房地產(chǎn)企業(yè)甲供材的財(cái)稅處理及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策

1、房地產(chǎn)企業(yè)甲供材的財(cái)稅處理及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策常錕（名門地產(chǎn)（河南）有限公司，河南鄭州450000）【摘要】甲供材在房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)成本中占有很大比重，不少開(kāi)發(fā)商和乙方對(duì)甲供材的會(huì)計(jì)處理，發(fā)票開(kāi)具、計(jì)稅依據(jù)等財(cái)稅處理都存在問(wèn)題，可能面臨稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅調(diào)整和處罰。因此，對(duì)甲供材料進(jìn)行財(cái)稅處理和合理規(guī)劃，進(jìn)而避免相關(guān)財(cái)稅風(fēng)險(xiǎn)十分有必要。本文從房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)和建筑企業(yè)雙方財(cái)稅處理現(xiàn)狀和方法著手，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)面臨的甲供材料相關(guān)財(cái)稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了分析，并提出

2、了相應(yīng)的對(duì)策?！娟P(guān)鍵詞】房地產(chǎn)土地增值稅清算注意事項(xiàng)一、甲供材料定義、分類和產(chǎn)生原因“甲供材料”大部分存在于建筑、工程領(lǐng)域，指的是建設(shè)單位（下稱甲方）與承包方（下稱乙方）約定，由建設(shè)單位（甲方）提供施工所需的材料。主要包括：1.一般建筑材料與設(shè)備。如鋼筋、水泥、商品混凝土、防盜門等。2.裝飾材料，如裝飾玻璃、外墻面磚、涂料、裝飾石材等。3.甲供設(shè)備，如電梯、中央空調(diào)等。之所以產(chǎn)生甲方提供材料（即甲供材），主要在于建筑工程關(guān)系國(guó)計(jì)民生，如

3、果出現(xiàn)重大質(zhì)量事故對(duì)甲方來(lái)說(shuō)有可能會(huì)面臨滅頂之災(zāi)。同時(shí)工程造價(jià)金額巨大，動(dòng)輒上億，材料價(jià)格提高一兩個(gè)百分點(diǎn)對(duì)甲方來(lái)說(shuō)就意味著巨額損失。為有效避免乙方在材料采購(gòu)中的以次充好、價(jià)格虛高及保證工程材料質(zhì)量和降低成本的雙重考慮，在工程中才產(chǎn)生了對(duì)一些關(guān)鍵材料和設(shè)備由甲方提供的現(xiàn)象。二、甲供材料相關(guān)法規(guī)根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條（除本細(xì)則第七條規(guī)定外），納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材

4、料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。根據(jù)財(cái)稅「2006」114號(hào)文的規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購(gòu)的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款）確認(rèn)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額。所謂清包工指的是裝飾公司只負(fù)責(zé)派出施工人員進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)施工，以及負(fù)責(zé)工地的管理，但是不負(fù)擔(dān)材料的采購(gòu)，全部材料均由業(yè)主自行采購(gòu)。三、甲乙雙方甲供材料財(cái)稅處理方法如何對(duì)甲供材料進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，目前

5、并無(wú)明確的相關(guān)規(guī)定。在實(shí)務(wù)中，開(kāi)發(fā)企業(yè)甲供材料的實(shí)際操作主要有兩種方式：即將甲供材直接計(jì)入開(kāi)發(fā)成本（下稱方法一）或者將甲供材與施工單位作為往來(lái)結(jié)算，抵作工程進(jìn)度款（下稱方法二）。例：某開(kāi)發(fā)企業(yè)委托施工企業(yè)建造一幢商品房，甲乙雙方的承包合同約定，該工程的主要建筑材料（混凝土、鋼筋）350萬(wàn)、裝飾材料（外墻面磚、涂料）200萬(wàn)、電梯150萬(wàn)，三項(xiàng)合計(jì)700萬(wàn)元由甲供，其余材料乙方自行采購(gòu)，建筑安裝承包合同總造價(jià)（不含甲供材料）2300萬(wàn)。四

6、、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理方法一，甲方將甲供材直接計(jì)入開(kāi)發(fā)成本。即以銀行存款購(gòu)入材料和設(shè)備時(shí)，根據(jù)采購(gòu)發(fā)票和材料驗(yàn)收單、入庫(kù)單。借：原材料700萬(wàn)貸：銀行存款700萬(wàn)；根據(jù)領(lǐng)用通知單領(lǐng)用材料時(shí)，借：開(kāi)發(fā)成本700萬(wàn)貸：原材料700萬(wàn)。乙方不需要進(jìn)行帳務(wù)處理，僅對(duì)收料情況作備查登記即可。方法二，甲方通過(guò)往來(lái)結(jié)算處理甲供材（發(fā)票抬頭為甲方，非原票轉(zhuǎn)交代購(gòu)材料）。即以銀行存款購(gòu)入材料和設(shè)備時(shí)，借：原材料700萬(wàn)貸：銀行存款700萬(wàn)；根據(jù)付款通知和結(jié)算單與

7、乙方結(jié)算付進(jìn)度款時(shí)，借：預(yù)（應(yīng)）付賬款700萬(wàn)貸：原材料700萬(wàn)。乙方的會(huì)計(jì)處理：根據(jù)甲方的結(jié)算單和驗(yàn)收單、入庫(kù)單借：原材料700萬(wàn)貸：預(yù)收賬款700萬(wàn)，領(lǐng)用材料設(shè)備時(shí)，根據(jù)領(lǐng)料單借：工程施工700萬(wàn)貸：原材料700萬(wàn)。五、稅務(wù)處理方法一，甲方以增值稅普通發(fā)票入賬，不需要繳納建筑工程營(yíng)業(yè)稅，甲供材料采購(gòu)成本700萬(wàn)計(jì)入開(kāi)發(fā)成本，通過(guò)銷售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品后進(jìn)行所得稅前扣除。乙方以甲供一般建筑材料（混凝土、鋼筋）款350萬(wàn)建筑安裝承包2300萬(wàn)=2

8、650萬(wàn)元作為應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額計(jì)繳建筑工程營(yíng)業(yè)稅，裝飾材料（外墻面磚、涂料）200萬(wàn)和電梯150萬(wàn)不需要作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算營(yíng)業(yè)稅。由于乙方僅對(duì)收料情況作備查登記，且甲供材料的普通發(fā)票抬頭為甲方并已經(jīng)入到開(kāi)發(fā)成本中，所以不能列支相關(guān)甲供材料成本。方法二，甲方通過(guò)往來(lái)結(jié)算處理甲供材時(shí)，通過(guò)預(yù)（應(yīng)）付賬核算，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是甲方以外購(gòu)材料抵賬。因此，甲方的稅務(wù)處理應(yīng)該是給乙方開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，并按照小規(guī)模企業(yè)3%稅率繳納增值稅，甲供材料應(yīng)納增值稅稅額為

9、7003%（13%）=20.39萬(wàn)。乙方以甲供一般建筑材料（混凝土、鋼筋）款350萬(wàn)建筑安裝承包2300萬(wàn)=2650萬(wàn)元作為應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額計(jì)繳建筑工程營(yíng)業(yè)稅，應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額為26503%=79.5萬(wàn)，裝飾材料（外墻面磚、涂料）200萬(wàn)和電梯150萬(wàn)不需要作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)乙方可根據(jù)甲方提供的材料發(fā)票列支相關(guān)甲供材成本并在稅前扣除。六、甲供材料面臨涉稅風(fēng)險(xiǎn)及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策（一）面臨的涉稅風(fēng)險(xiǎn)1.多計(jì)成本風(fēng)險(xiǎn)在甲方將甲供材直接計(jì)入開(kāi)發(fā)成本

10、時(shí)，如果乙方將甲供材金額開(kāi)到建安發(fā)票內(nèi)并提供給甲方時(shí)，存在甲供材料重復(fù)計(jì)入成本，從而因所得稅前重復(fù)列支成本面臨稅務(wù)調(diào)整和處罰。2.漏繳增值稅風(fēng)險(xiǎn)在甲方通過(guò)往來(lái)結(jié)算處理甲供材時(shí)，發(fā)現(xiàn)甲供材計(jì)入預(yù)（應(yīng)）付賬時(shí)，存在不按照視同銷售行為繳納增值稅，從而形成偷稅風(fēng)險(xiǎn)。3.多交建安營(yíng)業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)甲供材料一般是乙方繳納建安營(yíng)業(yè)稅并在與甲方進(jìn)行建安工程結(jié)算時(shí)由甲方實(shí)際承擔(dān)，根據(jù)有關(guān)規(guī)定，對(duì)裝飾材料（外墻面磚、涂料）和電梯、中央空調(diào)等設(shè)備是不需要計(jì)算繳納建安

11、營(yíng)業(yè)稅的，如不引起注意，會(huì)存在多交稅款的風(fēng)險(xiǎn)。4.發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)如果甲方通過(guò)往來(lái)結(jié)算抵賬處理甲供材時(shí)沒(méi)有給乙方提供相關(guān)發(fā)票或者在將甲供材直接計(jì)入開(kāi)發(fā)成本時(shí)沒(méi)有取得合規(guī)發(fā)票，將不能列支有關(guān)成本費(fèi)用并因違反發(fā)票管理有關(guān)規(guī)定面臨稅務(wù)機(jī)（下轉(zhuǎn)第60頁(yè)）58TimesFinance議考慮企業(yè)營(yíng)業(yè)成本提高對(duì)利潤(rùn)產(chǎn)生的具體影響。這樣能夠有效防止企業(yè)在會(huì)計(jì)利潤(rùn)上出現(xiàn)虧損。此外，企業(yè)還需注意會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)價(jià)方法隨意變更的限制性規(guī)定。因?yàn)槠髽I(yè)只有將其變更的內(nèi)容和理

12、由，在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以說(shuō)明，并且能夠提供合理的說(shuō)明，這樣在我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)允許的情況下，企業(yè)才能獲得合法的納稅籌劃收益。（二）企業(yè)納稅籌劃中有關(guān)固定資產(chǎn)折舊方法的具體運(yùn)用通常來(lái)說(shuō)，固定資產(chǎn)折舊計(jì)提的方法會(huì)直接影響計(jì)入企業(yè)成本費(fèi)用的折舊數(shù)額不同，所以計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額的抵稅結(jié)果也存在差異。目前，我國(guó)的稅法法規(guī)和新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊計(jì)提方法具有選擇性，比如折舊計(jì)提年限的規(guī)定具備彈性區(qū)間，所以這就為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了操作空間。

13、企業(yè)在進(jìn)行選擇時(shí)，一方面要充分考慮不同的折舊方法將會(huì)給企業(yè)帶來(lái)的抵稅效果，另一方面還必須將三個(gè)主要限定條件考慮在內(nèi)：1.加速折舊法的使用限制性我國(guó)現(xiàn)行的稅法要求對(duì)適用于加速折舊法計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)要求比較嚴(yán)格，比如要求使用期間要經(jīng)常處于腐蝕性高或震動(dòng)強(qiáng)烈的環(huán)境等。所以建議要采用加速折舊法的企業(yè)，一定要滿足規(guī)定的條件來(lái)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。2.折舊計(jì)提方法具有一定的局限性這也就是說(shuō)我國(guó)企業(yè)不能隨意變更對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的方法。3.需要慎重考

14、慮是否享有減免稅優(yōu)惠或發(fā)生虧損的情況比如，在正常納稅盈利時(shí)期，與直線法比較，如果企業(yè)采用加速折舊的方法，很可能導(dǎo)致企業(yè)分?jǐn)傆?jì)提的成本費(fèi)用前期多后期少，企業(yè)利潤(rùn)被迫相對(duì)后移，產(chǎn)生遞延納稅的效果，但是如果在減免稅優(yōu)惠期或虧損期，那么企業(yè)采用直線法計(jì)提折舊更合適。這主要是因?yàn)樵谶@些時(shí)期，由于企業(yè)無(wú)需繳納稅款，所以其固定資產(chǎn)折舊額的抵稅效果完全被抵消了。三、結(jié)束語(yǔ)綜上所述，企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的過(guò)程，同時(shí)也是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇的過(guò)程，不同會(huì)計(jì)政策

15、下的不同會(huì)計(jì)處理方法會(huì)形成企業(yè)不同的納稅方案。從整體來(lái)說(shuō)，企業(yè)需要全面分析自身所處的具體經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境，選擇最優(yōu)化的會(huì)計(jì)政策組合，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)納稅籌劃的理想目標(biāo)。參考文獻(xiàn)[1]覃云飛.稅務(wù)會(huì)計(jì)與納稅籌劃的理論研究[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2013（05）.[2]臧建玲，李麗.企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)研究[J].現(xiàn)代商業(yè)，2013（03）.作者簡(jiǎn)介：張艷玲（1963），女，黑龍江哈爾濱人，專科，會(huì)計(jì)師，凌華科技（中國(guó)）有限公司財(cái)務(wù)部財(cái)務(wù)經(jīng)理，研究方

16、向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。（編輯：陳岑）（上接第58頁(yè)）關(guān)處罰。（二）相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策1.多計(jì)成本站在甲方角度，個(gè)人傾向于采用將甲供材直接計(jì)入開(kāi)發(fā)成本，鑒于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)甲方供材關(guān)注建筑企業(yè)是否按照規(guī)定足額繳納了營(yíng)業(yè)稅；開(kāi)發(fā)企業(yè)是否重復(fù)列支成本，將材料發(fā)票重復(fù)列支。因此在與乙方結(jié)算和開(kāi)票時(shí)，務(wù)必審核不應(yīng)該結(jié)算甲供材料的成本，發(fā)票不應(yīng)包含甲供材料金額。對(duì)鋼材、水泥等一般甲供材料在工程招投標(biāo)階段，應(yīng)該向乙方明確甲供材料的種類、品名規(guī)格、數(shù)量、金額等事宜，工程總

17、造價(jià)不應(yīng)包括甲供材料。與乙方簽訂《工程承包合同》時(shí)，合同條款中應(yīng)該明確約定：（1）工程總造價(jià)不包括甲供材料金額；（2）甲方不再向乙方結(jié)算甲供材料價(jià)款抵作工程進(jìn)度款；（3）甲供材料應(yīng)該繳納的營(yíng)業(yè)稅金及附加，由乙方繳納，并包含在本合同的稅金項(xiàng)目中由甲方承擔(dān)；（4）乙方在結(jié)算工程款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)向甲方提供在甲方工程所在地地稅主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具建筑業(yè)發(fā)票，金額不能包括甲供材料。同時(shí)提供繳納甲供材有關(guān)營(yíng)業(yè)稅費(fèi)的復(fù)印件。2.增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)甲方應(yīng)盡量不采用通

18、過(guò)往來(lái)以甲供材抵賬的方式，或者采用取得甲供材發(fā)票時(shí)開(kāi)具抬頭為乙方，并原票轉(zhuǎn)交乙方的代購(gòu)形式，避免被國(guó)稅機(jī)關(guān)認(rèn)定為視同銷售繳納增值稅的風(fēng)險(xiǎn)。3.多交建安營(yíng)業(yè)稅《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，甲供裝飾材料、甲供建筑設(shè)備是可以不繳納營(yíng)業(yè)稅的。因此，甲方在審查乙方的工程結(jié)算時(shí)，要審核是否包含了這一部分的營(yíng)業(yè)稅金及附加款。甲、乙雙方在簽訂建筑業(yè)合同時(shí)，應(yīng)該將裝飾合同與其他建筑業(yè)施工合同分開(kāi)簽訂，避免將裝飾業(yè)勞務(wù)簽成一般的建筑業(yè)施工合同，避

19、免多交建安營(yíng)業(yè)稅的風(fēng)險(xiǎn)。簽訂裝飾工程合同應(yīng)注意：（1）合同名稱：應(yīng)該是“裝飾工程施工合同”，而不能是“購(gòu)銷合同”“加工合同”（2）在進(jìn)行招投標(biāo)時(shí)，對(duì)承包方應(yīng)要求其具有相應(yīng)的裝飾施工資質(zhì)；（3）合同中應(yīng)明確具體的包清工和甲供材料的金額和構(gòu)成內(nèi)容；（4）裝修裝飾業(yè)包括從事對(duì)建筑物的內(nèi)、外裝修和裝飾的施工活動(dòng)。從理論上講，可以將門窗、粉刷、內(nèi)部裝修、屋面防水等都作為裝飾工程范圍。4.發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)根據(jù)有關(guān)規(guī)定，未按規(guī)定取得的憑據(jù)，不得在稅前扣除。因

20、此甲方要加強(qiáng)發(fā)票管理，建立相應(yīng)的企業(yè)內(nèi)部發(fā)票管理規(guī)定，在將甲供材直接計(jì)入開(kāi)發(fā)成本時(shí)嚴(yán)格按規(guī)定取得增值稅普通發(fā)票，通過(guò)往來(lái)以甲供材抵賬時(shí)應(yīng)及時(shí)給乙方開(kāi)具發(fā)票，杜絕收據(jù)、白條等不合格票據(jù)入賬，避免因?yàn)榘l(fā)票風(fēng)險(xiǎn)。參考文獻(xiàn)[1]劉建強(qiáng)，劉娜，張麗影.關(guān)于甲供材料營(yíng)業(yè)稅征收問(wèn)題的探討[J].天津經(jīng)濟(jì)，2010（04）.[2]馬春飛.“甲供材料與設(shè)備”稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理之所見(jiàn)[J].現(xiàn)代商業(yè)，2010（20）.（編輯：陳岑）60TimesFinance