必須澄清的幾個(gè)稅收概念

1、學(xué)術(shù)縱橫必須澄清的幾個(gè)稅收概念摘要：“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”和“免征額”這兩個(gè)不同的概念不能被混淆，否則，就不能保障納稅人最低限度的人權(quán)，防止扼殺性征稅；不能認(rèn)為“稅收籌劃屬于避稅”，否則，就會(huì)導(dǎo)致理論混亂，也會(huì)影響納稅人稅收籌劃?rùn)?quán)利的行使和國(guó)家宏觀調(diào)控政策的實(shí)施效果；不能將“扣繳義務(wù)人”和“納稅人”等量齊觀，否則，會(huì)嚴(yán)重忽視扣繳義務(wù)人的權(quán)利，損害扣繳義務(wù)人的利益，影響稅款扣繳制度的合理設(shè)計(jì)。因此，必須對(duì)這些重要的稅收概念深入研究，從理論上加以

2、澄清。關(guān)鍵詞：稅收基本概念辨析●張永忠(甘肅政法學(xué)院管理學(xué)院)理論研究不夠深入，或者是因?yàn)槔碚摰幕靵y使我們生活中出現(xiàn)了不少似是而非的稅收概念。而這些概念不論是對(duì)稅收理論研究，還是對(duì)稅收實(shí)踐，都產(chǎn)生了不小的危害，為此必須對(duì)其加以澄清。一、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)不是免征額2005年的個(gè)人所得稅法修正案，使“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”這一專業(yè)術(shù)語(yǔ)為更多人所談?wù)?，但大多?shù)人和媒體，甚至學(xué)術(shù)論文卻將費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)稱為起征點(diǎn)，混淆了“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”和“起征點(diǎn)”這兩個(gè)重要的

3、稅收概念。這將導(dǎo)致濫征，這表明我們的稅法宣傳普及做得不夠，使社會(huì)一般公眾缺乏基本的稅收常識(shí)。但問(wèn)題是，有專家在權(quán)威剛物卜，專l、j為澄清這兩個(gè)重要概念而撰寫(xiě)的文章中，卻將“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”等同于“免征額”，在澄清了前一對(duì)重要概念的同時(shí)，又混淆了后一對(duì)重要的概念，而且還不為其他專家所體察，這表明我們的稅收理論研究不深入，理論上不清楚，其危害可能更大?！百M(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”不是“免征額”。因?yàn)榧热弧懊庹黝~是指稅法對(duì)征稅對(duì)象規(guī)定的免于征稅的數(shù)額”，而

4、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)是指生計(jì)扣除數(shù)額和成本扣除數(shù)額，很顯然，生計(jì)扣除和成本扣除都不是所得，都不是所得稅的征稅對(duì)象，既無(wú)所得可征，也無(wú)所得稅可免，所以“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”就不是“免征額”。澄清這一組概念的重要意義在于，切實(shí)保障納稅人最低限度的人權(quán)，防止扼殺性稅征。生計(jì)扣除數(shù)額，是納稅人為了維持本人及其家庭生計(jì)，保障勞動(dòng)力簡(jiǎn)單再生產(chǎn)而必需的生活費(fèi)用，而成本扣除則是維持經(jīng)濟(jì)簡(jiǎn)單再生產(chǎn)而必需的物質(zhì)條件，因而都是納稅人不可缺少、不可剝奪的最低限度的人權(quán)和社會(huì)

5、經(jīng)濟(jì)不被絞殺的最低要求，是一種最低限度的法律保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)。但免稅額則是稅收優(yōu)惠措施，如果把費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)當(dāng)成了免征額，生計(jì)扣除和成本扣除就不再是納稅人自己不可缺少、不可剝奪的權(quán)利，而變成了國(guó)家對(duì)納稅人的一種“恩賜”，國(guó)家因而有權(quán)進(jìn)行立法裁量，克扣、甚至在財(cái)政壓力下收回這一“恩賜”，進(jìn)行扼殺性征稅。由此可見(jiàn)，把費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)當(dāng)作免征額是錯(cuò)誤的，更是危險(xiǎn)的，必須加以澄清。二、稅收籌劃與避稅不相干這些年稅收籌劃很時(shí)髦，報(bào)刊雜志專著七的稅收籌劃文章鋪天

6、蓋地，各種稅收籌劃咨詢公司越辦越多，各類稅收籌劃培訓(xùn)班一期接著一期，納稅人對(duì)此也愿意大把大把地花錢(qián)。但其中的絕大多數(shù)人在以稅收籌劃之名，行避稅、甚至偷稅之實(shí)。究其原因，是因?yàn)槎愂绽碚撗芯炕靵y，不僅未能正確區(qū)分稅收籌劃、避稅和偷稅的概念，而且攪渾了水，使一些別有用心的人得以在渾水中摸魚(yú)。稅收籌劃與避稅、偷稅不相干。稅收籌劃是指納稅人利用國(guó)家為進(jìn)行宏觀調(diào)控而專門(mén)設(shè)置的有差別的稅收待遇，對(duì)自己的投資、理財(cái)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)朝著國(guó)家引導(dǎo)的方向——稅收優(yōu)

7、惠，做出事先規(guī)劃、設(shè)計(jì)、安排，從而在實(shí)現(xiàn)自己稅后利益最大化的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)國(guó)家的宏觀調(diào)控政策的一種行為，而避稅則是納稅人利用現(xiàn)行稅法的漏洞或不明確之處，規(guī)避、減少或延遲納稅義務(wù)的一種行為，偷稅則是納稅人對(duì)已經(jīng)發(fā)生納稅義務(wù)采用欺詐的手段不繳稅款的行為。顯而易見(jiàn)，稅收籌劃是合法的，避稅是不違法的，偷稅是違法的，三者的性質(zhì)根本不同。由此國(guó)家對(duì)這=i種行為的態(tài)度也各不相同：鼓勵(lì)稅收籌劃——讓利于民反避稅——進(jìn)行稅款核定或納稅調(diào)整、盡管不能予萬(wàn)方數(shù)據(jù)

8、萬(wàn)方數(shù)據(jù)學(xué)術(shù)縱橫責(zé)任編輯閏麗梅E—mail：qintin99066@163com以制裁，打擊偷稅——補(bǔ)稅、罰款、甚至判刑。這一切都表明，稅收籌劃與避稅、偷稅根本不相干。事實(shí)上，就納稅人而言，稅收籌劃、避稅和偷稅的目的，都是為了降低稅負(fù)，不同的只是降低稅負(fù)的手段，因此不同的手段體現(xiàn)出不同的性質(zhì)。稅收籌劃因?yàn)槔玫氖嵌愂諆?yōu)惠，而避稅利用的是稅法的漏洞或不明確之處，偷稅則利用的是欺詐，因此他們各自具有不同的性質(zhì)，相互之間不存在從屬關(guān)系，不能僅

9、僅因?yàn)槎愂栈I劃具有與避稅相同的目的(降低稅負(fù))和特點(diǎn)(事先規(guī)劃)而認(rèn)為“稅收籌劃屬于避稅”。但正是這一理論攪渾了水，直接導(dǎo)致了“避稅合法”、“避稅是納稅人的權(quán)利”、“合理避稅”等偽問(wèn)題的產(chǎn)生，使人們的認(rèn)識(shí)發(fā)生了混亂，一方面，使許多納稅人有意無(wú)意地把避稅當(dāng)成了稅收籌劃，另一方面，則使一些納稅人和征稅人把稅收籌劃當(dāng)成了避稅，使其不能理直氣壯地進(jìn)行或支持稅收籌劃，以致影響了納稅人稅收籌劃?rùn)?quán)利的行使和國(guó)家宏觀調(diào)控政策的實(shí)施效果?！氨芏惡戏ā?、“

10、避稅是納稅人的權(quán)利”、“合理避稅”等之所以是偽問(wèn)題，是因?yàn)楸芏悆H僅是不違法的，但不違法不等于合法，因而不能認(rèn)為“避稅合法”。盡管稅收籌劃確實(shí)是納稅人的權(quán)利，哪怕“避稅包括狹義的避稅和稅收籌劃”，也無(wú)法得出“避稅是納稅人的權(quán)利”的結(jié)論。盡管從國(guó)家和納稅人的關(guān)系出發(fā)，有人似乎可由“法無(wú)禁止即自由”推導(dǎo)出“避稅是納稅人的權(quán)利”，但是就納稅人之間的關(guān)系而言，又要求公平納稅，而避稅必然損害公平，侵犯其他納稅人的利益，因而不能說(shuō)“避稅是納稅人的權(quán)利

11、”。更何況在稅法有漏洞或不明確時(shí)，納稅人仍要受稅收基本原則和一般反避稅條款的約束。澄清了避稅和稅收籌劃的概念，也就不怕偷稅行為渾水摸魚(yú)了。三、扣繳義務(wù)人不同于納稅人在我國(guó)稅法中，總是把扣繳義務(wù)人和納稅人相提并論。在我國(guó)稅收征管法中，幾乎所有“納稅人”一詞出現(xiàn)的地方，“扣繳義務(wù)人”一詞就會(huì)同時(shí)出現(xiàn)；在同一法條中，納稅人和扣繳義務(wù)人被當(dāng)作相同的主體被賦予幾乎相同的義務(wù)和相同的處罰，似乎扣繳義務(wù)人和納稅人沒(méi)有什么區(qū)別。與此同時(shí)，在我國(guó)大陸稅收

12、理論研究中，對(duì)于納稅人的研究很多，但對(duì)扣繳義務(wù)人的研究幾乎沒(méi)有更有甚者，不少人在研究納稅人問(wèn)題的時(shí)候，干脆把扣繳義務(wù)人直接作為納稅人的一部分進(jìn)行處理。這種狀況嚴(yán)重忽視了扣繳義務(wù)人的權(quán)利，可能損害了扣繳義務(wù)人的利益，嚴(yán)重影響了稅款扣繳制度的合理設(shè)計(jì)。因此，必須引起足夠的重視?？劾U義務(wù)人不同于納稅人。納稅義務(wù)是一種金錢(qián)給付義務(wù)，而扣繳義務(wù)則是一種行為義務(wù)，因而納稅人是征納關(guān)系中的一方，而扣繳義務(wù)人則是征納關(guān)系之外的第三方；納稅人的義務(wù)是自己

13、金錢(qián)的付出，而扣繳義務(wù)人的義務(wù)只是將納稅人應(yīng)付出的金錢(qián)扣留和繳納，納稅義務(wù)的正當(dāng)性在于納稅人取得消費(fèi)公共產(chǎn)品的權(quán)利，而扣繳義務(wù)的正當(dāng)性僅僅是提高稅款征收的有效性，促進(jìn)公益，因而要求納稅付出應(yīng)盡可能與公共產(chǎn)品的消費(fèi)相平衡(常常是與負(fù)擔(dān)能力相平衡，因?yàn)楣伯a(chǎn)品具有非排他性和不可分割性)，而要求為扣繳稅款而做出的犧牲僅僅與因此促進(jìn)的公益相平衡，即大大小于因提高稅款的征收效率而減少的征收成本。由此可見(jiàn)，扣繳義務(wù)人不應(yīng)該承擔(dān)與納稅人相同的責(zé)任，否

14、則，將過(guò)分限制扣繳義務(wù)人的職業(yè)活動(dòng)和營(yíng)業(yè)自由，干預(yù)扣繳義務(wù)人對(duì)其財(cái)產(chǎn)的自由處分，使其遭受過(guò)分的財(cái)產(chǎn)損失。我們對(duì)這些重要問(wèn)題的研究還沒(méi)有起步。值得注意的是，我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)稅法學(xué)者對(duì)扣繳義務(wù)人的研究已經(jīng)相當(dāng)深入。他們對(duì)征納扣三角關(guān)系中各個(gè)面向的法律關(guān)系、扣繳率與實(shí)體或程序、實(shí)務(wù)中對(duì)責(zé)令補(bǔ)繳應(yīng)扣未扣或短扣稅款人須加征滯納金與利息的依據(jù)、扣繳和賠繳、扣繳義務(wù)人的法律地位、扣繳義務(wù)人的補(bǔ)繳責(zé)任和處罰等等許多專門(mén)問(wèn)題都進(jìn)行了廣泛而深入的研析。他們對(duì)扣

15、繳義務(wù)人問(wèn)題有代表性的看法：扣繳義務(wù)人為行政助手，卻為法定無(wú)償助手(臺(tái)灣地區(qū)扣繳義務(wù)均為無(wú)償義務(wù))，其責(zé)任自不應(yīng)高過(guò)公務(wù)員(在他們看來(lái)扣繳義務(wù)人更像是征稅人，而不是納稅人)。倘若扣繳義務(wù)人違反扣繳義務(wù)須負(fù)擔(dān)補(bǔ)繳責(zé)任，應(yīng)有“責(zé)任的從屬性”之適用，并僅于扣繳義務(wù)人主觀要件上有故意或重大過(guò)失時(shí)負(fù)責(zé)；對(duì)扣繳義務(wù)人的處罰，應(yīng)無(wú)推定過(guò)失之適用，甚至扣繳義務(wù)人主觀要件上亦僅就故意或重大過(guò)失負(fù)責(zé)，方符憲法旨意。總之，沒(méi)有將扣繳義務(wù)人和納稅人等量齊觀。參

16、考文獻(xiàn)f1][2】潘明星《改革個(gè)人所得稅免征額之我見(jiàn)》L『】稅務(wù)研究，2004(11)[3】丁一《納稅人權(quán)力保護(hù)的最低法律標(biāo)準(zhǔn)》【c】財(cái)稅法論叢(2)[4】陳敏《扣繳薪資所得稅之法律關(guān)系》[c】正大法學(xué)評(píng)論(51)，1994(6)[5】黃世鑫《扣繳率或稅率：程序或?qū)嶓w》【『】約旦法學(xué)(82)，2002(3)[6】吳金柱《談所得稅扣繳稅款加征滯納金一兼及加計(jì)利息之法律依據(jù)》U]稅務(wù)旬刊(1827)，2002(6)【7]黃俊杰《納稅人權(quán)利之