淺談融資租賃采購進(jìn)口免稅設(shè)備的法律問題 (1)

1、◆學(xué)術(shù)前沿制占▲會(huì)20135(上)淺談融資租賃采購進(jìn)口免稅設(shè)備的法律問題韋佳俞偉剛摘要本丈以融資租賃采購進(jìn)口免稅設(shè)備中采用的操作方式及碰到的法律障礙為基礎(chǔ)，從實(shí)務(wù)的角度，提出法律建議及解決方法。關(guān)鍵詞融資租賃進(jìn)口免稅設(shè)備法律問題作者簡介：韋佳、俞偉剛，華東政法大學(xué)。中圖分類號(hào)：D92229文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：10090592(2013)0524402近些年融資租賃業(yè)在中國發(fā)展迅猛，但相關(guān)配套法律規(guī)范的制訂和完善工作卻十分滯后。時(shí)至今

2、日，一直沒有一部權(quán)威性的專門性法規(guī)對(duì)融資租賃進(jìn)行專項(xiàng)立法，僅在《合同法》中作為有名合同專章列入。2004年開始制定的《融資租賃法(草案)》，也被一再擱置，未能生效施行。特別是在融資租賃采購進(jìn)口設(shè)備中，由于受到銀監(jiān)會(huì)或商務(wù)部、稅務(wù)部門、海關(guān)等多頭監(jiān)管的制約，相關(guān)制度問不銜接以及稅收制度的不完善，使這一領(lǐng)域基本無法可依尤其是在進(jìn)口設(shè)備融資租賃的關(guān)稅繳納和免稅的主體認(rèn)定的問題上，在實(shí)務(wù)中較多海關(guān)均認(rèn)定出租人應(yīng)是關(guān)稅繳納和免稅的主體，這使融資租

3、賃業(yè)務(wù)在涉及進(jìn)口設(shè)備采購時(shí)遇到了問題。在實(shí)際案例中，可以購買免稅進(jìn)口設(shè)備的承租人自身都具有免稅資格，而融資租賃設(shè)備的買方即出租人往往缺乏相關(guān)的免稅資格，在進(jìn)口設(shè)備采購時(shí)，由于海關(guān)僅認(rèn)定出租人作為關(guān)稅繳納和免稅的主體，導(dǎo)致了該進(jìn)口設(shè)備不能享受“免稅待遇”，這直接導(dǎo)致進(jìn)口設(shè)備的采購成本上升，并且與承租人想通過融資租賃方式減輕資金壓力的初衷是完全背離的。為合理規(guī)避這個(gè)的問題，目前在實(shí)務(wù)中融資租賃采購進(jìn)口免稅設(shè)備的方式，大致可以分為以下兩種：一

4、、出售回租方式承租人先利用自有資金自行購入免稅設(shè)備，再將該設(shè)備出售給出租人，出租人取得該設(shè)備所有權(quán)后，再以租賃方式將該設(shè)備租給承租人使用，承租人向出租人支付租金，租期屆滿后該設(shè)備所有權(quán)再轉(zhuǎn)讓給承租人：此方式在報(bào)關(guān)時(shí)，海關(guān)認(rèn)為是承租人自行購買進(jìn)口免稅設(shè)備，并不知后續(xù)的融資租賃操作方式，因此在進(jìn)口采購的法律關(guān)系中，承租人在享受免稅待遇方面沒有任何問題。但在融資租賃中存在一些問題，首先，這種操作方式的實(shí)質(zhì)就是融資租賃中的出售回租。出售回租的前

5、提是承租人使用自有資金買進(jìn)設(shè)備，取得設(shè)備的所有權(quán)后再賣給出租人，這其實(shí)就違背了融資租賃為“緩解承租人資金壓力”的初衷。其次，在我國相關(guān)管理部門的文件中也存在著一些分歧：海關(guān)曾經(jīng)為減免稅設(shè)備出售回租的問題就發(fā)過兩個(gè)的文件：(稅管函[2004]56號(hào))《海關(guān)總署關(guān)稅征管司關(guān)于銀河公司以減免稅設(shè)備進(jìn)行融資租賃問題的批復(fù)》同意企業(yè)以出售回租的方式融資。后來又發(fā)了(稅管函[2007]263號(hào))《海關(guān)總署關(guān)稅征管司關(guān)于廣東冠豪新技術(shù)股份有限公司出售

6、減免稅設(shè)備后再以融資租賃方式租回有關(guān)問題的復(fù)函》寫到“考慮到冠豪公司一旦將進(jìn)口減免稅設(shè)備出售給南方公司后，由于南方公司不是海關(guān)管理相對(duì)人，如果南方公司違法處置減免稅設(shè)備，海關(guān)既難以對(duì)南方公司進(jìn)行處罰，對(duì)冠豪公司的處理在法律上也存在較大困難。因此對(duì)于冠豪公司將其進(jìn)口減免稅出售給南方公司后再以融資租賃方式租回自用的申請(qǐng)，請(qǐng)你關(guān)根據(jù)《中華人民共和國海關(guān)法》和《中華人民共和國進(jìn)出口關(guān)稅條例》的有關(guān)規(guī)定，要求冠豪公司在出售減免稅設(shè)備給南方公司前必

7、須先補(bǔ)繳減免稅設(shè)備剩余監(jiān)管年限內(nèi)的稅款并辦理解除監(jiān)管手續(xù)。在冠豪公司未補(bǔ)繳稅款前，你關(guān)不得同意冠豪公司將減免稅設(shè)備出售給南方公司?！痹搹?fù)函曾被一些人認(rèn)為是不可采用出售回租的模式采購進(jìn)口免稅設(shè)備的法律證據(jù)。但其實(shí)仔細(xì)看263號(hào)復(fù)函，可以看到，海關(guān)不同意出售回租的方式，問題在“南方公司不是海關(guān)管理相對(duì)人”，也就是說南方公司(即融資租賃公司)沒有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)，而不是海關(guān)對(duì)采用出售回租的模式采購進(jìn)口免稅設(shè)備的絕對(duì)禁止。所以，融資租賃公司在采購進(jìn)

8、口設(shè)備時(shí)應(yīng)該取得進(jìn)出口經(jīng)營許可證，才不會(huì)出現(xiàn)“不是海關(guān)管理相對(duì)人”的問題。但出租人(即融資租賃公司)是否能像承租人一樣享有進(jìn)口設(shè)備的免稅待遇，在法律規(guī)定和實(shí)務(wù)操作的理解運(yùn)用是脫節(jié)的?！吨腥A人民共和國海關(guān)法》第三十七條規(guī)定“海關(guān)監(jiān)管貨物，未經(jīng)海關(guān)許可，不得開拆、提取、交付、發(fā)運(yùn)、調(diào)換、改裝、抵押、質(zhì)押、留置、轉(zhuǎn)讓、更換標(biāo)記、移作他用或者進(jìn)行其他處置?！薄吨腥A人民共和國進(jìn)出口關(guān)稅條例》第三十五條規(guī)定“依照國家法律、法規(guī)的規(guī)定給予特定關(guān)稅減免

9、優(yōu)惠的進(jìn)口貨物，在監(jiān)管年限內(nèi)經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)出售、轉(zhuǎn)讓或者移作他用時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照其使用時(shí)間折舊估價(jià)，補(bǔ)征進(jìn)口關(guān)稅。監(jiān)管年限由海關(guān)總署另行規(guī)定”。根據(jù)以上法律可以知道，如果進(jìn)口的設(shè)備是正常完稅的，則進(jìn)口人可以在設(shè)備進(jìn)口后自由出售、轉(zhuǎn)讓，不存在海關(guān)監(jiān)管問題。但如果該設(shè)備是屬于減免關(guān)稅進(jìn)口的設(shè)備，則該設(shè)備在海關(guān)監(jiān)管期內(nèi)，就需要得到海關(guān)的批準(zhǔn)才可以出售、轉(zhuǎn)讓或者移作他用。鑒于在出售回租業(yè)務(wù)中，承租人只是向出租人讓渡了被監(jiān)管貨物的法律上的所有權(quán)，使用權(quán)仍

10、在承租人，既沒有改變使用用途，也沒有改變使用地。租賃物并沒有發(fā)生實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)讓或出售，也沒有被挪作他用。因此，出售回租在采購進(jìn)口免稅設(shè)備時(shí)是沒有法律障礙的，承租人用受監(jiān)管的設(shè)備做出售回租業(yè)務(wù)時(shí)，出售回租企業(yè)應(yīng)主動(dòng)報(bào)海關(guān)備案。在租賃合同期間或結(jié)束時(shí)，監(jiān)管貨jlIIlj缸金20l35(上)＼物發(fā)生實(shí)質(zhì)性出售或轉(zhuǎn)讓時(shí)，按海關(guān)規(guī)定補(bǔ)繳關(guān)稅。但目前在實(shí)務(wù)中在不同的地區(qū)，不同的管理部門可能有不同的認(rèn)識(shí)，對(duì)融資租賃有不同深度的理解，導(dǎo)致出具了不同的處理意

11、見，這對(duì)于出售回租采購進(jìn)口免稅設(shè)備的模式產(chǎn)生了阻礙，限制了融資租賃公司開展這樣的業(yè)務(wù)。二、委托代理進(jìn)口方式出租人與承租人簽訂融資租賃合同的同時(shí)，與承租人及設(shè)備供應(yīng)商或設(shè)備進(jìn)口代理商簽訂委托合同，出租人委托承租人購入進(jìn)口設(shè)備，由承租人通過進(jìn)口代理商對(duì)外采購，申報(bào)免稅。設(shè)備進(jìn)關(guān)后出租人按委托合同約定取得設(shè)備所有權(quán)，再以租賃方式將該設(shè)備租給承租人使用，承租人向出租人支付租金，租期屆滿后該設(shè)備所有權(quán)再轉(zhuǎn)讓給承租人。此方式在報(bào)關(guān)時(shí)，海關(guān)根據(jù)外貿(mào)采

12、購合同認(rèn)定設(shè)備所有人和使用人同為承租人，并不知后續(xù)的融資租賃操作方式，因此能保證使承租人享受到免稅待遇，同時(shí)采用融資租賃操作緩解了承租人的資金壓力，增加了承租人的現(xiàn)金流量，給承租人的發(fā)展提供最有力的支持。這種操作方式在實(shí)務(wù)中采用比較多，雖說在法律關(guān)系、法律流程上比較順暢，但不免會(huì)讓人有一種“打擦邊球”的感覺。針對(duì)海關(guān)的時(shí)候，承租人是買受人，也就是設(shè)備的所有人：而在融資租賃環(huán)節(jié)，出租人是買受人，承租人只是代理人。當(dāng)然，這種方式也只能是在目

13、前海關(guān)無法充分理解融資租賃業(yè)務(wù)性質(zhì)的情況下不得已而采用的變通之法，還有；寺商榷?！F(xiàn)有法律規(guī)定中并非如同實(shí)務(wù)操作中那樣僅規(guī)定出租人應(yīng)是關(guān)稅繳納和免稅的主體。(一)關(guān)稅繳納主體也可以是承租人，不僅僅是出租人根據(jù)《中華人民共和國海關(guān)法》第五十四條的規(guī)定“進(jìn)口貨物的收貨人、出口貨物的發(fā)貨人、進(jìn)出境物品的所有人，是關(guān)稅的納稅義務(wù)人?！薄Ｔ谌谫Y租賃業(yè)務(wù)中，出租人是進(jìn)口設(shè)備的所有人，按照海關(guān)法的規(guī)定是承擔(dān)關(guān)稅的繳納義務(wù)的主體，承租人是進(jìn)口設(shè)備的實(shí)

14、際使用人，也是租賃物的實(shí)際收貨人，也就是說按照海關(guān)法的規(guī)定承租人也可以作為關(guān)稅的繳納義務(wù)人。(二)融資租賃采購進(jìn)口免稅設(shè)備，如承祖人符合免稅條件的，應(yīng)當(dāng)由承祖人申請(qǐng)免稅，并在整個(gè)融資租賃業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)享受免稅待遇早在1982年國家海關(guān)總署(82)署稅處字第13o號(hào)《關(guān)于租賃進(jìn)口設(shè)備申請(qǐng)免稅問題的復(fù)函》中寫到，“中共中央中發(fā)(82)6號(hào)文件的規(guī)定，是指現(xiàn)有企業(yè)進(jìn)行技術(shù)改造，利用外資進(jìn)口國內(nèi)不能保證供應(yīng)的生產(chǎn)設(shè)備，可申請(qǐng)減免稅。如果承租企業(yè)列入技

15、術(shù)改造規(guī)劃，租賃設(shè)備經(jīng)進(jìn)口審批部門證明確屬國內(nèi)不能保證供應(yīng)的、先進(jìn)而適用的生產(chǎn)設(shè)備，承租企業(yè)(或經(jīng)由你公司)可提供租賃合同和經(jīng)批準(zhǔn)的“進(jìn)口訂貨卡片”影印本，向我署申請(qǐng)免稅?！痹撐牡谝淮蚊鞔_了企業(yè)采取融資租賃方式進(jìn)口設(shè)備符合減免稅政策的，由承租單位向海關(guān)總署申請(qǐng)減免稅?！吨腥A人民共和國海關(guān)法》第五十七條規(guī)定“特定地區(qū)、特定◆學(xué)術(shù)前沿企業(yè)或者有特定用途的進(jìn)出口貨物，可以減征或者免征關(guān)稅。特定減稅或者免稅的范圍和辦法由國務(wù)院規(guī)定。”“依照前款

16、規(guī)定減征或者免征關(guān)稅進(jìn)口的貨物，只能用于特定地區(qū)、特定企業(yè)或者特定用途，未經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)并補(bǔ)繳關(guān)稅，不得移作他用。”法規(guī)強(qiáng)調(diào)的是減免稅貨物的使用權(quán)“只能用于特定地區(qū)、特定企業(yè)或者特定用途，未經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)并補(bǔ)繳關(guān)稅，不得移作他用?！庇梢陨戏梢?guī)定可以看到，在融資租賃中，承租人是進(jìn)口設(shè)備的使用人，如果該設(shè)備符合國務(wù)院有關(guān)“特定地區(qū)、特定企業(yè)或者有特定用途”的減免稅規(guī)定，承租人應(yīng)當(dāng)是減免關(guān)稅的適用主體，負(fù)責(zé)辦理減免關(guān)稅的申請(qǐng)。所以，租賃物的所有權(quán)屬

17、于誰，并不是減免稅的適用依據(jù)。無論是售后回租、委托代理進(jìn)口或是其他方式采購進(jìn)口設(shè)備，在租期內(nèi)的租賃物——即進(jìn)口設(shè)備法律上的所有權(quán)屬于出租人，但出租人實(shí)際上是為承租人獲得租賃物的使用權(quán)提供了購買租賃物的融資服務(wù)，租賃物并沒有發(fā)生實(shí)質(zhì)性的轉(zhuǎn)讓或出售，這一點(diǎn)從國家稅務(wù)總局2OlO年第l3號(hào)公告《關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》“融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)時(shí)，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并

18、未完全轉(zhuǎn)移。融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營業(yè)稅。融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷售收入，對(duì)融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。”的規(guī)定就可以看得出來。三、建議綜上所述，我們建議，由主管融資租賃業(yè)務(wù)的政府部門牽頭，聯(lián)系相關(guān)的海關(guān)、稅務(wù)以及具有代表性的從業(yè)單位，共同協(xié)商，制訂一些統(tǒng)一而又可操作的，針對(duì)以融資租賃方式免稅進(jìn)口設(shè)備的法規(guī)

19、，如明確規(guī)定“國內(nèi)企業(yè)通過境內(nèi)融資租賃公司采取融資租賃方式進(jìn)口設(shè)備，凡符合國務(wù)院有關(guān)特定地區(qū)、特定企業(yè)或者有特定用途的減免稅規(guī)定，承租人負(fù)責(zé)辦理減免關(guān)稅的申請(qǐng)?！薄俺凶馊嘶虺鲎馊嗽诒O(jiān)管年限內(nèi)經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)出售、轉(zhuǎn)讓或者移作他用時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照其使用時(shí)間折舊估價(jià)，補(bǔ)征進(jìn)口關(guān)稅?！髽I(yè)用監(jiān)管貨物做出售回租業(yè)務(wù)時(shí)，出售回租企業(yè)應(yīng)主動(dòng)報(bào)海關(guān)備案。在歿備監(jiān)管期內(nèi)，如使用人、使用地、使用用途發(fā)生了變化，則視為監(jiān)管貨物發(fā)生了所有權(quán)的實(shí)質(zhì)性出售或轉(zhuǎn)讓，承租人或

20、租賃物的受讓方按海關(guān)規(guī)定補(bǔ)繳關(guān)稅。”“企業(yè)應(yīng)持相關(guān)的融資租賃合同向海關(guān)備案，經(jīng)海關(guān)核準(zhǔn)后可享受免稅待遇”等等，同時(shí)，建立在這一領(lǐng)域的立法規(guī)范，細(xì)化這一領(lǐng)域的操作及備案方法，完善后續(xù)監(jiān)管體系。我們認(rèn)為，融資租賃業(yè)務(wù)在中國具有極大的發(fā)展?jié)摿?，因此，也更加需要完善的法律法?guī)來規(guī)范和引導(dǎo)這個(gè)行業(yè)的發(fā)展。我們完全相信，隨著我國相關(guān)法律法規(guī)的不斷完善，融資租賃行業(yè)必將作為一種新興的金融輔助行業(yè)，支持中國各項(xiàng)產(chǎn)業(yè)的進(jìn)步，并與之一同實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展。24