成本還原方法新探

1、<p><b>　　成本還原方法新探</b></p><p>　　摘要：傳統(tǒng)成本還原的基數(shù)一律定為上步驟本期所產(chǎn)完工半成品成本，沒有考慮期初在產(chǎn)品和本期從倉庫領(lǐng)用半成品的成本結(jié)構(gòu)與上步驟本期完工半成品成本結(jié)構(gòu)的差異因素，所以還原結(jié)果不夠準(zhǔn)確。本文認(rèn)為，產(chǎn)成品成本中“半成品”或“直接材料”項目應(yīng)根據(jù)客觀包含的期初在產(chǎn)品成本中的“半成品”或“直接材料”、本期直接領(lǐng)用上步驟本期完工半成品

2、成本、本期領(lǐng)用自制半成品庫的半成品成本三個部分分別進(jìn)行還原。 關(guān)鍵詞：成本還原；成本結(jié)構(gòu)；成本項目 </p><p>　　成本還原是指在逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)分步法下，將最后一個步驟計算出的產(chǎn)成品成本中耗用前步驟自制半成品的綜合成本，逐步分解還原為原始的真實(shí)成本項目構(gòu)成的一項成本計算工作。采用逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)法結(jié)轉(zhuǎn)各步驟半成品成本，是以“半成品”或“直接材料”項目來綜合反映的，這樣計算出來的產(chǎn)品成本，不能真實(shí)反映產(chǎn)品的原始成本

3、構(gòu)成，不是產(chǎn)品成本的實(shí)際結(jié)構(gòu)，因而不能據(jù)以分析和考核產(chǎn)品成本構(gòu)成與水平，不利于成本對比分析和考核產(chǎn)品成本計劃的執(zhí)行情況，也不利于成本預(yù)測、決策。為了滿足成本管理上的需要，必須進(jìn)行成本還原。 成本還原，必須確認(rèn)兩個要素：一是還原對象——完工產(chǎn)品成本中所含上步驟轉(zhuǎn)入半成品成本；二是還原基數(shù)或標(biāo)準(zhǔn)——上步驟所產(chǎn)半成品總成本或單位成本及其各成本項目的成本。有了這兩個指標(biāo)，就能進(jìn)行成本還原了。傳統(tǒng)成本還原方法是：從最后一個步驟向前推算，將其耗用上

4、步驟半成品的綜合成本，按上步驟本期完工半成品成本項目的構(gòu)成比例（或用成本項目比重法，或用還原率法），逐步分解還原為原始成本項目，然后將各步驟中相同成本項目的金額相加，得到按原始成本項目反映的產(chǎn)品成本。這種成本還原的基數(shù)一律定為上步驟本期所產(chǎn)完工半成品成本，沒有考慮期</p><p><b>　　表1 單位：件 </b></p><p>　　項 目 一步驟 二步驟 三步

5、驟</p><p>　　月初在產(chǎn)品 100 150 120</p><p>　　本月投產(chǎn) 400 200 300</p><p>　　本月完工 350 300 350</p><p>　　月末在產(chǎn)品 150 50 70</p><p><b>　　2.費(fèi)用資料 </b></p>&l

6、t;p><b>　　表2 單位：元 </b></p><p>　　項 目 直接材料 半成品 直接人工 制造費(fèi)用 合 計</p><p>　　第一步驟 月初在產(chǎn)品 6500 749 1015 8264</p><p>　　本月費(fèi)用 26400 11985 15130 53515</p><p>　　第二步驟 月初在產(chǎn)

7、品 21090 3600 6480 31170</p><p>　　本月費(fèi)用 14058 17622 31680</p><p>　　第三步驟 月初在產(chǎn)品 32200 5950 2380 40530</p><p>　　本月費(fèi)用 25578 22330 47908</p><p>　　根據(jù)上述資料，按逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)分步法計算產(chǎn)品成本如下： &l

8、t;/p><p>　　表3 成本計算單 產(chǎn)品名稱：A半成品 19××年×月 完工產(chǎn)量：350件 </p><p><b>　　成本項目 </b></p><p><b>　　月初在產(chǎn)品成本 </b></p><p><b>　　本月 </b></

9、p><p><b>　　費(fèi)用 </b></p><p>　　生產(chǎn)費(fèi)用合計 完工產(chǎn)品成本 </p><p><b>　　月末在產(chǎn)品成本</b></p><p>　　月初在產(chǎn) 品成 本 本月費(fèi)用 </p><p><b>　　合計 </b></p>

10、<p>　　約當(dāng)產(chǎn)量 單位成本 分配金額 </p><p>　　直接材料 6500 26400 32900 6500 400① 66.00 16500 23000 9900</p><p>　　直接人工 749 11985 12734 749 425② 28.20 9870 10619 2115</p><p>　　制造費(fèi)用 1015 15130 161

11、45 1015 425 35.60 12460 13475 2670</p><p>　　合 計 8264 53515 61779 8264 38830 47094 14685</p><p>　?、俦驹掳l(fā)生的材料費(fèi)用,只有本月投產(chǎn)的產(chǎn)品才耗用,故期初在產(chǎn)品不負(fù)擔(dān)； </p><p>　　②425=350+150×50% </p><p

12、>　　表4 自制半成品明細(xì)賬 </p><p>　　產(chǎn)品名稱：A半成品 19××年×月 單位：元 </p><p><b>　　月份 </b></p><p><b>　　項 目 數(shù)量 </b></p><p><b>　　(件) 實(shí)際成本 </b

13、></p><p>　　直接材料 直接人工 制造費(fèi)用 合 計 </p><p>　　月初余額 100 6677.50 5248.00 4255.00 16180.50 </p><p>　　本月增加 350 23000.00 10619.00 13475.00 47094.00 </p><p>　　合 計 450 29677.50 1

14、5867.00 17730.00 63274.50 </p><p>　　單位成本 65.95 35.26 39.40 140.61 </p><p>　　生產(chǎn)領(lǐng)用 200 13190.00 7052.00 7880.00 28122.00 </p><p>　　月末余額 250 16487.50 8815.00 9850.00 35152.50 </p>

15、;<p>　　表5 成本計算單 產(chǎn)品名稱：B半成品 19××年×月 完工產(chǎn)量：300件 </p><p><b>　　成本項目 </b></p><p><b>　　月初在產(chǎn)品成本 </b></p><p><b>　　本月 </b></p>

16、<p><b>　　費(fèi)用 </b></p><p>　　生產(chǎn)費(fèi)用合計 完工產(chǎn)品成本 </p><p><b>　　月末在產(chǎn)品成本</b></p><p>　　月初在產(chǎn) 品成 本 本月費(fèi)用 </p><p><b>　　合計 </b></p><p&

17、gt;　　約當(dāng)產(chǎn)量 單位成本 分配金額 </p><p>　　半成品 21090 28122 49212 21090 200 140.61 21091.50 42181.50 7030.50</p><p>　　直接人工 3600 14058 17658 3600 330 42.60 12780.00 16380.00 1278.00</p><p>　　制造費(fèi)用

18、6480 17622 24102 6480 330 53.40 16020.00 22500.00 1602.00</p><p>　　合 計 31170 59802 90972 31170 49891.50 81061.50 9910.50</p><p>　　表6 成本計算單 產(chǎn)品名稱：甲產(chǎn)品 19××年×月 完工產(chǎn)量：350件 </p>&

19、lt;p><b>　　成本項目 </b></p><p><b>　　月初在產(chǎn)品成本 </b></p><p><b>　　本月 </b></p><p><b>　　費(fèi)用 </b></p><p><b>　　生產(chǎn)費(fèi)用 </b>

20、;</p><p>　　合計 完工產(chǎn)品成本 </p><p><b>　　月末在產(chǎn)品成本</b></p><p>　　月初在產(chǎn) 品成本 本月費(fèi)用 </p><p><b>　　合計 </b></p><p>　　約當(dāng)產(chǎn)量 單位成本 分配金額 </p><p

21、>　　半成品 32200 81061.50 113261.50 32200 300 270.205 62147.15 94347.15 18914.35 </p><p>　　直接人工 5950 25578.00 31528.00 5950 406 63.00 22050.00 28000.00 3528.00 </p><p>　　制造費(fèi)用 2380 22330.00 24710.

22、00 2380 406 55.00 19250.00 21630.00 3080.00 </p><p>　　合 計 40530 128969.50 169499.50 40530 103447.15 143977.15 25522.35 </p><p>　　表六中完工產(chǎn)品成本的“半成品”項目為94347.15元，是綜合費(fèi)用，需要進(jìn)行成本還原。其還原程序如下： </p>&

23、lt;p>　　1.確定還原對象。本例還原對象為94347.15元，其中月初半成品成本部分為32200元、本月耗用上步驟完工半成品成本部分為62147.15元。 </p><p>　　2.按上步驟完工半成品成本結(jié)構(gòu)分別進(jìn)行成本還原。 （1）月初在產(chǎn)品成本部分還原。根據(jù)企業(yè)成本計算規(guī)程規(guī)定，以第二步驟月初在產(chǎn)品成本資料推算出第二步驟上期完工半成品單位成本結(jié)構(gòu)，借以進(jìn)行成本還原；對按第二步驟上期完工半成品成本還原

24、后仍存在的“半成品”部分，再按“自制半成品——A半成品”期初單位成本結(jié)構(gòu)還原（因為期初單位成本與第二步驟上期領(lǐng)用的半成品單位成本相同）。本例成本還原如下： </p><p>　　表7 成本還原計算表 </p><p>　　項目 直接材料 半 成 品 直接人工 制造費(fèi)用 合 計</p><p>　　第一步驟上期完工半成品單位成本 金額 140.60① 40.00② 7

25、2.00 252.60</p><p>　　比例% 55.6611 15.8353 28.5036 100</p><p>　　第一次成本還原 17922.87 5098.97 9178.16 32200.00</p><p>　　第一步驟A半成品庫月初單位成本 金額 66.775③ 52.48 42.55 161.805</p><p>　

26、　比例% 41.2688 32.4341 26.2971 100</p><p>　　第二次成本還原 7396.55 5813.12 4713.20 17922.87</p><p>　?、?140.60=21090÷150 </p><p>　　② 40.00=3600÷(150×60%) </p><p>　

27、?、?6.775=6677.50÷100 </p><p>　　(2)本月直接耗用半成品成本部分還原。首先按第二步驟本期完工半成品成本結(jié)構(gòu)還原，然后對第一次還原后的綜合成本，再按本期從倉庫領(lǐng)用半成品的成本結(jié)構(gòu)還原。本例還原結(jié)果如下： 表8 成本還原計算表 </p><p>　　項目 直接材料 半 成 品 直接人工 制造費(fèi)用 合 計</p><p>　　第一

28、步驟上期完工半成品單位成本 金額 42181.50 16380.00 22500.00 81061.50①</p><p>　　比例% 52.0364 20.2069 27.7567 100</p><p>　　第一次成本還原 32339.15② 12558.00 17250.00 62147.15</p><p>　　第二次成本還原 A半成品月初單位成本 金額 4

29、1.2688 32.4341 26.2971 100</p><p>　　比例% 6672.75 5244.27 4251.98 16169.00</p><p>　　A半成品月初發(fā)出成本 金額 46.9028 25.0765 28.0207 100</p><p>　　比例% 7584.25 4054.90 4531.00 16170.15</p>

30、<p>　　合計 14257.00 9299.17 8782.98 32339.15</p><p>　?、?從第二步驟成本計算單中取得； </p><p>　?、诒静糠值木C合成本是由第二步驟期初在產(chǎn)品成本和本期領(lǐng)用半成品成本兩者共同結(jié)轉(zhuǎn)構(gòu)成，故應(yīng)分解成兩部分，分別按A半成品庫月初成本和本月發(fā)出成本結(jié)構(gòu)還原。其中，期初半成品轉(zhuǎn)移成本16169元[32339.15÷(21

31、090+21091.50)×21090]，本期領(lǐng)用半成品轉(zhuǎn)移成本16170.15元[32339.15÷(21090+21091.50)×21091.50] </p><p>　　（3）匯總成本還資料，計算出本期完工產(chǎn)品成本的真料成本結(jié)構(gòu)。本例成本還原的最終結(jié)果為： </p><p>　　表9 成本還原匯總表 </p><p>　　項目

32、直接材料 直接人工 制造費(fèi)用 合 計</p><p>　　還原前成本 28000.00 21630.00 49630.00</p><p>　　月初半成品成本部分還原 第一次還原 5098.97 9178.16 14277.13</p><p>　　第二次還原 7396.55 5813.12 4713.20 17922.87</p><p>

33、　　本期耗用半成品成本還原 第一次還原 12558.00 17250.00 29808.00</p><p>　　第二次還原 14257.00 9299.17 8782.98 32339.15</p><p>　　合計 21653.55 60769.26 61554.34 143977.15</p><p>　　為了檢驗上述成本還原結(jié)果是否正確，現(xiàn)仍以上例資料，按逐

34、步分項結(jié)轉(zhuǎn)分步法計算完工產(chǎn)品成本。第一步驟成本計算與綜合結(jié)轉(zhuǎn)分步法下相同，第二、第三步驟成本計算如下： 表10 成本計算單 產(chǎn)品名稱：B半成品 19××年×月 完工產(chǎn)量：300件 </p><p>　　成本項目 月初在產(chǎn)品 本月費(fèi)用 生產(chǎn)費(fèi)用合計 月末在產(chǎn)品① 本月完工半成品② </p><p>　　上步轉(zhuǎn)入 本步發(fā)生 上步轉(zhuǎn)入 本步發(fā)生 上步轉(zhuǎn)入 本步發(fā)生

35、上步轉(zhuǎn)入 本步發(fā)生 上步轉(zhuǎn)入 本步發(fā)生 合計 </p><p>　　直接材料 8703.59 13190 21893.59 3297.50 18596.09 18596.09 </p><p>　　直接人工 6840.35 3600 7052 14058 13892.35 17658 1763.00 1278 12129.35 16380 28509.35 </p><

36、p>　　制造費(fèi)用 5546.06 6480 7880 17622 13426.06 24102 1970.00 1602 11456.06 22500 33956.06 </p><p>　　合 計 21090③ 10080 28122 31680 49212.00 41760 7030.50 2880 42181.50 38880 81061.50 </p><p>　　①根據(jù)企業(yè)

37、成本計算規(guī)定,月初在產(chǎn)品成本應(yīng)由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān),因此,月末在產(chǎn)品只負(fù)擔(dān)本月發(fā)生的費(fèi)用,其中“上步轉(zhuǎn)入”應(yīng)按100%完工程度負(fù)擔(dān),“本步發(fā)生”按60%完工程度負(fù)擔(dān)；②為了簡化計算,直接用“生產(chǎn)費(fèi)用合計-月末在產(chǎn)品”進(jìn)行計算；③按A半成品庫月初單位成本還原。 </p><p>　　表11 成本計算單 產(chǎn)品名稱：甲產(chǎn)品 19××年×月 完工產(chǎn)量：350件 </p><p&

38、gt;<b>　　成本項目 月初 </b></p><p><b>　　在產(chǎn)品 本月 </b></p><p><b>　　費(fèi)用 生產(chǎn)費(fèi)用 </b></p><p><b>　　合計 月末 </b></p><p><b>　　在產(chǎn)品 本月完工

39、</b></p><p><b>　　半成品 </b></p><p>　　上步轉(zhuǎn)入 本步發(fā)生 上步轉(zhuǎn)入 本步 </p><p><b>　　發(fā)生 上步 </b></p><p><b>　　轉(zhuǎn)入 本步 </b></p><p><b&

40、gt;　　發(fā)生 上步 </b></p><p>　　轉(zhuǎn)入 本步發(fā)生 上步 </p><p><b>　　轉(zhuǎn)入 本步 </b></p><p><b>　　發(fā)生 合計 </b></p><p>　　直接材料 7396.55 18596.09 25992.64 4339.09 21653.5

41、5 21653.55 </p><p>　　直接人工 10912.09 5950 28509.35 25578 39421.44 31528 6652.18 3528 32769.26 28000 60769.26 </p><p>　　制造費(fèi)用 13891.36 2380 33956.06 22330 47847.42 24710 7923.08 3080 39924.34 21630

42、61554.34 </p><p>　　合 計 32200.00① 8330 81061.50 47908 113261.50 56238 18914.35 6608 94347.15 49630 143977.15 </p><p>　?、?按第二步驟上月完工半成品成本結(jié)構(gòu)和A半成品庫上月發(fā)出成本結(jié)構(gòu)還原。 </p><p>　　由此看出，表11中本月完工產(chǎn)品成本

43、的總成本及各成本項目與表9結(jié)果完全相同，這說明前述成本還原真實(shí)、正確。 </p><p>　　改進(jìn)后的成本還原方法，雖較傳統(tǒng)成本還原方法計算工作量大且繁瑣，但從現(xiàn)代企業(yè)管理要求成本資料真實(shí)、正確角度來看，的確是一種比較科學(xué)、完整的方法，在電子計算技術(shù)廣泛應(yīng)用于財會工作的今天，采用此法進(jìn)行成本還原很有必要。本文所探討的成本還原方法，不僅在技術(shù)上作了改進(jìn)，而且改革了我國長期以來教科書中“約定俗成”理論，填補(bǔ)了成本會計