房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃分析

1、。巍_l__財經(jīng)論壇■_■【摘要】房地產(chǎn)業(yè)作為國民經(jīng)濟支柱產(chǎn)業(yè)，對國民經(jīng)濟的發(fā)展起著舉足輕重的作用，對國家稅收的影響也是顯而易見的。從近十年房地產(chǎn)行業(yè)出臺的稅收政策可以看出，國家稅務總局對房地產(chǎn)市場不斷加大調(diào)控力度。房地產(chǎn)開發(fā)項目主要涉及的稅種有：營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、印花稅、土地使用稅、教育費附加、城建稅等。本文將通過對近幾年房地產(chǎn)業(yè)的實踐與分析，針對房地產(chǎn)實際操作層面上稅負較重的營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅三大稅

2、種談談如何進行稅務籌劃。【關鍵詞】房地產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅稅收籌劃據(jù)統(tǒng)計2010年全國土地增值稅、耕地占用稅、契稅、房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅五稅合計與上年同期相比，共增收115151億元，對稅收總收入增長的貢獻為218％，加上房地產(chǎn)營業(yè)稅和房屋轉(zhuǎn)讓個人所得稅，全年土地和房地產(chǎn)相關的稅收增收額所占比重超過35％。目前我國房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)鏈條中，從土地使用權(quán)出讓到房地產(chǎn)的開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、保有等環(huán)節(jié)，共涉及11個稅種，包括營業(yè)稅、城市維護建設稅、教育費附加、企

3、業(yè)所得稅、個人所得稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、印花稅、耕地占用稅和契稅。房地產(chǎn)行業(yè)涉及稅種之多，稅收政策之復雜應引起納稅人的高度關注。所以說，對于房地產(chǎn)業(yè)來說，稅收籌劃是非常重要的。房地產(chǎn)業(yè)與其他行業(yè)相比政策更為復雜多變。其他行業(yè)稅收政策一般短時間內(nèi)不會有大的變化，可以每年做一次整體籌劃。而房地產(chǎn)行業(yè)則不同，幾乎是每年都有新政策出臺，每年都需作調(diào)整，而且籌劃時需要結(jié)合整個項目從規(guī)劃到清算全盤籌劃，時間跨度比較長。一、營業(yè)稅方

4、面營業(yè)稅是對提供勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人所取得的營業(yè)額征收的一種稅。房地產(chǎn)業(yè)銷售不動產(chǎn)稅率為5％。對房地產(chǎn)營業(yè)稅來說，稅收籌劃的重點不是多少營業(yè)額，而是在涉及營業(yè)稅時影響成本費用的相關政策的運用。比如說對甲供材料的處理，這是房地產(chǎn)業(yè)的焦點問題，處理不好就暴露管理漏洞并產(chǎn)生財務風險。很多開發(fā)商都覺得甲供材料可以為公司省下一大筆成本，而忽視了這只是一種表象。如果公司對甲供材料的日常管理跟不上以及對甲供材料的政策掌握不好，

5、就會適得其反。就拿某公司旗下的桃源山莊(一期)772《當代經(jīng)濟)2012年7月(下)項目的甲供石材來說，總采購額近1800萬元，如果按圖紙概算去計算，浪費及損失就超過了15％。施工單位的材料浪費，采購環(huán)節(jié)的漏洞及驗收環(huán)節(jié)的缺陷等，都是由于管理跟不上而造成的，這些損失最終只能由開發(fā)商來埋單。另外，由于長期以來對甲供材料的會計處理缺少明確的規(guī)定，這就給開票帶來了問題，隨之而來的是其他稅收1司題。對于甲供材料的處理，必須盡量減少甲供材料，原則

6、上可以實行“甲定乙供”，確實有設備(非材料)需要甲供的，必須按照《國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》(財稅E2003~16號)、《財政部、國家稅務總局關于納稅人提供清包工形式的具體列舉通知規(guī)定執(zhí)行》。比如說，福建省的建設單位可以結(jié)合福建省建設廳《關于建設工程設備價款計價有關總是的通知》的規(guī)定去執(zhí)行，熟悉相關設備名單，明確哪些設備直接由開發(fā)商甲供材不征收營業(yè)稅，哪些設備屬于應并入施工單位的營業(yè)額征收營業(yè)稅。再比如，我們習慣上認為電

7、纜、光纜、管件應該屬于建設材料范疇，而財稅(2003]16號文將其界定為設備。財稅(2006)114號文規(guī)定“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入(不含客戶自行采購的材料價款和設備價款)確認計稅營業(yè)額”。也就是說，在裝飾工程中客戶自行采購的工程材料與設備不必并入營業(yè)額征收營業(yè)稅。上述政策可以避免甲供材料取得票據(jù)不符合規(guī)定，財務人員對政策把握不到位出現(xiàn)賬務處理上不符合要求而帶來的納稅調(diào)

8、整。另外、我們還應關注《國家稅務總局關于銷售自產(chǎn)貨物并提供勞務的相關規(guī)定》(國稅發(fā)(2006]117號)以及2008年國務院出臺的營業(yè)稅暫行條例及其實施細則，特別是與工程相關的轉(zhuǎn)包工程，建筑施工設備如何計征營業(yè)稅以及營業(yè)稅混合銷售的相關規(guī)定。雖然這些營業(yè)稅政策出臺表面上不影響房地產(chǎn)行業(yè)營業(yè)稅的計算與繳納，但這些營業(yè)稅政策對成本影響非常大，稍不注意，就會影響企業(yè)所得稅與土地增值稅的計算。二、企業(yè)所得稅方面從2003年到2009年七年間，國

9、家稅務總局先后出臺了關于房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)所得稅政策三個文件。從2003年的《國家稅務總局關于房地產(chǎn)開發(fā)有關企業(yè)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2003)83號)到2006年的《國家稅務總局關于的通知》(國稅發(fā)(2009]31號)，可以說都是專門針對房地產(chǎn)行業(yè)的。而每個時期政策的出臺，都可以看出房地產(chǎn)行為的不同景象。比如說，2009年出臺的新31號文，就是在2008年金融危機下房地產(chǎn)業(yè)低迷情況下的救市政策。針對以上政策，我們的籌劃點應該是：在收

10、入固定的條件下，如何合理地增加成本費用額。具體方法可以從以下幾方面著手。1、合理利用稅前扣除標準新企業(yè)所得稅法及實施細則實施后，由于費用扣除的范圍擴大了，標準提高了，所以大家應該把精力放在費用歸集、處理及籌劃上，以求最大限度、合法地扣除費用，減輕企業(yè)所得稅負擔。比如說，可以把一部分贊助支出籌劃為業(yè)務宣傳費，把無償贈送禮品變?yōu)閺V告性禮品，作為業(yè)務宣傳費來處理，把一個不能扣除的事項變成一個可以扣除的事項，充分利用合理的勞動保護支出可以據(jù)實扣

11、除的規(guī)定，在實踐中注意區(qū)分工資、薪金支出和勞保的區(qū)別。另外，像職工福利費、職工教育經(jīng)費、業(yè)務招待費、廣告費等都可以作為稅務籌劃的重點項目。在籌劃時，還要考慮當費用超標時如何變通為其他費用的問題。2、合理利用31號文三項預提費用稅前扣除政策出包工程在未最終辦理結(jié)算時，可以在相關證明資料充分的前提下，就其發(fā)票不足金額進行預提，但最高不得超過合同總金額的10％；公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用；應向政府上繳但尚未

12、上繳的報批報建費用、物業(yè)完善費用(比如：物業(yè)維修基金)可以按規(guī)定預提。3、合理利用甲供材料稅收政策如何確保甲供材料合理合規(guī)地攤?cè)氤杀?，在前述營業(yè)稅時已經(jīng)提到甲供材料如何處理以及規(guī)避風險問題，這里不再作說明。4、合理增加成本費用，降低利潤額既然是例題增加成本，就不能隨意人為列支成本。對于四項開發(fā)成本，福建省地稅局還專門出臺《關于進一步加強我省房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅管理的通知》(閩地稅發(fā)~2008)64號)，針對前期工程費、建筑安裝工程費

13、、基礎設施費、開發(fā)間接費用等四項開發(fā)成本設定預警值，又無正當理由的，按預警值進行計算扣除。超過部分不予扣除。這就要求我們在項目竣工時必須結(jié)合相關文件對房地產(chǎn)的各項成本進行測算，避免在清算時納稅調(diào)整。三、土地增值稅方面土地增值稅率適行四級超額累進稅率，稅負相當重。決定土地增值稅應納稅額的大小是由經(jīng)營收入額、稅法規(guī)定扣除項目和稅率三元素構(gòu)成的。由于在稅率選擇上是以前兩者的差額，即增值額為依據(jù)的，在收人一定的情況下，扣除額實際上成了應納稅額多

14、少的核心要素，因此，籌劃的關鍵點在于：適當控制增值額，盡量選用低稅率。1、利用土地增值稅“，臨界點”籌劃CONTEMPARECONO~ITCS●____I_l■●__lll●●__l■■■●■■■■●V—■■■_土地增值稅“臨界點”，是指在經(jīng)營中遇到稅收臨界點時，可以通過適當增加成本來選擇較低一檔的稅。比如，收入與扣除寸比后的增值額超過扣除額的50％，土地增值稅適用40％的稅率；如果低于50％，則適用30％的稅率。因此，在土地增值稅清算

15、前，一定要先行模擬測算，看增值額是否在臨界點附近，如果在臨界點附近，可以考慮通過增加景觀或配套工程的成本投入來提高增值額，這樣不僅可以提升工程項目檔次，而且還可以享受土地增值低檔稅率優(yōu)惠。2、借款利息費用扣除通常，房地產(chǎn)業(yè)建設時期近一半的資金來自于銀行貸款，因此，利息所占比例較大。稅法規(guī)定，可扣除成本的方法有兩種：一種是按據(jù)實列支的利息費用加土地使用權(quán)所付金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5％列支。這種方法適用于能夠提供詳細貸款證明及相關銀行利

16、息計算單據(jù)的情形。另一種是土地使用權(quán)所付金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％。通過計算比較，如果貸款所占比較高則選擇第一種方案更有利。3、利用成本加計扣除20％籌劃根據(jù)《國家稅局總局關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》及《國家稅務總局印發(fā)(土地增值稅清算管理規(guī)程)的通知》(國稅發(fā)[2009)91號)的規(guī)定，在計算增值額時，土地使用費及開發(fā)成本可以加計20％扣除，而期間費用只能據(jù)實列支。開發(fā)成本中包含開發(fā)間接費用。因此，在賬務

17、處理時，發(fā)生的費用應盡可能與開發(fā)現(xiàn)場組織管理相掛鉤，計入開發(fā)間接費用，提高扣除額，達到降低增值額的目的。另外，我們還應當關注《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》、《財政部、國家稅務總局關于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關營業(yè)稅問題的通知》、《國家稅務總局關于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)征收營業(yè)稅的批復》及《國家稅務總局關于全資子公司承受母公司資產(chǎn)免征契稅的通知》等相關政策。這些政策對目前房地產(chǎn)市場中多家開發(fā)公司進行開發(fā)、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等不常見交易的稅收

18、籌劃也進行了明確。從根本上說，稅收籌劃應結(jié)合公司總體目標進行綜合策劃，不能僅局限于某個稅種節(jié)稅，更不能僅僅為了節(jié)稅而忽視了企業(yè)整體經(jīng)營戰(zhàn)略。也就是說，稅收籌劃能給企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟效益，但不是企業(yè)的全部經(jīng)濟利益，項目稅收的減少并不代表整體利益的增加。因此，在稅收籌劃時，應通過幾個方案的對比，選擇整體利益最大的方案，而不是稅負最輕的方案?！緟⒖嘉墨I】【1】陳文柱：房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃U]納稅，2010(7)【2]石趙倩：準確掌握房地產(chǎn)稅收