會計畢業(yè)論文---有關公允價值計量屬性的思考

1、<p><b>　　目 錄</b></p><p><b>　　摘 要3</b></p><p>　　一、公允價值計量屬性的概念4</p><p>　?。ㄒ唬㊣ASC的定義4</p><p>　　（二）FASB的定義4</p><p>　?。ㄈ┪覈?00

2、6年2月頒布的新會計準則中的定義4</p><p>　　二、公允價值計量屬性的分析5</p><p>　　（一）公允價值的本質、特征5</p><p>　?、惫蕛r值的本質5</p><p>　　⒉公允價值的特征5</p><p>　?。ǘ┕蕛r值與其他計量屬性的關系5</p><p&

3、gt;　　三、公允價值在我國應用困難的原因及分析8</p><p>　?。ㄒ唬└驹蚍治?</p><p>　?。ǘv史成本與公允價值對比分析8</p><p>　　四、解決辦法探究9</p><p>　?。ㄒ唬├碚搶Ш剑叱雠袛嗾`區(qū)9</p><p>　?。ǘ┓叛蹏H，改善環(huán)境9</p>

4、<p><b>　　五、總結11</b></p><p><b>　　參考文獻12</b></p><p><b>　　摘 要</b></p><p>　　從會計計量的角度上看，公允價值作為一個復合的計量屬性，具有相當豐富的內涵。歷史成本、現(xiàn)行市價、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流

5、量的現(xiàn)值等，都是公允價值的具體表現(xiàn)形式。不同的計量對象和不同的計量需求，決定了不同計量屬性和計量技術的選擇，而且，這也是公允價值計量具備可操作性的前提和基礎。目前公允價值計量在運用過程主要存在可靠性需進一步加強的問題，為了有效解決現(xiàn)值估價技術的主觀判斷和不可驗證性，必須建立嚴密有效的程序規(guī)范，才能對企業(yè)資源進行恰當?shù)挠嬃?，確保會計信息具有較高客觀性和可靠性。只有這樣，公允價值才能不僅在相關性上，而且在可靠性上超越歷史成本。我們相信，隨著

6、中國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展完善，估價技術運用的逐漸廣泛和深入，公允價值將在會計計量中扮演重要角色，為會計信息使者提供更為相關和可靠的數(shù)據(jù)。</p><p>　　關鍵詞: 公允價值;會計計量;計量屬性</p><p>　　一、公允價值計量屬性的概念</p><p>　　最早明確提出公允價值定義的應該是美國注冊會計師協(xié)會(AICAP)了。其起因是美國證券交易委員會(SEC)

7、與金融界之間關于衍生金融工具確認、計量和報告的論爭。1970年在ACI隊的ABP公布的會計原則委員會報告書第4輯(APBStatmenetNo.4)中，公允價值被認為是“當在包含貨幣價格的交易中收到資產(chǎn)都是所包含的貨幣金額，(以及)在不包含胡比或者貨幣要求權的轉讓中的交換價格的近似值”。從這個定義可以看出，當時人們對公允價值的理解還比較簡單和片面，但是已經(jīng)表明歷史成本原則下的會計信息已經(jīng)不能滿足信息使用者對其的要求了。在學術界的摸索下，

8、公允價值被人們提了出來。</p><p>　　隨著研究的深入和時代的發(fā)展，公允價值的重要性越來越受到國際上的重視。國際會計準則委員會(IASC)，美國財務會計準則委員會(FASB)，英國會計準則委員會(UAKBS)等研究機構也先后提出了對公允價值的定義。</p><p>　　（一）IASC的定義</p><p>　　國際會計準則委員會(IASC)在1995年制定的國

9、際會計準則第32號(IAS32)《金融工具:披露和列報》中指出，“公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的當事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或負債清償?shù)慕痤~”。</p><p>　　（二）FASB的定義</p><p>　　美國財務會計準則委員會(FASB)1996年在財務會計準則公告第125號(SAFS125)《金融資產(chǎn)的轉讓和服務以及負債清償?shù)臅嬏幚怼分兄赋?，“一項資產(chǎn)或負債的公允價值是自愿的雙

10、方在當前交易(而不是被迫或清算銷售)中據(jù)以購買(或承擔)或銷售(或清償)資產(chǎn)(或負債)的金額”。1998年FASB在FAS133《衍生工具和套期活動的會計處理》中對公允價值的定義與SAFS125中的一樣。2000年FASB在第7輯財務會計概念公告SAPC7《在會計計量中使用現(xiàn)金流量和現(xiàn)值》中對公允價值的定義仍與FAS125中的相同。而在2004年6月頒布的公告ED: Fair Value Measurements中，將公允價值的定義修改

11、為“在當前交易中，在熟悉情況、不關聯(lián)、自愿的各方之間進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)膬r格”。</p><p>　?。ㄈ┪覈?006年2月頒布的新會計準則中的定義</p><p>　　我國財政部1999年頒布的《企業(yè)會計準則一一非貨幣性交易》等準則中參照國際會計準則將公允價值定義為∶“在公平交易中熟悉情況的雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕痤~”。</p><p>　　二、公

12、允價值計量屬性的分析</p><p>　?。ㄒ唬┕蕛r值的本質、特征</p><p><b>　?、惫蕛r值的本質</b></p><p>　　就本質而言，公允價值是一種基于市場信息的評價，反映公平交易中雙方交換資產(chǎn)或者清償債務的依據(jù)。公允價值的確定具有特殊性，葛家澍教授認為：“公允價值通常需要合理的估計，而且較難可靠計量，需要找到能可靠計量且

13、可具體把握的計量屬性作為它的代表。”一般認為，公允價值有以下三種表現(xiàn)形式：① 在市場上存在該項交易的活躍市場，由于市場價格是所有市場參與者根據(jù)所有掌握的信息對某項資產(chǎn)或負債的收益和風險進行權衡之后所達成的共識， 因此市場價格能夠代表公允價值；② 在市場上不存在該項交易但存在類似交易的活躍市場時，公允價值可參照類似交易的市場價格予以確定；③ 在市場上既不存在該項交易的活躍市場，也不存在類似交易的活躍市場時，公允價值則采用估值技術予以估計確

14、定。</p><p><b>　?、补蕛r值的特征</b></p><p>　　從公允價值的定義及內涵看，有以下特征：① 動態(tài)性同一交易在不同的時間發(fā)生，其價格的公允性可能不同；同一交易雖然在同一時間，但由于交易地點不同，其價格的公允性也會不同，這就是公允的動態(tài)性。從上述的定義中可以看出，公允價值計量是對會計信息的動態(tài)計量，它使得會計信息能更及時、全面地反映真實的經(jīng)濟

15、環(huán)境及其變化。因此，動態(tài)性是公允價值計量最根本的特征。② 相關性公允價值是面向現(xiàn)在和未來的，它能提高會計信息的相關性，其對預測和財決策的相關性毋庸置疑。</p><p>　?。ǘ┕蕛r值與其他計量屬性的關系</p><p>　　公允價值不是一個全新的，具體的計量屬性.美國會計準則委員會將公允價值明確定位在以大多數(shù)初始計量和以后期間從新起點計量的目標。美國財務會計委員會發(fā)布的第 5 輯概念

16、公告中描述了用于財務報表的 5 種計量屬性。</p><p>　　⒈ 歷史成本：FASB 在 SFAC5《企業(yè)財務報表項目的確認與計量》中對歷史成本的定義為：“歷史成本就是取得一項資產(chǎn)時支出的現(xiàn)金數(shù)額或其他等值，在取得之后通常要以攤銷或其他分配方式調整。歷史成本與公允價值的聯(lián)系表現(xiàn)在：在初始計量日兩者是一致的，此外，在一個相對封閉的靜態(tài)環(huán)境下，即物價相對穩(wěn)定下，對資產(chǎn)負債項目進行后續(xù)計量時，兩者是相近甚至是完全相

17、同的，可用歷史成本代替公允價值。主要區(qū)別：在歸屬范疇上，歷史成本歸屬成本范疇，而公允價值既可以是成本，又可以是市價。在時間特性上，歷史成本是指計量對象在其形成日的價值，是過去的價值，而公允價值則特指計量對象在“現(xiàn)時”或“計量日”這一特定時點的價值。在獲取方法上，歷史成本大多建立在實際交易的基礎上，且有可靠的憑據(jù)支持，而公允價值在多數(shù)情況下都無實際交易依據(jù)，其價值大多依據(jù)多種相關信息評估確定。</p><p>　　

18、⒉ 現(xiàn)行成本：是指假如在本期取得相同或類似的資產(chǎn)時將支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。在取得資產(chǎn)的當時，現(xiàn)行成本和歷史成本在數(shù)量上是一致的。但隨著時間發(fā)展，由于主觀或客觀原因（如物價變動，技術進步，政策變動）使得現(xiàn)行成本可能偏離歷史成本。公允價值與現(xiàn)行成本的主要聯(lián)系表現(xiàn)在：就計量時點，兩者是完全相同的，都是指“現(xiàn)時”，一般特指“計量日”或“報告日”；就獲取方法而言，兩種計量屬性在對在用資產(chǎn)的價值計量時，都不是以現(xiàn)實交易為基礎的，因而其獲取方法都以

19、估計為主。公允價值與現(xiàn)形成本的區(qū)別主要表現(xiàn)在：從歸屬范疇看，現(xiàn)行成本屬于成本范疇，而公允價值既可以是成本，又可以是市價。從環(huán)境要求看，公允價值對公平交易有嚴格的規(guī)定；而現(xiàn)行成本則未對此作明確的限定。從計量重點看，現(xiàn)行成本往往強調的是同類型資產(chǎn)的重置，它看重的是該資產(chǎn)或類似資產(chǎn)購置成本，而公允價值強調的是資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造未來收益的能力。</p><p>　?、?現(xiàn)行市價：現(xiàn)行市價（脫手價值或變現(xiàn)價值）指在正常情況下銷

20、售各項資產(chǎn)時可望獲得的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。變現(xiàn)價值等于市場價格扣除預計的銷售費用、稅費等。運用現(xiàn)行市價可以提供評估企業(yè)財務應變能力和變現(xiàn)價值的相關信息?，F(xiàn)行市價與公允價值聯(lián)系：在內涵上最接近。FASB 認為 “市場中的交易(在交易日或接近交易日交付現(xiàn)金)是會計確認最普遍的動機，并且，如果沒有具有說服力的相反證據(jù)，會計師在計量這些交易時一般將實際的交易價格作為公允價值。”主要區(qū)別：Ⅰ 前者并不強調市價的“公允性”，即對交易的市場是否公開、活

21、躍無特定要求，后者強調市價的“公允性”；Ⅱ 前者完全依賴于可觀察的市場價格，故很難對無形資產(chǎn)、專用設備或廠房等無現(xiàn)行市價的資產(chǎn)進行恰當計量，而當不能得到可觀察的市場價格時，后者還可基于可得到的最佳信息進行估計確定，能夠對所有資產(chǎn)負債項目進行計量；Ⅲ 從獲取方式上，現(xiàn)行市價一般只能以資產(chǎn)的市場價格為基礎來確定，而公允價值即可以采用成本法、市價法來確定，也可以根據(jù)資產(chǎn)負債項目所帶來的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來確定。</p><

22、p>　?、?可變現(xiàn)凈值：可變現(xiàn)凈值又稱預期脫手價值。它在不考慮貨幣時間價值的情況下，計量資產(chǎn)在正常經(jīng)營過程中可帶來的預期現(xiàn)金流入或將要支付的現(xiàn)金流出?？勺儸F(xiàn)凈值與現(xiàn)行市價相近，都反映資產(chǎn)的變現(xiàn)（脫手）價值。不同的是變現(xiàn)的時點不同，現(xiàn)行市價是基于當期的脫手價值，而可變現(xiàn)凈值基于未來的銷售或其他事項?？勺儸F(xiàn)凈值與公允價值的區(qū)別：前者是扣除了預計變現(xiàn)過程中的直接成本后的凈值，后者通常不考慮直接成本；Ⅱ 對于一項還需要進一步加工的資產(chǎn)而言

23、（如準備用于生產(chǎn)產(chǎn)品的原材料），前者要求以產(chǎn)品預期完工后出售所得的現(xiàn)金流入扣除加工成本及銷售費用后的凈額來計量，后者則直接指該原材料本身的公允價值；Ⅲ 前者不考慮貨幣的時間價值，而以市場評價為基礎的公允價值通常會考慮貨幣時間價值。</p><p>　?、?未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（或折現(xiàn)值）：現(xiàn)值是指在正常經(jīng)營中，未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)時折現(xiàn)價值的當前估計。公允價值計量屬性反映的是現(xiàn)值，但不是所有的計量現(xiàn)值的屬性都能作為公允

24、價值。嚴格地講，未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值不是一項獨立的計量屬性。因為它本身包含了兩種不同的表現(xiàn)屬性：即根據(jù)管理當局的特定用途來估計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值和從市場參與者對資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預期角度所估計的現(xiàn)值。很明顯，以特定個體價值為計量目的的現(xiàn)值與公允價值不一致。FASB于2000年2月頒布的第7號《財務會計概念公告》（SFAC7）中明確指出，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值只是一種資產(chǎn)或負債的攤銷方法，是在某項資產(chǎn)或負債已經(jīng)按歷史成本、現(xiàn)行成本或現(xiàn)行市價

25、確認并計量之后，用于攤銷這些成本和價值。SFAC7 進一步指出，在初始確認和新起點計量中使用現(xiàn)值的唯一目的是“捕捉”公允價值，即現(xiàn)值只有符合或大致接近交易雙方自愿達成的金額時，才能作為公允價值。也就是說，現(xiàn)值可能不是唯一的，而反映公允價值的現(xiàn)值只有一個?？梢?，按照 SFAC7，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值本身不能稱為計量屬性，在初次確認和新起點計量中，它僅僅是確定公允價值計量金額的一種手段。</p><p>　　三、公允價值

26、在我國應用困難的原因及分析</p><p><b>　?。ㄒ唬└驹蚍治?lt;/b></p><p>　　新事物總是代表著新的發(fā)展方向和潮流，它能夠產(chǎn)生就證明它有著強悍的生命力，必然成為特定時代的主流。但新事物的發(fā)展和成長又是曲折和艱難的，當它受到人們的一致認可，得到普遍應用時，就說明它的條件成熟了，這時它也必然取代舊的傳統(tǒng)的事物。而公允價值作為一個新的會計計量屬性出現(xiàn)

27、，它的應用與推廣則取決于投資者們對它的認可程度，另一種說法是投資者在可靠性和相關性之間的權衡。這二者本質上的意思表達是一致的，只是切入的角度不同，前者是從本質上去分析，后者則是從會計計量原則角度考慮。下面將從根本上分析為什么公允價值的推廣應用取決于投資者的認可。</p><p>　　投資者是根據(jù)反映企業(yè)某一特定會計期間財務狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量，以及對未來財務信息進行分析預測的財務報告做出判斷和決策，決定是否投

28、資。因此，投資者們對財務信息的首要要求是財務報告必須要真實客觀地反映出企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務活動，財務報告的真實程度增加一分，投資者承擔的風險就會減小一分。而在股份制經(jīng)營條件下，管理層與投資者之間存在著利益上的矛盾，財務報告就會存在固有的風險；或者我們認定管理層是正直的但管理者存在疏忽和能力上的不足的情況，這些都不能保證財務報告是完全真實完整地反映出企業(yè)的實際經(jīng)濟活動。這就使得投資者對財務報告的編制存在諸多考慮，在財務報告的真實性存在不確定性風險

29、的情況下，他們當然想到要盡量回避，而采取最有把握的方式做出保守的判斷和決策。</p><p>　?。ǘv史成本與公允價值對比分析</p><p>　　歷史成本是以已經(jīng)發(fā)生的交易和事項為依據(jù)進行計量，它所代表的傳統(tǒng)的交易和事項的信息當然是客觀真實的；而公允價值的取得并不是以企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的交易事項為依據(jù)，它是在活躍的市場交易中參照同類或類似資產(chǎn)和負債的交易價格做出的估計，或者沒有同類和類似資

30、產(chǎn)負債的活躍市場，而采用了估值技術對公允價值進行確定，在此基礎上計量的傳統(tǒng)交易與事項可靠性對投資者來說當然不足。于是，相比之下，傳統(tǒng)交易與事項在可靠性上使投資者倒向了歷史成本計量。</p><p><b>　　四、解決辦法探究</b></p><p>　?。ㄒ唬├碚搶Ш剑叱雠袛嗾`區(qū)</p><p>　　既然公允價值是因為投資者們對它的“不信任

31、”導致其無法廣泛應用于會計實務計量，那么就應該加強理論指導，讓他們對公允價值和歷史成本兩個計量屬性在可靠 性上重新做出理性的判斷。下面介紹下個人淺見：</p><p>　?、?歷史成本是以客觀發(fā)生的交易與事項為判斷依據(jù)的，從歷史的角度來說，它確確實實很準確，無可挑剔。然而市場經(jīng)濟條件下，一項資產(chǎn)或負債的價值是變動的，昔日取得的資產(chǎn)或承擔的負債的現(xiàn)時價值在供求情況以及國家政策的變化下已經(jīng)發(fā)生改變，而投資者們卻依然要

32、以歷史信息為基礎對當前市場情況做出判斷決策顯然不是科學合理的。此時歷史成本計量的可靠性早已值得懷疑。</p><p>　?、?公允價值的取得是參照活躍市場上同類或類似資產(chǎn)和負債的獨立公平交易價格為依據(jù)。表面上看它是沒有實際證據(jù)支撐的，但實際上，如果將它拿到市場上進行交易，它的價值與其同類或類似資產(chǎn)或負債的價值是一致的，因為它們的價格是由當前市場環(huán)境決定的，也就是受到價格杠桿的統(tǒng)一支配。</p>&l

33、t;p>　　從這個角度看，歷史成本未必比公允價值可靠。這也是有證據(jù)證明的：20世紀80年代，美國金融市場上涌現(xiàn)了大量金融衍生工具，這些衍生工具的實質是期權與合約。它們的特點是權利與義務的發(fā)生時間與交易或事項的發(fā)生時間不再一致，按照會計上的要求：權利與義務發(fā)生就必須進行確認和計量，歷史成本對此卻無能為力，這就要求只能以公允價值進行計量。與此同時，美國2000多家金融上市公司因為采取歷史成本計量，造成資產(chǎn)負債賬面價值與市場價值不符，以

34、至發(fā)生了嚴重的財務危機而沒有察覺，導致公司倒閉破產(chǎn)，這不能說不是歷史成本的弊端。在新的市場環(huán)境下，歷史成本計量的可靠性已遠遠不如公允價值。</p><p>　　（二）放眼國際，改善環(huán)境</p><p>　　從國際上看，最早明確提出公允價值并應用于會計實務的是美國。如今公允價值也在美國應用得最為廣泛，并且呈現(xiàn)出將在未來占據(jù)主導計量地位的趨勢。美國掀起公允價值應用浪潮也是在上世紀80開始的，由

35、于市場經(jīng)濟發(fā)達，資本市場涌現(xiàn)一系列的新事物，F(xiàn)ASB及時地制定相關政策，建立并完善監(jiān)管機制，使得歷史成本向公允價值的過渡比較順利。我們可以從其中得到這些啟發(fā)：</p><p>　　⒈ 加快發(fā)展市場經(jīng)濟，讓公允價值計量產(chǎn)生和發(fā)展的環(huán)境盡快完善。</p><p>　　雖然，公允價值并不就等于市場價格，但是市場價格畢竟是最為客觀的、可靠程度最高，也是最簡便的公允價值的來源。所以當前應該努力培育各

36、級市場，特別是生產(chǎn)資料市場和二手交易市場，從而使公允價值的取得更為客觀、直接，最大程度地保證公允價值的可靠性。為促進生產(chǎn)資料市場持續(xù)、穩(wěn)定地發(fā)展，在市場運行過程中要做好四項工作：一是進一步加強生產(chǎn)資料市場監(jiān)測與調控工作，不斷提高監(jiān)測、調控水平，適時發(fā)布市場監(jiān)測信息，保證公允價值獲取途徑的通常；二是積極培育農村生產(chǎn)資料市場，促進社會主義新農村建設；三是大力創(chuàng)新流通業(yè)，推動生產(chǎn)資料市場增長方式的轉變；四是加快批發(fā)市場的改造和提升。與此同時，

37、對于二手交易市場，引導品牌企業(yè)進入，建立適當?shù)氖袌鰷嗜胫贫?，嚴把資質審查關，將有助于我國二手市場的完善與發(fā)展。在發(fā)展二手市場的基礎上，政府應當鼓勵和支持中介服務機構，從而使交易雙方能夠獲得相對公允的市價信息。</p><p>　?、?加強政府宏觀調控。如：建立權威專業(yè)的政府評估機構，定期向市場公告相關行業(yè)相關資產(chǎn)或負債的獨立公平交易價格；加強公允價值理論研究，建立公允價值計量準則，規(guī)定公允價值計量的等級級次，防止

38、公允價值應用混亂；規(guī)范資產(chǎn)評估流程，加強資產(chǎn)評估的隊伍建設；加強審計的配套建設，會計與審計密不可分，會計執(zhí)行好壞，還有賴于審計的完善與發(fā)展，在公允價值會計下，會計信息具有很大主觀性，因而為了防范會計人員隨意操縱會計數(shù)據(jù)提供虛假信息，加強審計工作力度是必不可少的。</p><p>　?、?大力培養(yǎng)一大批優(yōu)秀的會計人才，加強相關技術研究，讓公允價值的估值技術日漸科學合理，同時也要努力提高現(xiàn)有會計人員的素質。</

39、p><p>　　交易是人的活動，公允價值是人們計量經(jīng)濟業(yè)務的手段，沒有高素質的會計人員，公允價值不可能得到合理地估計和運用。公允價值應用過程中需要大量的職業(yè)判斷，在新舊準則交替之際，加大教育投入，轉變會計人員的計量觀念，培養(yǎng)具有工運價值觀念，懂得理論與實務的會計人員，是公允價值得以全面使用的必備條件，也是降低公允價值計量成本，應用公允價值的需要。另一方面，公允價值應用中大量不確定因素的使用，為企業(yè)利潤操縱提供了方便，

40、這就要求我們加強會計人員的守法意識和道德教育。從主觀上消除利潤操縱的動機，是杜絕利用公允價值操縱利潤的根本措施。</p><p><b>　　五、總結</b></p><p>　　在目前的形式下，公允價值一時之間還難以在我國得到廣泛的運用，最主要的原因還是客觀環(huán)境的不成熟，使投資者無法就目前的情況對它產(chǎn)生深入的了解和信賴，這需要一個過程。但是隨著知識經(jīng)濟浪潮的興起，社

41、會競爭的日趨激烈，風險和不確定性的加大，大量無形資產(chǎn)、衍生金融工具等資產(chǎn)的出現(xiàn)，必然會為公允價值的運用提供更大的舞臺，而當前采用公允價值計價已經(jīng)是國際會計準則、美國及多數(shù)市場經(jīng)濟國家會計準則的普遍做法，因為它能有效地增強會計信息的相關性，為投資者、債權人等眾多利益相關者提供更加有助于其決策的信息，這種做法在技術上的先進性是不容質疑的。相信在不久的將來，公允價值將是國際會計計量屬性中占據(jù)主導地位；同時也相信，以我國目前的經(jīng)濟發(fā)展速度，完全

42、自由的市場經(jīng)濟會很快到來，屆時一切商品的價值將真正由價值規(guī)律來決定，政府則只需要從旁進行恰當?shù)恼{控，這就是成熟市場經(jīng)濟的表現(xiàn)，此時的公允價值勢必會取代歷史成本，成為我國會計計量的主導原則。</p><p><b>　　參考文獻</b></p><p>　　[1] 鄒小平,呂躍金. 對美國《SFAS157——公允價值計量準則》的評議及借鑒[J]. 山東商業(yè)會計 , 20

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