畢業(yè)論文---公允價值計量屬性在我國應(yīng)用的研究

1、<p>　　公允價值計量屬性在我國應(yīng)用的研究</p><p>　　【摘 要】自二十世紀八十年代美國金融業(yè)出現(xiàn)金融工具交易危機以來，人們對公允價值計量屬性的研究越來越廣泛。美國會計準則和國際會計準則都先后提出了有關(guān)公允價值的概念。我國在1998年也提出公允價值的概念及有關(guān)使用規(guī)定。但是由于市場的不健全，以及中國的特殊國情，使得某些企業(yè)出現(xiàn)利用公允價值人為操縱的現(xiàn)象。因此，我國于2001年重新修訂了有關(guān)公

2、允價值的會計準則，基本上取消了公允價值的使用。但是隨著經(jīng)濟全球化的不斷加快和市場經(jīng)濟的飛速發(fā)展，公允價值的使用是不可回避的。只有越來越廣泛的使用公允價值才能更相關(guān)和客觀的反映企業(yè)的價值。本文從國際會計準則對公允價值的應(yīng)用出發(fā)，結(jié)合我國會計準則的變更現(xiàn)象，研究我國同國際間的差距。并提出幾點針對我國發(fā)展公允價值應(yīng)用的建議以及一點創(chuàng)新的觀念。</p><p>　　【關(guān)鍵詞】公允價值；歷史成本；公平交易；估價；非貨幣性交

3、易 </p><p><b>　　一、公允價值</b></p><p>　　(一)公允價值的概念</p><p>　　公允價值，國際會計準則對其定義為：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自然進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~?！焙唵握f，公允價值是理智的雙方在一個開放的完全自由的市場環(huán)境下，在相互平等的沒有關(guān)聯(lián)的情況下，買賣過程中自然進行互換的價值。

4、在此，市場價值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等可以作為公允價值的表現(xiàn)形式。</p><p>　　(二)公允價值的產(chǎn)生</p><p>　　80年代，美國的金融業(yè)中有2000多家金融機構(gòu)因從事金融工具交易而陷入財務(wù)困境。這一危險狀況發(fā)生之前，這些金融機構(gòu)的財務(wù)報告竟然沒有預(yù)示出危機。反而還顯示出“良好”的經(jīng)營業(yè)績和“健康”的財務(wù)狀況。而這樣財務(wù)報告正是建立在歷史成本計量模式上的。至此，美國證券交易管理

5、委員會與金融界之間展開了關(guān)于金融工具尤其是衍生金融工具確認、計量的激烈討論。他們強烈呼吁FASB重新考慮歷史成本計量模式是否適合于金融機構(gòu)。</p><p>　　1990年9月，美國證券交易管理委員會主席理查德·C·布雷登首次提出了應(yīng)當以公允價值作為金融工具的計量屬性。FASB也終于于1990年之后，發(fā)布了一系列涉及確認和計量以及現(xiàn)值技術(shù)應(yīng)用的財務(wù)會計準則公告，并在國內(nèi)外掀起了一股“公允價值會

6、計計量模式”的旋風。</p><p>　　(三)公允價值與歷史成本</p><p>　　1.可靠性是歷史成本計量的最大優(yōu)點，容易確定，可以避免人為操縱情況的發(fā)生。但是，隨著世界經(jīng)濟的發(fā)展，面對市場風險的增大，企業(yè)經(jīng)營方式的轉(zhuǎn)變，歷史成本在某些方面就顯得無能為力了。</p><p>　?。?）會計信息的主要質(zhì)量特征除了可靠性以外，還有同時需要有相關(guān)性。然而歷史成本的計

7、量屬性，隨著物價波動及知識經(jīng)濟時代資產(chǎn)新概念的出現(xiàn)，已滿足不了信息相關(guān)性的要求了。</p><p>　?。?）在衍生金融工具方面，人們希望財務(wù)報告可以在交易后對其潛在的巨大風險進行預(yù)防和披露，但歷史成本的力求準確，客觀地反映過去的交易事項的特點，對于衍生金融工具這一類合約，則無法進行科學的確認和計量。</p><p>　?。?）此外在配比原則上，歷史成本計量的前提下，收入是按公允值計量的，

8、而費用卻是按歷史成本計量的。這樣的配比顯然缺乏科學性。</p><p>　　（4）對人力資源和知識產(chǎn)權(quán)的計量。隨著知識經(jīng)濟的不斷發(fā)展，這些資產(chǎn)對經(jīng)營的影響也日益增強。它們的確認，同樣也是信息使用者所需要的。</p><p>　　公允價值立足于未來的和現(xiàn)實的現(xiàn)值，它可以隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化及時地反映資產(chǎn)價值的變化和風險，提高確認計量的相關(guān)性，增強配比性，以及完善更新的計量項目。</p&g

9、t;<p><b>　　2.公允價值的不足</b></p><p>　　公允值同時也存在著缺乏可靠性的弱點。公允價值在計量的操作上，很大程度地會受到主觀因素的影響。公允價值計量要求會計人員具備較高的職業(yè)判斷和分析能力，需要利用計量技術(shù)來確定其公允價值。未來事件發(fā)生的情況非常復雜，許多都依靠會計人員的主觀判斷。也正因如此，人為的估計數(shù)據(jù)會有偏離實際的可能，從而造成計量的不準。另外

10、，這也為人為的會計信息操縱預(yù)留了空間。</p><p>　　對于歷史成本與公允價值，它們各有優(yōu)缺點，我們應(yīng)當采取辨證的態(tài)度。歷史成本由于其可靠性使得信息真實、準確，卻不乏落伍。應(yīng)的縱然公允價值在認定過程中會受到諸多不確定因素的影響，但假使它在確認過程中可以盡量的科學、嚴謹?shù)脑挘瑥谋举|(zhì)上講它的本性決定了其得出的信息在信息使用者用來面對現(xiàn)在或未來的經(jīng)濟決策是相關(guān)的。也正因如此，有了可信度，從而變得可靠了。</p

11、><p>　　由上，不妨提出幾點對策來加強公允價值計量的可靠性。</p><p>　　加強公允價值確定方法的規(guī)定，規(guī)定其確認計量時應(yīng)考慮的內(nèi)外因素及各種資產(chǎn)公允價值的計算方法。加強對會計人員的職業(yè)技能培養(yǎng)，提高會計人員的素質(zhì)。這同樣需要有關(guān)培訓機構(gòu)的實力的增強，研究人員的不斷進步。加強會計的監(jiān)督力度，尤其是CPA的外部審計監(jiān)督工作，對公允價值進行調(diào)整。</p><p>

12、　　由以上我們可以看出，歷史成本較公允價值可靠，公允價值較歷史成本相關(guān)，而會計信息的可靠性與相關(guān)性缺一不可。因此，隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，公允價值的采用勢不可擋，但歷史成本仍然是基礎(chǔ)。</p><p>　　二、公允價值在國際會計準則中的運用</p><p>　　美國作為目前世界上經(jīng)濟最發(fā)達的國家，在會計準則的研究方面一直走在世界前列，所以它的研究方向很值得我們關(guān)注。從它80年代的金融危機到19

13、90年布雷登的關(guān)于公允價值計量屬性的提出，再到后來一系列會計準則公告的發(fā)布，無一不顯示了其對公允價值概念的重視。最終于2000年2月FASB公布了第7輯會計概念公告，給出了公允價值的科學概念。</p><p>　　同時，作為促進會計準則協(xié)調(diào)的民間機構(gòu)的國際會計準則委員會（IASC）在近二十多年來也一直在推行公允價值的計量模式，并對其相關(guān)會計準則一再修訂。國際會計準則16號、17號、18號、20號、22號、25號、

14、38號等都有有關(guān)公允價值的規(guī)定。并于1995年6月頒布了第32號準則《金融工具：揭示與呈報》，對公允價值概念做出界定并指出金融資產(chǎn)和金融負債在初始確認后，都應(yīng)以公允價值計量，對于每一類已確認和未確認的金融工具，企業(yè)都應(yīng)披露其公允價值的信息。除了這些直接用到公允價值的準則外，間接運用和涉及到這一計量工具的方面處處可見?？梢哉f，無論是美國會計準則委員會還是國際會計準則委員會都越來越重視公允價值這一計量模式。公允價值已經(jīng)成為FASB和IASC

15、的一種主要計量模式了。</p><p>　　國際會計準則理事會以及部分國家的會計準則制訂機構(gòu)近來正在考慮是否建議企業(yè)放棄使用現(xiàn)有的混合會計模式，對所有的金融工具全面采用公允價值會計。由此，也引起了銀行監(jiān)管當局的關(guān)注?？梢哉f隨著公允價值的不斷被人們提上議事日程，以及討論的不斷深入，在經(jīng)濟的各個領(lǐng)域都顯現(xiàn)出對這個計量工具的重視與全新審視，并不斷將其深化，推進起發(fā)展完善。</p><p>　　但

16、是，公允價值依然是一個發(fā)展中的事物，它依然不是完美的。除了會計人員的素質(zhì)問題外，如何界定公允價值，如何在實務(wù)中客觀、科學的確定公允價值已成為當前國際會計領(lǐng)域的一個重要課題。換句話說，所謂的“公允價值”可能并不是唯一的。這種狀況已經(jīng)使得會計實務(wù)有時無所適從，或者公允價值的計量五花八門，從而影響到了采用國際財務(wù)報告準則的公司之間的會計信息的可比性。為此，國際會計準則理事會擬首先從概念上進一步界定公允價值的內(nèi)涵，并為公允價值的計量提供應(yīng)用指南

17、。</p><p>　　三、公允價值在我國會計準則中的運用</p><p>　　公允價值在我國會計準則中先后經(jīng)歷了兩個歷史階段</p><p>　?。ㄒ唬?998年—1999年我國在《債務(wù)重組》、《投資》、《非貨幣交易》準則中，首次引入了“公允價值”的概念。</p><p>　　1.在債務(wù)重組交易中，主要是兩方面涉及到了公允價值。</p

18、><p>　?。?）債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的情況。第一、對于有活躍市場的非現(xiàn)金資產(chǎn)，其市價通常視為公允價值。第二、于本身沒有活躍市場，但與其類似的資產(chǎn)存在活躍市場的非現(xiàn)金資產(chǎn)，其公允價值可比照相關(guān)類似的資產(chǎn)的市價確定。第三、對于本身及其類似資產(chǎn)均不存在活躍市場的非現(xiàn)金資產(chǎn)，其公允價值可用適當?shù)恼郜F(xiàn)率貼現(xiàn)計算現(xiàn)值等方法確定。</p><p>　?。?）債務(wù)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的情況，如債務(wù)

19、人為股票公開上市公司，該股權(quán)的公允價值按對應(yīng)的股份的市價總額確定；如債務(wù)人為其他企業(yè)，該股權(quán)的公允價值按評估確認價或雙方協(xié)議價確定。</p><p>　　2.涉及以非現(xiàn)金資產(chǎn)進行投資時其投資成本應(yīng)以所放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確定。如果所取得的股權(quán)投資的公允價值比所放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值更為清楚，也可以取得股權(quán)投資的公允價值確定；如果所放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和取得股權(quán)投資的公允價值兩者均能合理確定，則應(yīng)以所放棄

20、非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確定股權(quán)投資成本。</p><p>　　3.另外在《非貨幣交易》中，將資產(chǎn)分為同類與不同類兩種。同類非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價值作為換人資產(chǎn)入帳價值。不同類非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)以換人資產(chǎn)的公允價值作為其入帳價值；換人資產(chǎn)的公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計人當期損益</p><p>　?。ǘ?001年初，我國對以上三方面中的《非貨幣交易》和《債務(wù)重組》的有

21、關(guān)公允價值的會計準則作了修訂，與之前相反，新的準則中淡化了公允價值的應(yīng)用，而較多的采用了帳面價值。</p><p>　　1.非貨幣性交易情況中，非貨幣性交易在不涉及補價的情況下，均按換出資產(chǎn)的賬面價值加上應(yīng)支付的稅費，作為換人資產(chǎn)人賬價值，涉及支付補價，應(yīng)以換出資產(chǎn)賬面價值加上補價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換人資產(chǎn)賬面價值，涉及收到補價，應(yīng)以換出資產(chǎn)賬面價值減去補價，加上應(yīng)確認的收益和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換人資產(chǎn)

22、人賬價值。</p><p>　　2.債務(wù)重組中，重新規(guī)定以重組債權(quán)賬面價值作為受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值，債權(quán)轉(zhuǎn)為資本的情況也一樣，重新以重組債權(quán)的賬面價值作為其入賬價值。</p><p>　　以上修訂是由于在新的《債務(wù)重組》和《非貨幣交易》準則發(fā)布以后，一些企業(yè)濫用公允價值，借助關(guān)聯(lián)交易，打著債務(wù)重組和資產(chǎn)重組的旗號，弄虛作假，編造利潤，粉飾財務(wù)狀況。所以財政部為了防止以上現(xiàn)象的出現(xiàn)，嚴格

23、限制利用公允價值虛增利潤的做法。適時修改了這兩個準則。盡可能回避公允價值，但此做法是一種消極被動的辦法。同時也為債務(wù)重組和非貨幣性交易的會計處理造成了缺陷。</p><p>　　四、我國同國際在公允價值運用上的比較</p><p>　　從以上表格中我們可以看出，在公允價值的應(yīng)用方面，我國目前與國際上依然有許多的不同之處。這其中原因除了有公允價值本身的薄弱之處外，主要原因還在于我國目前的客觀

24、經(jīng)濟環(huán)境局限我們對公允價值的使用。</p><p>　　（一）經(jīng)濟因素。英、美國家生產(chǎn)水平高，經(jīng)濟發(fā)達，各類市場規(guī)模大，發(fā)展成熟，市場機制和公司治理機構(gòu)健全。這些為企業(yè)管理人員形成有力的外部約束以及保證了信息的暢通公正，而且減少了人為操縱公允價值的可能性。與國外相比，我國公司治理結(jié)構(gòu)不完善，管理人員有可乘之機，敢于提供虛假財務(wù)信息，以便操縱利潤和舞弊。</p><p>　?。ǘ┓梢蛩?。

25、英、美國的法制比較健全，在財務(wù)經(jīng)濟法上面也是比較嚴格，使得經(jīng)營者據(jù)以操縱舞弊的可能性減小。從而使公允價值更適用于公司外部人的決策需要。與之相比，我國會計準則尚在陸續(xù)出臺和修訂中，會計法制建設(shè)也剛邁步不久，各種法律、法規(guī)對會計舞弊行為沒有統(tǒng)一的定性，且懲處力度遠遠不夠。</p><p>　?。ㄈ┘夹g(shù)因素。英、美國家教育水平總體高于我國，會計人員及相關(guān)業(yè)務(wù)人員的素質(zhì)較高，因而對技術(shù)性要求較強的公允價值計量屬性的應(yīng)用

26、就不會有什么操作上的困難。與此相比，我國的教育發(fā)展水平相比西方國家還比較落后，會計人員及相關(guān)業(yè)務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，高素質(zhì)人才緊缺，從而為公允價值的確認計量的準確度制造了障礙，使得公允價值不能更有效、準確地計量價值。</p><p>　　從以上分析可以看出，我們的差距依然很大，問題依然很多，而這又有著深刻的多方面的原因。因此不可求急，也不可盲目隨從，應(yīng)從客觀實際出發(fā)，不斷拉進與國際間的距離，真正從我國具體情況著手

27、來解決公允價值的應(yīng)用問題。</p><p>　　五、我國公允價值應(yīng)用的現(xiàn)狀分析展望</p><p>　　從之前的敘述與分析中我們?？梢钥闯觯捎谖覈袌鼋?jīng)濟建立的時間比較短，市場體系尚不健全，我國資產(chǎn)評估剛起步不久，公司的治理結(jié)構(gòu)也不完善。使得市場價格難以取得，資產(chǎn)的評估隨意性比較大，可靠性不高，人為操作行為嚴重。會計人員總體水平低，職業(yè)水平和法律意識、職業(yè)道德都存在問題。因此在此國情下，

28、會計方面依然偏重于可靠性的計量。但是公允價值的推廣運用是必然的趨勢。而且我們應(yīng)該看到在我國目前的會計實踐中有許多的會計報表項目按公允價值作為計量屬性來計量了。與國際會計準則的接軌仍是堅定的、長遠的方向，這阻礙不了我國經(jīng)濟的世界化，也阻礙不了公允價值在我國的運用趨向。</p><p>　　所以，堅信隨著我國財務(wù)會計概念框架和會計準則體系質(zhì)量的提高，隨著我國資本市場的不斷完善，隨著我國會計人員素質(zhì)的全面提高，公允價值

29、計量模式的優(yōu)越性將進一步被發(fā)掘，公允價值必定會活躍在我國會計歷史的舞臺。</p><p>　　六、針對公允價值的一些觀點</p><p>　　會計的對外信息主要都反映在財務(wù)報表上。而由前文中關(guān)于我國同國際會計準則中對公允價值的應(yīng)用對比表中，我們也可以看出，在財務(wù)報表中有些科目是依公允價值計量的，而有些則是以歷史成本計量的。最明顯的也是提到過的配比問題，收益與費用的計量標準不一。同一張報表卻

30、貫穿著兩種不同的計量方式。從這一點上來講，對于高度發(fā)展的市場經(jīng)濟中的企業(yè)來說，財務(wù)信息也是不合理、有所失真的。</p><p>　　我們是否可以嘗試將財務(wù)會計報表分別以這兩種不同的計量方式完整地做兩份報表。這樣有利于不同信息使用者選擇對比地使用。也可以完善會計報表附注，讓它對由于采用不同計量方式而產(chǎn)生差異的科目解釋的更加完善一些。所由這些只是出于一個目的——更好地為會計信息使用者提供會計信息，提高會計信息的質(zhì)量。

31、</p><p>　　所有設(shè)想都是有待于驗證與完善，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，人們對公允價值研究的深入，相信所有的弊端都會不斷改善，最終確定科學的公允價值計量模式，做到可靠性與相關(guān)性的真正統(tǒng)一。</p><p><b>　　參考文獻</b></p><p>　　[1] 陶錦莉.“公允價值"在《企業(yè)會計制度》中的兩難選擇[N].南京農(nóng)專學報, 2

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