法應(yīng)用于供應(yīng)鏈成本管理的過程。同時針對是否需要進行成本核算這一問題，理論界形成了兩種看法。第一猻，基于供應(yīng)鏈上成員間關(guān)系的角度去考慮問題，并不考慮成本核算。如：Seidenschwaz和Niemand展示了如何將目標成本法應(yīng)用于對供應(yīng)商的管理。先將零部件層次的目標成本轉(zhuǎn)嫁給供應(yīng)商，供應(yīng)商的成本管理者需要采用項目導(dǎo)向型管理方法，逐步降低成本，直到滿足設(shè)定的目標成本為止。Ansari和Bell則認為目標成本法不是要轉(zhuǎn)嫁市

4、場壓力，而是要與所有的供應(yīng)鏈伙伴進行協(xié)調(diào)，強調(diào)建立長期供應(yīng)商關(guān)系的重要性，從而使每個企業(yè)都能保持自己的盈利性。Cooper和Slagmulder引入了鏈式目標成本法的概念。他們認為。目標成本法是用于保證供應(yīng)商實現(xiàn)共同設(shè)定的產(chǎn)品“功能——價格一質(zhì)量”目標的一種約束機制，是一個動態(tài)過程。Lokamy和Smith則提出供應(yīng)鏈目標成本管理是將客戶需求和供應(yīng)鏈的靈活性這兩個市場變量結(jié)合在一起而確定實施目標成本管理的策略。通過目標成本管理，不僅要保

5、證供應(yīng)鏈每一層次的成本都不超過市場價格。而且要保證供應(yīng)鏈的每～成員都能分享所產(chǎn)生的利潤。這種觀點，主要從供應(yīng)鏈上成員問的協(xié)調(diào)機制、成員問的利益分享、產(chǎn)品的“功能——價格——質(zhì)量”之間的悖反關(guān)系、供應(yīng)鏈與市場或客戶之間的關(guān)系等這些定性的角度去研究供應(yīng)鏈的成本管理，并沒有考慮到利用成本的可計量特性來說明問題，即尚未涉及成本核算。同時，由于個體認識的差異、企業(yè)問溝通的障礙、在進行悖反關(guān)系分析時，企業(yè)可能存在不同傾向性等因素的存在，使得從這些角

6、度進行分析的過程中必然存在一些主觀上難以準確把握的因素。而第二種，則基于供應(yīng)鏈成本的可計量屬性這一角度考慮供應(yīng)鏈成本管理，認為必須進行成本核算。持這一觀點的學(xué)者們認為，通過合理的方法可以獲得供應(yīng)鏈上的成本信息。在實踐中只有以可計量的真實的成本信息為依據(jù)，才能找到實現(xiàn)供應(yīng)鏈目標成本管理的最佳途徑。供應(yīng)鏈成本核算的思想最初源于Handfield。RB，Niehols，EL11999)對供應(yīng)鏈成本內(nèi)容的探討。他們不僅首次強調(diào)供應(yīng)鏈上成員企業(yè)問

7、的相互關(guān)系對供應(yīng)鏈成本管理的重要性，并確定了供應(yīng)鏈成本的組成部分，最重要的是其中隱含了某些供應(yīng)鏈成本可量化(即核算)的性質(zhì)。隨后Cooper和Slagumulder(1999)將供應(yīng)鏈上的產(chǎn)品層次、功能層次和零部件層次的成本整合進市場驅(qū)動型的目標成本中，形成了供應(yīng)鏈上目標成本核算的流程。StefanSecuringf2001，2002)g入“交易成本”這一概念。并認為，在對供應(yīng)鏈進行管理時。應(yīng)將生產(chǎn)、作業(yè)和交易三個層次的成本整合進目標‘

8、止j上址“址牝址；止毒也二止工止址工止S也舢軋址5止5止“舢；屯址j^‘‘止1^1址‘屯‘止；屯‘止址^止‘‘境成本導(dǎo)致的凈現(xiàn)金流的支出。否則會高估目標企業(yè)的價值。進而導(dǎo)致錯誤的甚至是失敗的并購。戰(zhàn)略并購中考慮環(huán)境成本雖然在一定程度上彌補了傳統(tǒng)企業(yè)價值評估方法無法準確計算目標企業(yè)價值的不足，但它并沒有考慮企業(yè)投入環(huán)境保護支出后所能獲得的效益。環(huán)境效益評價是對環(huán)境保護的綜合分析、評價和衡量。企業(yè)環(huán)境效益的評價是～個多目標的決策問題。由于項

9、目、規(guī)劃所引起的環(huán)境影響的經(jīng)濟價值目前還難以量化，所以本文暫未考慮?！瘛緟⒖嘉墨I】[1]張亞連基于價值鏈分析的環(huán)境成本計量模型fJ1統(tǒng)計與決策。岡蟹窶窶襄星盈要墨1曩盈2008(3)：5960[2]賈明琪，武永霞基于合創(chuàng)商譽的并購企業(yè)價值評估方法研究[J]華東經(jīng)濟管理，2009(5)：125—128[3]陳亮環(huán)境成本內(nèi)涵及計量方法探析[J]現(xiàn)代經(jīng)濟探討，2009(8)：8992[4]閻曉博戰(zhàn)略并購中協(xié)同效應(yīng)的價值及其評估研究【D]蘭州：

10、蘭州大學(xué)2008[51肖留華戰(zhàn)略并購中目標企業(yè)的價值評估研究[D]武漢：武漢理工大學(xué)2007[6]高海燕，李季王國剛基于環(huán)境成本的項目財務(wù)評價淺析fJ]價值工程。2009(3)：3537[7]沈中霞環(huán)境成本淺析[J]時代金融，2009(3)：l】o一111萬方數(shù)據(jù)Nf；三、供應(yīng)鏈目標成本核算體系的主要問囊研究(一)間接費用的分攤供應(yīng)鏈上成本核算的具體內(nèi)容包括：直接成本、作業(yè)成本和交易成本。直接成本包括產(chǎn)品的直接材料費用、直接人工費用、研

11、發(fā)成本等。也就是傳統(tǒng)意義上的產(chǎn)品生產(chǎn)成本。一般來說可以直接歸入各產(chǎn)品之中。作業(yè)成本，主要指與企業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的間接成本，包括宣傳廣告費、運輸費用、庫存成本、驗收成本、訂單處理成本等。這些費用主要存在于管理費用和營業(yè)費用的科目之中。交易成本，包括獲取信息、進行談判、簽約、激勵、監(jiān)督履約、交易變更等的費用。其中，對直接成本的核算主要通過直接分攤進行核算；而對供應(yīng)鏈上成員企業(yè)內(nèi)的作業(yè)成本以及供應(yīng)鏈上企業(yè)間發(fā)生的交易成本則都采用作業(yè)成本法進行核算。

12、供應(yīng)鏈作業(yè)成本法站在供應(yīng)鏈的視角上，以作業(yè)和交易為基礎(chǔ)分析間接費用。作為供應(yīng)鏈上的每一個成員“企業(yè)”，都可看作為最終顧客提供產(chǎn)品或服務(wù)的一項作業(yè)，每一項作業(yè)的完成都要消耗一定的資源，而作業(yè)的產(chǎn)生又形成一定的價值，轉(zhuǎn)移到下一項作業(yè)依次轉(zhuǎn)移，直到形成最終產(chǎn)品。作業(yè)成本法通過作業(yè)分析可以有效地消除不增值作業(yè)。提高供應(yīng)鏈的整體效益。同時為供應(yīng)鏈成本管理提供了準確、詳細的成本核算信息。對運用供應(yīng)鏈目標成本法進行成本管理活動提供了最基本也是最重要的

13、“核算”保障。，(二l核算值與目標值的銜接供應(yīng)鏈目標成本核算圍繞六個環(huán)節(jié)，通過合理設(shè)置成本目標并進行目標分解，把企業(yè)的各部門、各環(huán)節(jié)。直至全體員工，連成一個有共同努力方向的保障體系，以充分發(fā)揮各方面的主動性和積極性全力以赴地去實現(xiàn)整個供應(yīng)鏈上的目標總成本，并努力創(chuàng)造供應(yīng)鏈的整體競爭優(yōu)勢。其中，通過匯總分析歷史的各單位相關(guān)成本核算數(shù)據(jù)可以分別得到各產(chǎn)品的預(yù)期成本(即核算值)，而根據(jù)市場環(huán)境所確定的價格?？鄢枰玫降念A(yù)期利潤，可計算出產(chǎn)

14、品的目標成本《即目標值)。目標值和核算值的差異分析是將市場環(huán)境和產(chǎn)品特征所決定的產(chǎn)品目標成本與通過會計系統(tǒng)進行成本核算并進行分析匯總后，所得的核算成本進行比較，分析差異產(chǎn)生的原因。成本差異一般表現(xiàn)為“有利”與“不利”。核算值低于目標值為“有利”，反之則為“不利”。若為“不利”則應(yīng)深入到作業(yè)層次進行分析，找出成本差異所在，然后采取控制措施，針對不合理處進行調(diào)整，努力消除無效的作業(yè)，減少非增值作業(yè)。提高作業(yè)價值，降低成本耗費。若對當(dāng)前作業(yè)進

15、行嚴格的作業(yè)成本管理后，仍然實現(xiàn)不了的目標成本，則應(yīng)當(dāng)及時結(jié)合實際作業(yè)情況，以作業(yè)成本核算結(jié)果為依據(jù)，返回設(shè)計研發(fā)部門，重新修改設(shè)計，降低產(chǎn)品成本，直到產(chǎn)品成本達到目標值。因此。對核算值和目標值的差異進行分析的過程。實際上就是對成本信息的反饋和目標成本的控制過程。通過成本控制?？梢允孪认拗聘黜棾杀举M用的發(fā)生。使得成本核算值不超出目標值。目標體系的內(nèi)在邏輯關(guān)系，決定企業(yè)任何個人和部門在實現(xiàn)目標值的過程中出現(xiàn)問題都將影響企業(yè)總目標的實現(xiàn)。因

16、此，積極的自我控制與有力的領(lǐng)導(dǎo)控制相結(jié)合是實現(xiàn)目岡|墨震襄蔓蜀曩曩】囝，目標成本控制的關(guān)鍵。同時需要建立暢通的、規(guī)范的信息流通渠道和完善、科學(xué)的規(guī)章制度。以保證目標成本核算體系能夠順利進行。(三)供應(yīng)鏈目標成本管理的產(chǎn)品生命周期思想供應(yīng)鏈成本管理的過程中，目標成本法的重心在于產(chǎn)品的概念和設(shè)計階段，但是其實施效果如何，除了取決于本身的合理性以外，還要考慮到在產(chǎn)品整個供應(yīng)鏈上后續(xù)階段的成本管理方法的密切配合，才能在整個產(chǎn)品生命周期中不斷優(yōu)化

17、成本。換言之，供應(yīng)鏈目標成本管理過程需要整合多種成本管理方法，以不斷提高跨組織成本管理的整體效率。這些成本管理方法包括：目標成本法、特殊產(chǎn)品改善成本法、全面改善成本法、職能群管理、產(chǎn)品成本法。由于整合這五種方法將會導(dǎo)致成本縮減的水平更高，企業(yè)將會通過某種方式將這五種方法結(jié)合起來，以降低貫穿產(chǎn)品生命周期的總成本，獲得整體競爭優(yōu)勢。因此，產(chǎn)品生命周期的思想應(yīng)該貫穿整個供應(yīng)鏈目標成本管理的過程中。它強調(diào)供應(yīng)鏈企業(yè)問的協(xié)同合作，共同進行成本管理

18、。同時，供應(yīng)鏈上各成員企業(yè)之間良好的合作基礎(chǔ)也為貫徹產(chǎn)品生命周期思想提供了保障。四、結(jié)論與展望供應(yīng)鏈目標成本核算體系不同于傳統(tǒng)的單個企業(yè)內(nèi)部的成本核算。本文構(gòu)建的供應(yīng)鏈目標成本核算體系，通過直接分攤和作業(yè)成本法進行費用的分攤，結(jié)合目標成本法形成成本約束機制，將產(chǎn)品生命周期的思想貫徹始終，總共通過六個環(huán)節(jié)的整合為整個供應(yīng)鏈上成員企業(yè)的成本管理過程提供分析和考核的依據(jù)。供應(yīng)鏈目標成本管理在企業(yè)中具有重要的實踐價值與廣闊的應(yīng)用前景。但研究時間

19、還比較短到目前為止還沒有形成完善的理論體系。通用性應(yīng)用模型更是少，尚待進一步研究的內(nèi)容很多。如：供應(yīng)鏈上影響成本的新因素，供應(yīng)鏈目標成本核算過程中如何降低主觀性對核算作業(yè)成本和交易成本的影響，在非合作的復(fù)雜供應(yīng)鏈上如何進行供應(yīng)鏈目標成本核算等等。此外，在對供應(yīng)鏈成本進行核算的過程中，由于個人認知能力的限制以及環(huán)境的復(fù)雜性對成本的分析可能并不全面，因此，文中提出的供應(yīng)鏈目標成本核算體系會隨著實踐的發(fā)展而不斷地豐富和完善?！瘛緟⒖嘉墨I】[1

20、]StcfanSeufing，MafiaGoldbach供應(yīng)鏈成本管理[M]郭曉飛譯北京：清華大學(xué)出版社，2004：23—262】RobinCooper，RegineSlagmulder，Interorganizationalcostmanagementandrelationalcontext[J]AccountingOrganizationsandSociety，2004(29)：l一3[3]張艷供應(yīng)鏈成本管理理論基礎(chǔ)與核算體系研究[