建造合同收入與合同成本的核算

1、第二專題,建造合同收入與合同成本的核算,一、建造合同的概念與類型,㈠建造合同的概念（教材P326） 建造合同是指為建造一項資產(chǎn)或者在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面相關(guān)的數(shù)項資產(chǎn)而訂立的合同。這里所講的資產(chǎn)，是指房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物以及飛機(jī)、大型機(jī)械、船舶等。,㈡建造合同的類型,⒈固定造價合同 是指按固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。 其主要風(fēng)險由建造承包商承擔(dān)。它有利于促使施工方或承包方

2、控制成本，從而有利于降低建造成本；其缺點(diǎn)是有可能施工方或者承包方偷工減料，影響工程質(zhì)量，所以要加強(qiáng)質(zhì)量控制。,⒉成本加成合同,是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價款的建造合同。 其風(fēng)險主要由發(fā)包商承擔(dān)。優(yōu)點(diǎn)是可以保證工程質(zhì)量，但不利于控制成本，因此需要在合同中明確成本項目范圍。,㈢合同的分立與合并,⒈一般情況：以訂立的單項合同計量確認(rèn)其收入、費(fèi)用和利潤。 ⒉合同分立：如一項

3、合同包括建造多項資產(chǎn)，則應(yīng)按每項資產(chǎn)為會計核算對象。 須同時具備的條件（教材P327共三點(diǎn)）。 ⒊合同合并：即將一組合同合并為單項合同核算。 須同時具備的條件（教材P328共三點(diǎn)）,二、工程合同收入與合同成本的組成內(nèi)容,㈠工程合同收入的組成內(nèi)容 ⒈合同中規(guī)定的初始收入 即建造承包商與業(yè)主在雙方簽訂的合同中最初商定的合同總金額。 ⒉因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入（只有符合規(guī)定條件時才能構(gòu)

4、成合同總收入） ⑴合同變更 收入：①業(yè)主能夠認(rèn)可因變更而增加的收入；②收入能夠可靠地計量。 ⑵索賠款：①根據(jù)談判情況，預(yù)計對方能夠同意這項索賠；②對方同意接受的金額能夠可靠地計量。 ⑶獎勵款：①根椐目前合同的完成情況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過既定的標(biāo)準(zhǔn)；②獎勵金額能夠可靠地計量。,㈡工程合同成本的組成內(nèi)容,工程合同成本是指為完成建造合同而發(fā)生的各項直接或間接費(fèi)用。 ⒈直接費(fèi)用：指為完成合

5、同所發(fā)生的、可以直接計入合同成本核算對象的各項費(fèi)用。包括：人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)等。發(fā)生時直接計入合同成本。 ⒉間接費(fèi)用：是企業(yè)下屬的施工單位（工區(qū)、施工隊、項目經(jīng)理部等）為組織和管理施工生產(chǎn)活動所發(fā)生的費(fèi)用。應(yīng)在期末按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆嬋牒贤杀尽?注意：①與合同有關(guān)的零星收益，如合同完成后處置殘余物資取得的收益，應(yīng)沖減合同成本；②因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，不計入合同成本，而應(yīng)作為期間費(fèi)用。,三

6、、工程合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn),㈠工程合同結(jié)果能夠可靠估計時的確認(rèn) 如工程施工合同的結(jié)果能夠可靠地估計，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)工程合同收入和工程合同費(fèi)用。 ⒈工程施工合同結(jié)果能夠可靠估計的條件 ⑴固定造價合同應(yīng)同時具備四個條件： ①工程施工合同的總收入能夠可靠地計量 合同中明確規(guī)定合同總金額且訂立合法，則說明能夠可靠計量。 ②與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)

7、 具體表現(xiàn)為工程價款能否收回。,③資產(chǎn)負(fù)債表日合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能可靠地確定,④為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量，以便實際合同成本能夠與以前的預(yù)計成本相比較 關(guān)鍵在于企業(yè)能否做好建造合同成本核算的各項基礎(chǔ)工作和準(zhǔn)確計算合同成本（包括建立各種財產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報廢、清查制度，建立、健全與成本核算有關(guān)的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度，制定或修訂工時、材料、費(fèi)用等各項內(nèi)部消耗

8、定額，完善各種計量檢測設(shè)施，嚴(yán)格計量檢驗制度，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)）。,⑵成本加成合同結(jié)果能可靠估計應(yīng)同時具備的條件,與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)實際發(fā)生的合同成本，能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計量⒉按完工百分比法確認(rèn)合同收入與費(fèi)用的時間 本年尚未完工的在建合同： 資產(chǎn)負(fù)債表日（12月31日） 本年度完工的建造合同： 合同完工時確認(rèn),⒊按完工百分比法確認(rèn)合同收入

9、與費(fèi)用的方法,⑴確定施工合同的完工進(jìn)度，計算出完工百分比 ①根據(jù)實際發(fā)生合同成本占合同預(yù)計總成本比例確定（常用的方法）,,【例1】某建筑公司簽訂了一項合同總金額為1 000萬元的建造合同，合同建設(shè)期三年。第一年，實際發(fā)生合同成本為300萬元，年末預(yù)計為完成合同尚需發(fā)生成本520萬元；第二年，實際發(fā)生合同成本為400萬元，年末預(yù)計為完成合同尚需發(fā)生成本150萬元。,累計實際發(fā)生的合同成本不包括 ：,與合同未來相關(guān)的合同成本，例如

10、施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本。 在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項。,,,②根據(jù)已完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例確定,適用于合同工作量容易確定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、砌筑工程等。,,【例2】某路橋工程公司簽訂修建一條100公里公路的一項建造合同，合同規(guī)定總金額為8 000萬元，工期三年。該公司第一年修建了30公里，第二年修建了40公里。,,,③已完合同工作量的測量,適用于無法根據(jù)上述兩種方法確

11、定合同完工進(jìn)度的一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。 應(yīng)由專業(yè)人員到現(xiàn)場進(jìn)行科學(xué)測定。,⒋根據(jù)完工百分比計量和確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用,,,,,,㈡工程施工合同的結(jié)果不能可靠估計時合同收入與費(fèi)用的確認(rèn),⒈合同成本能夠收回的，工程合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本加以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用； ⒉合同成本不能收回的，不能收回的金額應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時立即作為工程合同費(fèi)用，不確認(rèn)收入。,四、工程合同收入與合同成本的

12、核算,㈠主要賬戶設(shè)置 ⒈“工程施工” 核算內(nèi)容：施工企業(yè)實際發(fā)生的合同成本和合同毛利。 明細(xì)核算：分設(shè)合同成本和合同毛利二級賬戶。 ⑴合同成本 核算內(nèi)容：實際發(fā)生的施工合同成本。 成本對象：按合同或合并及分立后的對象確定。 一般成本項目：人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)、間接費(fèi)用。,工程施工—合同成本,該賬戶的貸方平時不登記，只有當(dāng)合同完成后結(jié)轉(zhuǎn)已竣工施工合同成本才登記并結(jié)清

13、已完工合同成本。,⑵合同毛利,核算各項工程施工合同確認(rèn)的合同毛利。,工程施工合同全部完工時，“工程施工—合同毛利”、“工程施工—合同成本”應(yīng)與“工程結(jié)算”賬戶對沖結(jié)平。,工程施工—合同毛利,⒉“工程結(jié)算”,核算內(nèi)容：企業(yè)向業(yè)主結(jié)算的工程價款。明細(xì)核算：按施工合同設(shè)置明細(xì)賬戶。,為“工程施工”賬戶的備抵賬戶。施工合同完成后，該賬戶與“工程施工”賬戶對沖后結(jié)平。,工程結(jié)算,⒊“主營業(yè)務(wù)收入”,核算內(nèi)容：企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)的工程合同收入。明細(xì)核

14、算：應(yīng)按施工合同設(shè)置明細(xì)賬。,余額應(yīng)于期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后應(yīng)無余額。,主營業(yè)務(wù)收入,⒋“主營業(yè)務(wù)成本”,核算內(nèi)容：企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)的工程合同成本。 明細(xì)核算：應(yīng)按施工合同設(shè)置明細(xì)賬。,余額應(yīng)于期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后應(yīng)無余額。,主營業(yè)務(wù)成本,主營業(yè)務(wù)收入,,主營業(yè)務(wù)成本,⑤年末確認(rèn)合同收入和費(fèi)用,應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款,主營業(yè)務(wù)稅金及附加,工程施工—合同成本,工程結(jié)算,應(yīng)交稅金等,原材料等,制造費(fèi)用,,①發(fā)生各項直接費(fèi),

15、,②分配間接費(fèi)用,⑦完工結(jié)清,③辦理工程價款結(jié)算,,④業(yè)主代扣稅金,,⑥企業(yè)計算應(yīng)交稅金,合同收入,合同費(fèi)用,合同收入與合同成本核算示意圖,【例3】創(chuàng)達(dá)公司2001年6月份中標(biāo)A工程，簽訂的工程施工合同總金額為950萬元。工程已于2001年7月份開工，2003年6月份完工。該項合同在2001年預(yù)計工程總成本為750萬元，2002年，業(yè)主提出變更部分設(shè)計，經(jīng)雙方協(xié)商，業(yè)主同意追加投資50萬元。2002年末，預(yù)計工程完工尚需發(fā)生成本200萬

16、元。 假定：該項工程施工合同的結(jié)果能夠可靠地估計，該公司采用累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例計算該項工程施工合同的完工進(jìn)度，并在結(jié)算工程價款時，由業(yè)主代扣稅金（營業(yè)稅3%、城建稅7%、教育費(fèi)附加3%）。,創(chuàng)達(dá)公司 A工程其他有關(guān)資料,2001年會計處理,⑴發(fā)生人工費(fèi)：借：工程施工—合同成本—A工程（人工費(fèi)） 180 000 貸：應(yīng)付工資 180 000

17、⑵領(lǐng)用材料：借：工程施工—合同成本—A工程（材料費(fèi)）1 050 000 貸：原材料 1 050 000⑶分配機(jī)械使用費(fèi)或支付租用機(jī)械設(shè)備租金：借：工程施工—合同成本—A工程（機(jī)械使用費(fèi)）90 000 貸：機(jī)械作業(yè)或銀行存款等 90 000,⑷發(fā)生場地清理費(fèi)、臨時設(shè)施攤銷費(fèi)等：,借：工程施工—合同成本—A工程（間接費(fèi)用等）30 0

18、00 貸：臨時設(shè)施攤銷、銀行存款等 30 000⑸分配間接費(fèi)用：借：工程施工—合同成本—A工程（間接費(fèi)用） 150 000 貸：制造費(fèi)用 150 000⑹向業(yè)主辦理工程價款結(jié)算：借：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款（某業(yè)主） 1 200 000 貸：工程結(jié)算 1 200 00

19、0,⑺業(yè)主代扣“兩稅一費(fèi)”：,代扣的營業(yè)稅=1 200 000×3%=36 000（元）代扣的城建稅=36 000×7%=2 520（元）代扣的教育費(fèi)附加=36 000×3%=1 080（元）借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交營業(yè)稅 36 000 —應(yīng)交城建稅 2 520 其他應(yīng)交款—應(yīng)交教育費(fèi)附加 1 080 貸：應(yīng)收賬

20、款—應(yīng)收工程款（某業(yè)主） 39 600⑻實際收到業(yè)主合同價款：借：銀行存款 960 400 貸：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款（某業(yè)主） 960 400,⑼確認(rèn)工程合同收入和費(fèi)用：,年末合同完工進(jìn)度=（150/750）×100% = 20%年末確認(rèn)的合同收入= 950×20%－0=190（萬元）年末確認(rèn)的合同毛利=（950－750）×20%－0=40（

21、萬元）年末確認(rèn)的合同費(fèi)用= 190－40=150（萬元）借：主營業(yè)務(wù)成本 1 500 000 工程施工—合同毛利 400 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 900 000,⑽計算應(yīng)交納的“兩稅一費(fèi)”：,應(yīng)交納的營業(yè)稅=1 900 000×3%=57 000（元）應(yīng)交納的城建稅=57 000×7%=3 990（元）應(yīng)交教育費(fèi)附

22、加=57 000×3%=1 710（元）借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加 62 700 貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交營業(yè)稅 57 000 —應(yīng)交城建稅 3 990 其他應(yīng)交款—應(yīng)交教育費(fèi)附加 1 710,2002年會計處理,（1～6發(fā)生費(fèi)用及向業(yè)主結(jié)算同2001年分錄）⑺業(yè)主代扣“兩稅一費(fèi)”：代扣的營業(yè)稅=5 000 0

23、00×3%=150 000（元）代扣的城建稅=150 000×7%=10 500（元）代扣的教育費(fèi)附加=150 000×3%=4 500（元）借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交營業(yè)稅 150 000 —應(yīng)交城建稅 10 500 其他應(yīng)交款—應(yīng)交教育費(fèi)附加 4 500 貸：應(yīng)收賬款 —應(yīng)收工程款（某業(yè)主）165 000,⑻實際收到業(yè)主

24、合同價款：,借：銀行存款 3 835 000 貸：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款（某業(yè)主）3 835 000⑼確認(rèn)工程合同收入和費(fèi)用： 年末合同完工進(jìn)度=（600/800）×100%=75% 年末確認(rèn)的合同收入=（ 950＋50）×75%－190=560（萬元） 年末確認(rèn)的合同毛利=（950＋50－800）×75%－40

25、=110（萬元） 年末確認(rèn)的合同費(fèi)用=560－110=450（萬元） 借：主營業(yè)務(wù)成本 4 500 000 工程施工—合同毛利 1 100 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 5 600 000,⑽計算應(yīng)交納的“兩稅一費(fèi)”：,應(yīng)交納的營業(yè)稅=5 600 000×3%=168 000（元）應(yīng)交納的城建稅=

26、168 000×7%=11 760（元）應(yīng)交教育費(fèi)附加=168 000×3%=5 040（元）借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加 184 800 貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交營業(yè)稅 168 000 —應(yīng)交城建稅 11 760 其他應(yīng)交款—應(yīng)交教育費(fèi)附加 5 040,2003年會計處理,（1～6發(fā)生費(fèi)用及向業(yè)主結(jié)算同2001年分錄）

27、 ⑺業(yè)主代扣“兩稅一費(fèi)”： 代扣的營業(yè)稅=3 800 000×3%=114 000（元） 代扣的城建稅=114 000×7%=7 980（元） 代扣的教育費(fèi)附加=114 000×3%=3 420（元） 借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交營業(yè)稅 114 000 —應(yīng)交城建稅 7 980 其他應(yīng)交款—應(yīng)交教育費(fèi)附加 3 420

28、 貸：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款（業(yè)主）125 400,⑻實際收到業(yè)主的合同價款：,借：銀行存款 4 874 600 貸：應(yīng)收賬款—應(yīng)收工程款（某業(yè)主） 4 874 600⑼確認(rèn)工程合同收入和費(fèi)用：合同完工進(jìn)度=（800/800）×100% = 100%確認(rèn)的合同收入=（950＋50）×100%－（190＋560） = 250（萬

29、元）確認(rèn)的合同毛利=（950＋50－800）×100%－（40＋110） = 50（萬元）確認(rèn)的合同費(fèi)用 = 250－50－0 = 200（萬元）借：主營業(yè)務(wù)成本 2 000 000 工程施工—合同毛利 500 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 500 000,⑽計算

30、應(yīng)交納的“兩稅一費(fèi)”：,應(yīng)交納的營業(yè)稅=2 500 000×3%=75 000（元）應(yīng)交納的城建稅=75 000×7%=5 250（元）應(yīng)交教育費(fèi)附加=75 000×3%=2 250（元）借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加 82 500 貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交營業(yè)稅 75 000 ——交城建稅 5 250 其他應(yīng)

31、交款—應(yīng)交教育費(fèi)附加 2 250⑾工程竣工，結(jié)清“工程施工”和“工程結(jié)算”賬戶：借：工程結(jié)算 10 000 000 貸：工程施工—合同成本—A工程 8 000 000 —合同毛利 2 000 000,㈡施工合同結(jié)果不能可靠估計時的核算,合同成本能夠收回的，合同收入據(jù)能收回的實際合同成本確認(rèn)，合同成本在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用： 借：主營業(yè)

32、務(wù)成本 貸：主營業(yè)務(wù)收入合同成本不能收回的，不能收回的金額應(yīng)在發(fā)生時立即作為工程合同費(fèi)用，不確認(rèn)收入： 借：主營業(yè)務(wù)成本 貸：工程施工—合同毛利,【例2】,創(chuàng)達(dá)公司與業(yè)主簽訂了一項總金額為100萬元的建造合同，第一年實際發(fā)生工程成本40萬元，雙方均能履行合同規(guī)定的義務(wù)。但創(chuàng)達(dá)公司年末對該項工程的完工進(jìn)度無法估計。 借：主營業(yè)務(wù)成本 400 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入

33、400 000,假定該公司當(dāng)年與業(yè)主只辦理價款結(jié)算15萬元，由于業(yè)主出現(xiàn)財務(wù)危機(jī)，其余款項可能無法收回。,借：主營業(yè)務(wù)成本 400 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 150 000 工程施工—合同毛利 250 000,五、合同預(yù)計損失準(zhǔn)備的核算,㈠合同預(yù)計損失準(zhǔn)備的計提方法 按規(guī)定，如果合同預(yù)計總成本將超過合同預(yù)計總收入，應(yīng)將預(yù)計損失立即確認(rèn)為當(dāng)期

34、費(fèi)用，即提取合同預(yù)計損失準(zhǔn)備。,,㈡合同預(yù)計損失準(zhǔn)備的核算方法,該賬戶應(yīng)按施工合同設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行核算。,存貨跌價準(zhǔn)備——合同預(yù)計損失準(zhǔn)備,⒈計提損失準(zhǔn)備,借：管理費(fèi)用—合同預(yù)計損失 貸：存貨跌價準(zhǔn)備—合同預(yù)計損失準(zhǔn)備⒉合同完工按已預(yù)提額轉(zhuǎn)銷預(yù)提損失準(zhǔn)備借：存貨跌價準(zhǔn)備—合同預(yù)計損失準(zhǔn)備 貸：管理費(fèi)用—合同預(yù)計損失,【例3】某局集團(tuán)第一工程有限公司2000年1月中標(biāo)了一項B工程，簽訂的合同總金額為600萬元。工程于20

35、00年2月開工，預(yù)計2003年9月完工。最初合同預(yù)計總成本為480萬元，但由于材料價格變動規(guī)律難以預(yù)測，每年預(yù)計總成本均有變化，2003年，因業(yè)主交付設(shè)備安裝延誤工期兩個月，致使工程于2003年11月份完工。經(jīng)協(xié)商，業(yè)主同意支付延誤工期款60萬元。該工程其他有關(guān)資料如下：,（1）2000年會計處理,確認(rèn)的合同收入=600×25%-0=150（萬元）確認(rèn)的合同毛利=（600-480）×25%-0=30（萬元）確認(rèn)的

36、合同費(fèi)用=150-30=120（萬元）應(yīng)作會計分錄如下：借：主營業(yè)務(wù)成本 1 200 000 工程施工—合同毛利—B工程 300 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 500 000,（2）2001年會計處理,◆確認(rèn)的合同收入=600×55%-150=180（萬元）◆確認(rèn)的合同毛利=（600-620）×55%-30 =-

37、41（萬元）◆確認(rèn)的合同費(fèi)用=180-（-41）=221（萬元）◆確認(rèn)的合同預(yù)計損失準(zhǔn)備=（620-600）×（1-55%） -0=9（萬元）,應(yīng)作會計分錄,◆借：主營業(yè)務(wù)成本 2 210 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 800 000 工程施工—合同毛利—B工程

38、 410 000◆借：管理費(fèi)用—計提的合同預(yù)計損失準(zhǔn)備 90 000 貸：存貨跌價準(zhǔn)備—合同預(yù)計損失準(zhǔn)備 90 000,（3）2002年會計處理,確認(rèn)的合同收入=600×80%-150-180 =150（萬元）確認(rèn)的合同毛利=（600-610）×80% -30-（-41）=3（萬元）確認(rèn)的合同費(fèi)用=150-3=147（萬元）確

39、認(rèn)的合同預(yù)計損失準(zhǔn)備=（610-600） ×（1-80%）- 9=-7（萬元）,應(yīng)作會計分錄：,借：主營業(yè)務(wù)成本 1 470 000 工程施工—合同毛利—B工程 30 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 500 000借：管理費(fèi)用—計提的合同預(yù)計損失準(zhǔn)備 70 000 貸：存貨跌價準(zhǔn)備—合同預(yù)計損失準(zhǔn)備 70 000

40、,（4）2003年會計處理,確認(rèn)的合同收入=(600+60)-150-180-150 =180（萬元）確認(rèn)的合同毛利=（660-615）-30 -（-41） - 3=53（萬元）確認(rèn)的合同費(fèi)用=180-53=127（萬元）合同完工應(yīng)轉(zhuǎn)銷的預(yù)計損失準(zhǔn)備=9 +（-7） =2（萬元）,應(yīng)作會計分錄：,（1）借：主

41、營業(yè)務(wù)成本 1 270 000 工程施工—合同毛利—B工程 530 000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 800 000（2）借：存貨跌價準(zhǔn)備—合同預(yù)計損失準(zhǔn)備 20 000 貸：管理費(fèi)用—計提的合同預(yù)計損失準(zhǔn)備 20 000（3）借：工程結(jié)算 6 600 000