我國資本市場審計失敗問題研究【畢業(yè)論文】

1、<p><b>　　畢業(yè)論文</b></p><p><b>　?。?0_ _屆）</b></p><p>　　我國資本市場審計失敗問題研究</p><p>　　所在學(xué)院 商學(xué)院 </p><p>　　專業(yè)班級 會計學(xué)

2、 </p><p>　　學(xué)生姓名 學(xué)號 </p><p>　　指導(dǎo)教師 職稱 </p><p>　　完成日期 年 月 日摘 要</p><p>　　自上世紀九十年代以來，我國審計失敗現(xiàn)象愈加頻繁，已經(jīng)

3、引起了中國學(xué)術(shù)界、政府監(jiān)督部門以及新聞媒體的廣泛關(guān)注。作為“經(jīng)濟警察”的注冊會計師在審計失敗案例中并沒有起到應(yīng)有的作用，甚至個別注冊會計師還參與了會計舞弊，造成了最后的審計失敗。這對我國注冊會計師行業(yè)產(chǎn)生了極大的負面影響，同時還給投資者帶來了巨大的經(jīng)濟損失，也影響了我國新興資本市場的健康發(fā)展。在此背景下，對我國審計失敗進行系統(tǒng)和全面的研究就顯得急迫和重要。</p><p>　　本文在參考了大量國內(nèi)外相關(guān)文獻資料的

4、基礎(chǔ)上，比較系統(tǒng)地研究了審計失敗的涵義、危害和原因，同時具體地分析了我國近年剛發(fā)生的夏新電子審計案例，最后在此基礎(chǔ)上提出了如何防范審計失敗的對策。全文共分四個部分：</p><p>　　第一部分，闡述了審計失敗的涵義。通過對目前學(xué)術(shù)界兩種不同定義的比較，結(jié)合自身理解，提出了本文對于審計失敗的定義，而對于審計失敗的危害又分4個不同方面進行了具體分析。</p><p>　　第二部分，了解了審計

5、失敗的定義后，本文進一步分析了審計失敗形成的內(nèi)外因，以幫助提出行之有效的防御措施。包括注冊會計師及會計師事務(wù)所自身的原因、被審計單位的原因、特殊的經(jīng)濟環(huán)境及制度上的原因等。</p><p>　　第三部分，通過各類收集案例描述了我國特殊國情下，資本市場的審計失敗案例表現(xiàn)特征，同時以2010年夏新電子審計為例進行了具體分析。</p><p>　　第四部分，經(jīng)過上述一系列鋪墊，提出了針對我國資本

6、市場審計失敗的防御措施。</p><p>　　關(guān)鍵詞：審計失??；資本市場；夏新電子</p><p><b>　　Abstract</b></p><p>　　Since the nineties of last century, China's increasingly frequent phenomenon of audit fail

7、ure has caused the Chinese academia, government supervision departments and the media attention. As "economic police" certified public accountant in the audit failure cases did not play its due role, and even i

8、ndividual CPA is also involved in accounting fraud, resulting in a final audit failure. It had a great negative impact on China's CPA industry, but still gave investors a huge economic loss, but also </p><

9、p>　　This paper references to the large number of domestic and foreign literature, studied systematically the meaning, hazards, and reasons of audit failures, and specific analysis of the China's Amoi Electronics a

10、udit case happened in recent years. Finally, on this basis, put forward countermeasure of how to prevent audit failure. Full text is divided into four parts:</p><p>　　The first part, explained the meaning of

11、 audit failure. Through a comparison between two different definitions, proposed this article for definitions of audit failure and the hazards of audit failure were analyzed.</p><p>　　The second part, analyz

12、ed the internal and external factors of audit failures. Including certified public accountants and accounting firms own causes, the reasons for the audited entity, the special economic environment and institutional reaso

13、ns, etc.</p><p>　　The third part, inspected the status of audit failure now in China, and specific analyzed the Amoi electronic audit cases occur.</p><p>　　The fourth part, after the above discu

14、ssion, proposed defense measures for audit failure of China’s capital market.</p><p>　　Keywords: Audit Failure; Capital market; Amoi Electronics Case</p><p><b>　　目 錄</b></p>

15、<p>　　1 資本市場審計失敗的相關(guān)理論1</p><p>　　1.1　審計失敗的涵義1</p><p>　　1.1.1 審計失敗的兩種定義1</p><p>　　1.1.2 審計失敗涵義的界定2</p><p>　　1.2 審計失敗的危害2</p><p>　　1.2.1 審計失敗對注冊會計師及

16、其事務(wù)所的影響2</p><p>　　1.2.2 審計失敗對投資者的影響3</p><p>　　1.2.3 審計失敗對資本市場的影響3</p><p>　　1.2.4 審計失敗對社會的影響4</p><p>　　2　我國資本市場發(fā)生審計失敗的原因6</p><p>　　2.1　審計失敗的內(nèi)部因素6</

17、p><p>　　2.1.1 注冊會計師方面6</p><p>　　2.1.2 會計師事務(wù)所方面8</p><p>　　2.2　審計失敗的外部因素9</p><p>　　2.2.1 被審計單位的原因9</p><p>　　2.2.2 我國特殊的經(jīng)濟環(huán)境10</p><p>　　2.2.3 我

18、國法律法規(guī)不健全11</p><p>　　3 我國資本市場審計失敗的現(xiàn)狀考察和案例分析13</p><p>　　3.1 我國審計失敗的現(xiàn)狀考察13</p><p>　　3.1.1 審計失敗處罰數(shù)量逐年增加13</p><p>　　3.1.2 連續(xù)審計失敗現(xiàn)象嚴重14</p><p>　　3.1.3 審計失敗與

19、會計舞弊表現(xiàn)出強關(guān)聯(lián)性16</p><p>　　3.1.4 審計失敗中本地所審計比例較高17</p><p>　　3.1.5 “大型”事務(wù)所也頻發(fā)審計失敗18</p><p>　　3.2 夏新電子審計案例分析18</p><p>　　3.2.1 公司背景18</p><p>　　3.2.2 夏新電子違法事實揭

20、露19</p><p>　　3.2.3 事務(wù)所方存在的過錯19</p><p>　　3.2.4 導(dǎo)致夏新電子審計失敗的其他原因20</p><p>　　3.2.5 夏新電子事件的法律責(zé)任21</p><p>　　4 我國資本市場審計失敗的防范之策22</p><p>　　4.1 提高注冊會計師執(zhí)業(yè)素質(zhì)22&

21、lt;/p><p>　　4.2 建立嚴格的質(zhì)量控制體系22</p><p>　　4.3 擴大會計師事務(wù)所規(guī)模23</p><p>　　4.4 完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)24</p><p>　　4.5 完善立法，加大執(zhí)行力度25</p><p><b>　　結(jié) 論27</b></p>

22、<p><b>　　參考文獻28</b></p><p>　　近幾年來，國內(nèi)外審計失敗的丑聞接連不斷，諸如國內(nèi)的銀廣夏、麥科特以及科龍事件，國際的安然事件等，使得相關(guān)的會計師事務(wù)所紛紛落馬，也給投資者造成了巨大損失，同時讓注冊會計師的社會公信力受到空前的置疑和挑戰(zhàn)。那么，究竟是什么原因?qū)е沦Y本市場審計失敗呢？這個問題不但成為社會各界普遍關(guān)注的焦點，更成為注冊會計師行業(yè)迫切需要

23、解決的問題。在此背景下，對我國審計失敗進行系統(tǒng)和全面的研究就顯得急迫和重要。</p><p>　　1 資本市場審計失敗的相關(guān)理論</p><p>　　1.1　審計失敗的涵義</p><p>　　1.1.1 審計失敗的兩種定義</p><p>　　學(xué)術(shù)界對審計失敗的定義，國內(nèi)外文獻中都有論述，但一直都存在爭議。</p><p

24、>　　我國臺灣東吳大學(xué)會計研究所兼任副教授林柄滄（2003）會計師認為，“所謂審計失敗，一般是指注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表有虛假不實情況，卻仍表示干凈的意見?！?lt;/p><p>　　2007年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》一書中這樣寫道：“審計失敗是注冊會計師由于沒有遵守獨立審計準則而形成或提出了錯誤的審計意見?！?lt;/p><p>　　林鐘高、劉先兵（2002）在《論審計失敗

25、》文中定義為：“所謂審計失敗，是指企業(yè)會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師發(fā)表了錯誤的審計意見。”</p><p>　　鄭朝暉（2001）則認為“審計失敗，是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時發(fā)生失誤而簽發(fā)了不適合審計意見。審計失敗典型表現(xiàn)為在企業(yè)會計報表存在重大錯報或漏報的情況下，注冊會計師發(fā)表了無保留意見。”</p><p>　　美國審計師學(xué)者Arens, A.A.和Loebbecke,

26、 J.K（1994）在《當(dāng)代審計學(xué)》一書中則把審計失?。╝udit failure）定義為“指注冊會計師由于沒有遵守公認審計標準而形成或提出的錯誤的審計意見”。</p><p>　　綜合上述各位國內(nèi)外專家對審計失敗的概念定義，我們不難看出主要可以分為兩種。一種為俠義的觀點，該觀點認為審計失敗是指注冊會計師由于沒有遵守獨立審計準則而形成或提出了錯誤的審計意見；而另一種廣義觀點認為，審計失敗是指企業(yè)會計報表存在重大錯

27、報或漏報，注冊會計師發(fā)表與所審計的會計報表實際情況不相符的審計意見。</p><p>　　兩者都是指在企業(yè)會計報表存在重大錯誤或漏報的情況下，注冊會計師發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?。但不同點在于，狹義的觀點認為，審計失敗只有在注冊會計師沒有按照獨立審計準則的要求出具審計報告，沒有盡到審計責(zé)任時才會發(fā)生，即注冊會計師有主觀的過失或欺詐行為。而廣義的觀點認為不管注冊會計師有沒有遵守獨立審計準則進行審計，只要注冊會計師發(fā)表了

28、錯誤的審計意見就產(chǎn)生了審計失敗。</p><p>　　對審計失敗的認識之所以會產(chǎn)生兩種觀點，主要是理解角度的不同造成的。狹義的審計失敗是站在審計人員的角度上，根據(jù)當(dāng)前的現(xiàn)狀，考慮到審計人員的能力，指出審計人員在未遵守審計準則的情況下存在的審計失?。欢鴱V義的審計失敗是站在廣大社會公眾角度上，不管審計人員是否遵守審計準則，只要注冊會計師審計報告與經(jīng)濟企業(yè)不相符，即審計沒有達到社會公眾的要求就存在著審計失敗。</

29、p><p>　　1.1.2 審計失敗涵義的界定　</p><p>　　目前我國注冊會計師協(xié)會編的注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計》書上定義為：審計失敗是指注冊會計師由于沒有遵守審計準則的要求而發(fā)表了錯誤的審計意見。該權(quán)威定義成為了我國當(dāng)前的一種主流觀點，即贊同第一種觀點，也就排除了如下情況：審計人員在遵守公認審計準則后結(jié)果仍發(fā)表了錯誤的審計意見而導(dǎo)致的審計失敗。</p>&l

30、t;p>　　本文贊同該觀點，在此基礎(chǔ)上，本文還認為：審計失敗是指被審計單位出具的資料中存在嚴重的錯誤或舞弊，而注冊會計師沒有遵守公認審計準則，對其進行審計時存在著明顯過失或欺詐行為，從而發(fā)表了錯誤的審計意見，給自身和其事務(wù)所及資本市場和社會造成了嚴重的經(jīng)濟與信譽上的損失的行為。</p><p>　　1.2 審計失敗的危害</p><p>　　1.2.1 審計失敗對注冊會計師及其事務(wù)所

31、的影響</p><p>　　第一，影響事務(wù)所聲譽。激烈的市場競爭中，審計質(zhì)量的好壞決定著會計師事務(wù)所的發(fā)展前景，而聲譽則是審計質(zhì)量好壞的重要標志之一。當(dāng)事務(wù)所一旦出現(xiàn)了審計失敗，聲譽將大打折扣。這種受損的聲譽不僅對事務(wù)所的其他所有審計客戶產(chǎn)生極大的負面影響，更有甚者將使事務(wù)所失去潛在的市場。如果從影響程度的角度來分析，嚴重的會導(dǎo)致事務(wù)所的破產(chǎn)。例如，安達信會計師事務(wù)所在因妨礙政府調(diào)查安然公司案被起訴后，一天后，美

32、國政府就隨即宣布，從即日起不再與安達信進行新的業(yè)務(wù)往來。安達信負責(zé)審計的2311家上市公司中，已有690家成了別家會計師事務(wù)所的客戶。</p><p>　　第二，注冊會計師專業(yè)形象受損。無論審計失敗是由于注冊會計師無心的過失或有意的欺詐，審計失敗都將會使信息使用者對注冊會計師提供的數(shù)據(jù)產(chǎn)生懷疑，對其個人的品德操守表示不信任。如此，注冊會計師的專業(yè)形象就大大受損了。一旦社會對注冊會計師行業(yè)失去了信心，注冊會計師行業(yè)

33、的名聲掃地，審計成了“造假”的代名詞，導(dǎo)致社會上的優(yōu)秀人士也就不會將審計行業(yè)作為優(yōu)先考慮的職業(yè)，這樣長此以往會嚴重影響注冊會計師行業(yè)的存在與發(fā)展。</p><p>　　第三，承擔(dān)較嚴重的法律責(zé)任和經(jīng)濟處罰。注冊會計師的法律責(zé)任指注冊會計師在承辦業(yè)務(wù)的過程中，未能履行合同條款，或者未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，或出于故意未按專業(yè)標準出具合格報告，致使審計報告使用者遭受損失，注冊會計師將按照有關(guān)法律規(guī)定承擔(dān)行政責(zé)任、民事責(zé)

34、任和刑事責(zé)任。而經(jīng)濟處罰則因為審計失敗的發(fā)生一般都伴隨著被審計單位的經(jīng)營失敗和投資人的投資失敗，事務(wù)所在審計失敗中也必須承擔(dān)一定的審計責(zé)任，而往往此時被審計單位因經(jīng)營失敗已經(jīng)失去賠償能力，事務(wù)所就很難逃過支付巨額補償款的命運。嚴重的審計失敗會使會計師事務(wù)所不堪重擊而倒閉。</p><p>　　1.2.2 審計失敗對投資者的影響</p><p>　　審計失敗將嚴重影響著投資者的經(jīng)濟利益。在資

35、本市場上，投資者作為市場參與者之一，處于信息不對稱的狀態(tài)，對有獨立審計的注冊會計師出具的審計報告有很強的依賴性。投資者根據(jù)審計報告判斷上市公司所提供會計信息的可靠程度，將審計報告中表達的意見作為決策的重要依據(jù)。當(dāng)注冊會計師出現(xiàn)了審計失敗，即表明沒有真實反映被審計單位的財務(wù)狀況，那么，投資者就不可能獲得進行投資決策所需要的關(guān)于投資價值的足夠信息，或者獲得的是關(guān)于投資價值的虛假信息，這將可能嚴重誤導(dǎo)投資者，給投資者帶來重大的經(jīng)濟損失。同時，

36、審計失敗的發(fā)生，還會挫傷投資者的積極性，從而給投資環(huán)境造成不利影響。</p><p>　　1.2.3 審計失敗對資本市場的影響</p><p>　　注冊會計師扮演的角色及其所承擔(dān)的社會責(zé)任在資本市場上具有非常重要的支撐和心理作用，更是廣大的投資者對資本市場信心的基石。一旦審計失敗發(fā)生，具體負責(zé)審計的注冊會計師也許將不能繼續(xù)執(zhí)業(yè)，而且會使其潛在的市場喪失。例如，銀廣夏的造假使中國的證劵市場遭

37、受了前所未有的質(zhì)疑，三九藥業(yè)、麥科特……一連串曾經(jīng)輝煌無比的上市公司在新世紀里丑態(tài)百出，這讓中國的股市雪上加霜。</p><p>　　1.2.4 審計失敗對社會的影響</p><p>　　第一，導(dǎo)致決策失誤。傳統(tǒng)經(jīng)濟學(xué)曾假定所有市場的參與者都擁有完全的信息，然而事實上，因為審計失敗使審計信息質(zhì)量不理想，市場參與者一般處于不完全信息和不對稱信息的狀態(tài)之中，信息供給和擁有的越不完全，不確定性的

38、程度和風(fēng)險就越大，決策失誤也就越多了。</p><p>　　第二，導(dǎo)致評價失公。公平、公正、公允是業(yè)績評價的基本要求，而業(yè)績評價的公正性卻又取決于所依據(jù)的信息數(shù)量和質(zhì)量。由于審計失敗，各種業(yè)績指標就會失去了與經(jīng)營者履行經(jīng)管責(zé)任之間的相關(guān)性，那么評價也就失公了。</p><p>　　第三，導(dǎo)致市場失效。致使市場效率有差別的原因之一，是證券市場價格反映信息的充分程度不同，而這又與企業(yè)內(nèi)部信息和

39、外部信息的供給數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)?？梢赃@么說，在不考慮宏觀環(huán)境信息的情況下，企業(yè)內(nèi)部信息(審計后)披露的越充分，信息公開的程度越大，少數(shù)人獲取“內(nèi)幕信息”或私有信息進行交易的機會就越小，證券市場效率也就越高，反之，則越低。</p><p>　　第四，導(dǎo)致社會有效資源的配置不合理。市場經(jīng)濟理論的一個重要假定就是所有市場的參與者都擁有完全的信息。但是，由于審計失敗而使審計信息質(zhì)量不理想，致使相關(guān)審計信息使用者一般會處于不

40、完全信息和不對稱信息的狀態(tài)之中，出現(xiàn)決策失誤，從而導(dǎo)致市場資源配置功能出現(xiàn)紊亂。另外，從委托代理理論來看，委托代理關(guān)系確立后，委托人為了使自己的效用最大化，會通過建立審計機制來控制代理人的行業(yè)，以防止代理人采取“偷懶”等方式損害委托人的利益。當(dāng)審計失敗時，就會造成委托人對代理人的控制失靈。</p><p>　　第五，導(dǎo)致國家相關(guān)政策的制定出現(xiàn)偏差。目前，我國社會主義市場經(jīng)濟還不完善，存在比較大的地區(qū)和行業(yè)差異。所

41、以政府在不同的時期制定的政策，將會針對不同行業(yè)和地區(qū)有所調(diào)整。大中型公司尤其是上市公司的經(jīng)營情況將作為制定政策的主要參照依據(jù)，一旦審計失敗，不真實的經(jīng)營數(shù)據(jù)用來作為行業(yè)、地區(qū)的參照數(shù)，將會導(dǎo)致政策的制定出現(xiàn)偏差，影響各個行業(yè)和地區(qū)的發(fā)展。</p><p>　　第六，動搖社會經(jīng)濟體制。審計失敗不但會給投資者和債權(quán)人造成巨大損失，還會導(dǎo)致市場信心危機。有關(guān)專家分析認為，會計丑聞引發(fā)的市場信心危機是導(dǎo)致前段時間美國股市

42、暴跌的主要原因，美國經(jīng)濟復(fù)蘇因此變的更加困難。深層的影響還在于人們開始質(zhì)疑長期以來深感自豪的市場經(jīng)濟體制：市場經(jīng)濟是建立在資本所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的基礎(chǔ)上的，注冊會計師審計就是兩權(quán)分離的伴生物，它是維系所有者和經(jīng)營者關(guān)系的紐帶，也是維持市場經(jīng)濟秩序的經(jīng)濟警察。但是，一系列的審計失敗使得人們已經(jīng)開始懷疑注冊會計師審計報告的獨立性、客觀性和公正性，也開始懷疑曾經(jīng)相信完美無缺的經(jīng)濟體制。</p><p>　　第七，助長了

43、會計造假風(fēng)氣，動搖了社會誠信的基礎(chǔ)。市場經(jīng)濟是法制經(jīng)濟、誠信經(jīng)濟。審計失敗案例的頻繁發(fā)生將助長會計造假行為的橫行，將會對誠實守法、合法經(jīng)營的公司產(chǎn)生沖擊，形成“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象，甚至將形成一個人人都不愿講誠信、不敢講誠信的社會。</p><p>　　總之，審計失敗將會對多方面產(chǎn)生巨大的危害，我們應(yīng)該深刻分析其形成原因，努力尋找防范措施。</p><p>　　2　我國資本市場發(fā)生審計失敗

44、的原因</p><p>　　審計失敗的成因是多方面的，本文站在注冊會計師及事務(wù)所的角度，按照審計環(huán)境各種因素對審計失敗的影響方式，可以分為內(nèi)部因素和外部因素。內(nèi)部因素包括了事務(wù)所管理模式、事務(wù)所規(guī)模、注冊會計師自身素質(zhì)等；而外部因素則包括了國家的經(jīng)濟環(huán)境、法律法規(guī)制度的建立和被審計單位的因素等。</p><p>　　2.1　審計失敗的內(nèi)部因素</p><p>　　2

45、.1.1 注冊會計師方面</p><p>　　注冊會計師作為審計活動的執(zhí)行者，其自身執(zhí)業(yè)態(tài)度和行為能力對審計質(zhì)量的影響程度是最為重要的。如果注冊會計師職業(yè)道德素質(zhì)低下，專業(yè)勝任能力不足、審計行為不當(dāng)?shù)龋瑢徲嬍【驮谒y免。</p><p>　　2.1.1.1 注冊會計師的職業(yè)道德缺失</p><p>　　職業(yè)道德是指一定的職業(yè)范圍內(nèi)的特殊道德要求，是人們在本職工作中

46、必須要遵守的職業(yè)行為規(guī)范，它是社會道德在職業(yè)工作中的具體表現(xiàn)。不難發(fā)現(xiàn)，在審計的實踐過程中，許多質(zhì)量問題并非源于或不完全源于技術(shù)或程序上的失誤，而是因為執(zhí)業(yè)人員的工作態(tài)度不當(dāng)或職業(yè)責(zé)任感不強所致。毫無疑問，注冊會計師的職業(yè)道德素質(zhì)是決定審計質(zhì)量的關(guān)鍵因素，注冊會計師在職業(yè)過程中所做的任何一個決策，都將在不同程度上受自身道德水平的影響，有時這種影響力甚至超過了專業(yè)能力等其他方面。所以，在注冊會計師行業(yè)中，職業(yè)道德就是靈魂，是質(zhì)量，是競爭力

47、，它關(guān)系著注冊會計師個人和整個行業(yè)的生存與發(fā)展。沒有職業(yè)道德的注冊會計師就等于沒有審計質(zhì)量，沒有行業(yè)信譽，更沒有行業(yè)生存和發(fā)展的空間。</p><p>　　注冊會計師事業(yè)在我國的恢復(fù)和重建只有20多年的時間，加上我國注冊會計師職業(yè)恢復(fù)初期面臨的特定環(huán)境，使許多注冊會計師的職業(yè)性質(zhì)缺乏全面的認識，沒有樹立起正確的風(fēng)險意識、責(zé)任意識和道德意識，更沒有認識到審計是一項特殊的職業(yè)，而只是把從事該職業(yè)作為一種謀生手段，以至

48、于出現(xiàn)了大量劣質(zhì)的審計服務(wù)。注冊會計師違反職業(yè)道德的行為表現(xiàn)見表1：</p><p>　　表1 注冊會計師違反職業(yè)道德行為</p><p>　　資料來源：劉艷利．審計失敗的原因分析及防范[D]．東北財經(jīng)大學(xué)，2006．　</p><p>　　2.1.1.2 注冊會計師的專業(yè)勝任能力不足</p><p>　　專業(yè)勝任能力是對審計執(zhí)業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)

49、的要求，注冊會計師具備專業(yè)勝任能力是保證審計質(zhì)量、避免審計失敗的基本條件。中國注冊會計師協(xié)會發(fā)表的《中國注冊會計師勝任能力指南》中指出，注冊會計師應(yīng)具有的“專業(yè)知識”拓展到了會計、審計、財務(wù)、稅務(wù)、相關(guān)法律及相關(guān)知識，以及組織和企業(yè)知識、信息技術(shù)知識等相關(guān)領(lǐng)域；明確了注冊會計師應(yīng)對復(fù)雜性和需求性不斷增長的職業(yè)環(huán)境所必需的智力技能、技術(shù)和應(yīng)用技能、個人技能、人際和溝通技能、組織和企業(yè)管理技能等五類職業(yè)技能。只有注冊會計師具備了較高的專業(yè)能

50、力，注冊會計師行業(yè)才能得以發(fā)展。</p><p>　　目前，我國審計人員專業(yè)勝任能力參差不齊，注冊會計師就帳論帳的現(xiàn)象比較普遍。他們?nèi)狈ξ覈暧^經(jīng)濟環(huán)境的關(guān)心，同時缺乏對審計執(zhí)業(yè)所處行業(yè)環(huán)境的關(guān)注，更談不上進行橫向的行業(yè)分析，就連客戶自身的縱向比較也常常被很多審計人員所忽略，并屢屢造成了我國審計失敗的發(fā)生。注冊會計師專業(yè)勝任能力不高主要體現(xiàn)在三個方面：</p><p>　　第一，注冊會計

51、師專業(yè)知識存在缺陷。主要體現(xiàn)為：①未能具備作為一名注冊會計師應(yīng)有的知識技能，如審計證據(jù)的搜集、審計結(jié)論的形成等基本要求；②缺乏審計經(jīng)驗。</p><p>　　第二，對前任審計情況不了解。在承接新客戶的審計任務(wù)時，必須與前任審計人員保持一定聯(lián)系，便于了解被審計單位過去是否存在任意選擇會計原則的行為，因為我國的會計準則規(guī)定在會計處理方法上要遵循一貫性原則，但也不是說一定不能變更。如果注冊會計師對被審計單位為操控利潤而

52、進行的明顯不合理的會計變更表示異議時，被審計單位很有可能會變更審計人員，以達到自己的目的。如瓊民源在四年內(nèi)就變更了三個會計師事務(wù)所足以說明這個問題。</p><p>　　第三，審計程序不正確。遵守獨立審計準則的要求，實施必須的審計程序，搜集充分的審計證據(jù)，是注冊會計師發(fā)表正確的審計意見的基礎(chǔ)。如果注冊會計師在審計過程中實施的審計程序不正確，很有可能導(dǎo)致審計失敗。審計程序的使用不當(dāng)包括：未能妥善運用分析性復(fù)合程序，

53、面談技巧不足，未能充分掌握企業(yè)交易的“審計軌跡”、執(zhí)行內(nèi)部控制測試不當(dāng)、過分信賴內(nèi)部審計人員的工作等。</p><p>　　2.1.1.3 缺乏對被審計單位經(jīng)營的了解</p><p>　　《中華人民共和國國家審計準則——第五十七條》規(guī)定：審計組應(yīng)當(dāng)調(diào)查了解被審計單位及其相關(guān)情況，評估被審計單位存在重要問題的可能性，確定審計應(yīng)對措施，編制審計實施方案。注冊會計師在執(zhí)行會計報表審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)

54、充分了解被審計單位情況，以識別和理解對會計報表、審計過程或?qū)徲媹蟾嬗兄卮笥绊懙慕灰资马?。對客戶不了解，勢必?dǎo)致錯誤審計意見的發(fā)表，審計失效。缺乏對被審計單位經(jīng)營的了解的具體表現(xiàn)見2：</p><p>　　表2 缺乏對被審計單位經(jīng)營的了解的具體表現(xiàn)</p><p>　　資料來源：劉艷利．審計失敗的原因分析及防范[D]．東北財經(jīng)大學(xué)，2006．</p><p>　　2.

55、1.2 會計師事務(wù)所方面</p><p>　?。?）會計師事務(wù)所人力資源結(jié)構(gòu)不合理</p><p>　　注冊會計師行業(yè)是一個典型的知識密集型行業(yè)，它擁有的最具價值的資產(chǎn)是會計師事務(wù)所的形象和高素質(zhì)的人力資源，這些將決定著會計師事務(wù)所的興衰。可以說，人力資源是會計師事務(wù)所最為寶貴的財富。然而，我國目前會計師事務(wù)所普遍存在著員工流動性高、職業(yè)培訓(xùn)落后的問題。事務(wù)所業(yè)績考評制度不健全、薪酬制度和

56、獎懲不合理是導(dǎo)致員工流動性高的主要原因，這間接就導(dǎo)致了事務(wù)所的人員管理成本和審計成本的增加。例如，在對同一客戶的歷年審計中，因員工的更替導(dǎo)致的重復(fù)工作量就大大提高了人員費用支出。此外，大多數(shù)會計師事務(wù)所往往除了中國注冊會計師協(xié)會組織的全行業(yè)的職業(yè)后續(xù)教育外，基本上不組織針對員工的職業(yè)培訓(xùn)工作。職業(yè)培訓(xùn)的不足會直接影響著事務(wù)所員工的專業(yè)技能的提高。</p><p>　?。?）會計師事務(wù)所規(guī)模偏小</p>

57、<p>　　我國恢復(fù)注冊會計師職業(yè)的時間不長，如果從1980年算起，至今也就30年。盡管許多事務(wù)所在不斷的發(fā)展開拓中，規(guī)模有所擴展，但總體國內(nèi)規(guī)模與國際“四大”相比，仍差之甚遠。由于事務(wù)所規(guī)模偏小，不僅正常的審計業(yè)務(wù)難以規(guī)范，而且由小規(guī)模會計師事務(wù)所對大公司進行審計時，在經(jīng)濟上也容易對大公司產(chǎn)生依賴，這樣就很難發(fā)表客觀、公正、獨立的審計意見了。</p><p>　　2.2　審計失敗的外部因素<

58、/p><p>　　2.2.1 被審計單位的原因</p><p>　?。?）被審計單位公司治理機制存在缺陷</p><p>　　因為我國的特殊國情，上市公司大多由國有企業(yè)改制而來，公司會計基礎(chǔ)薄弱，企業(yè)質(zhì)量得不到保證，上市公司的法人治理結(jié)構(gòu)不健全。目前，我國國有企業(yè)及上市公司一股獨大、內(nèi)部人控制、控股股東操縱、關(guān)聯(lián)交易等問題仍然十分嚴重，董事會、經(jīng)理層多是同一套班子，經(jīng)營

59、者也是監(jiān)督者，內(nèi)部控制大大失效，這為我國注冊會計師發(fā)表正確的審計意見留下了很大的制度隱患。為了“業(yè)績”，經(jīng)營者難免要做假賬，而注冊會計師是根據(jù)企業(yè)提供的會計資料進行審計的，有些公司提供的整套會計資料都是虛假的，而從會計方法上卻難以辨別真?zhèn)?。某些渴望良好市場形象的上市公司，為了偽裝優(yōu)良業(yè)績，熱衷于采用更加激進、更加純粹的造假手段來粉飾其經(jīng)營業(yè)績，意圖徹底迷惑市場投資者和專業(yè)人士。</p><p>　?。?）被審計單

60、位經(jīng)營失敗</p><p>　　審計失敗和經(jīng)營失敗沒有必要的聯(lián)系，當(dāng)經(jīng)營失敗發(fā)生時，審計失敗可能存在，也可能不存在。但是經(jīng)營失敗往往是誘發(fā)審計失敗的導(dǎo)火線，因為經(jīng)營失敗是顯性的，而審計失敗是隱性的。平常審計質(zhì)量的好壞往往隱藏于正常的經(jīng)營活動中，而一旦發(fā)生經(jīng)營失敗，則審計執(zhí)業(yè)中的問題就有可能全部被暴露出來。有關(guān)研究表明，幾乎指控審計失敗的訴訟中，有一半涉及到經(jīng)營失敗。經(jīng)營失敗不等同于審計失敗，但這不表示審計失敗與經(jīng)

61、營失敗沒有一點聯(lián)系。審計人員有責(zé)任“提醒”企業(yè)投資者經(jīng)營失敗的危險。因此，注冊會計師在審計經(jīng)營失敗的過程中，必須考慮到企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力的信息能被充分和適當(dāng)?shù)嘏?，否則就可能發(fā)生審計失敗。</p><p>　?。?）高層管理人員道德危機</p><p>　　大多數(shù)公司財務(wù)報表的舞弊行為都涉及到高管人員。美國反舞弊委員會的調(diào)查表明83%的財務(wù)報表舞弊都有公司CEO和CFO的參與（林柄滄，200

62、1）。按照參與程度的統(tǒng)計，CEO是最主要的財務(wù)報表舞弊者（72%），其次是CFO（43%），主計長（21%），其他副總?cè)藛T（18%），非執(zhí)行董事（11%），COO（7%）。公司高管的財務(wù)舞弊問題，可以從高管人員的道德行為中來體現(xiàn)，具體見表3：</p><p>　　表3 公司高管人員道德危機行為體現(xiàn)</p><p>　　資料來源：鄭暉．我國注冊會計師審計失敗問題研究[D]．武漢理工大學(xué)，20

63、06．</p><p>　　2.2.2 我國特殊的經(jīng)濟環(huán)境</p><p>　　近年來，我國接連發(fā)生了“銀廣夏”、東方電子、麥科特、藍田股份、“億安科技”等一系列上市公司造假丑聞，湖北立華、深圳中天勤等曾經(jīng)是業(yè)界數(shù)一數(shù)二的會計師事務(wù)所都轟然倒地，而這一切審計失敗案件的發(fā)生并非偶然，有著深刻的經(jīng)濟根源。</p><p>　　我國仍處于社會主義市場經(jīng)濟的初級階段，真正的

64、市場經(jīng)濟體制尚未形成，雙軌制的痕跡處處可見。企業(yè)尤其是國有企業(yè)還不能成為真正的市場主體。注冊會計師行業(yè)的出現(xiàn)，在一定程度上，只是模擬了市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，還沒有形成一種真正的市場需求?？梢哉f，若沒有政府的強制規(guī)定，大部分注冊會計師都將面臨失業(yè)。目前市場上的大多數(shù)企業(yè)聘請注冊會計師對經(jīng)濟活動進行審計都并非出于自覺自愿，而是為了應(yīng)付政府部門的要求。在我國，國有經(jīng)濟占據(jù)重要地位，雖然所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)適當(dāng)分離，但因為所有者缺乏人性化的代表，仍難以形成

65、強有力的所有者約束關(guān)系。這樣，實質(zhì)上的審計業(yè)務(wù)委托人與企業(yè)經(jīng)營代理人就合二為一了，失去了審計存在的前提。經(jīng)營代理人聘請注冊會計師來揭露自身存在的問題，在理性經(jīng)濟行為的前提下是不符合邏輯的。</p><p>　　2.2.3 我國法律法規(guī)不健全</p><p>　　注冊會計師行業(yè)法制建設(shè)是一項巨大的系統(tǒng)工程，當(dāng)前我國有關(guān)注冊會計師法律法規(guī)的不健全也是影響資本市場審計質(zhì)量的重要因素，主要表現(xiàn)在：

66、</p><p>　?。?）法律規(guī)范體系不夠完備。與審計失敗有關(guān)的法律規(guī)范，目前主要有《刑法》、《公司法》、《證券法》和《注冊會計師法》等多部法律規(guī)定。但各法律法規(guī)之間缺乏銜接，且無配套的實施細則，司法實踐可操作性差。</p><p>　　（2）懲罰力度不夠。我國對注冊會計師和會計師事務(wù)所的違規(guī)處罰依據(jù)，主要是《注冊會計師法》的有關(guān)條款和1998年財政部發(fā)布的《違反注冊會計師處罰暫行方法》

67、，這些法規(guī)對出具虛假報告給利害關(guān)系人而造成重大經(jīng)濟損失或產(chǎn)生惡劣社會影響的注冊會計師和事務(wù)所的處罰力度不大（具體見表4），最嚴重的處罰也只是吊銷執(zhí)業(yè)許可證和注冊會計師證，對事務(wù)所暫停執(zhí)業(yè)甚至撤銷事務(wù)所。而事務(wù)所和相關(guān)審計人員在經(jīng)濟利益方面直接損失不大，這種處罰顯然與弄虛作假所得相比太輕，尤其是對具有上市公司審計資格的事務(wù)所而言。另外由于虛假審計報告給利害關(guān)系人造成的損失往往不是直接損失，這樣損失數(shù)據(jù)就難以確定，因此在實踐中很難界定并追究

68、其經(jīng)濟賠償貢任，這也是造假者有恃無恐的一個重要原因。至于被追究刑事責(zé)任的更是寥寥無幾。在我國《刑法》中規(guī)定了，注冊會計師提供虛假證明文件（無論故意或過失），只有情節(jié)嚴重或重大失實、造成嚴重后果的，才會被追究刑事責(zé)任。但何謂“情節(jié)嚴重或重大失實、造成嚴重后果的”沒有具體的司法解釋。因此在司法實踐中就難以操作了，要追究造假者的刑事責(zé)任也顯得更難，這是造假者有恃無恐的另一個原因。</p><p>　　在我國十大上市公司

69、管理舞弊案中，深圳原野，瓊民源、東方鍋爐、紅光實業(yè)、鄭百文、ST張家界、ST黎明、大東海、銀廣夏、麥科特，只有負責(zé)銀廣夏的中天勤會計師事務(wù)所的相關(guān)注冊會計師被吊銷了資格證書，而相關(guān)責(zé)任人也被追求了法律責(zé)任。雖然其他上市公司被牽涉舞弊的注冊會計師也得到了相應(yīng)懲罰，但普遍覺得處罰力度不夠，起不到殺一儆百的作用。</p><p>　　表4 因虛假審計報告負有的法律責(zé)任</p><p>　　資料來

70、源：劉明輝．高級審計理論與實務(wù)[M]．東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2006．</p><p>　?。?）缺乏行之有效的民事訴訟程序。我國的訴訟程序奉行的是“誰主張，誰舉證”的原則，忽略了財務(wù)報告舞弊的特殊性，注冊會計師和投資者之間存在著嚴重的信急不對稱問題，不利于投資者保護自身的利益，從而陷入了有法難依的困境。</p><p>　　3 我國資本市場審計失敗的現(xiàn)狀考察和案例分析</p>

71、<p>　　3.1 我國審計失敗的現(xiàn)狀考察</p><p>　　本文以中國證監(jiān)會歷年來針對有證券、期貨執(zhí)業(yè)資格的會計師事務(wù)所和注冊會計師所做出的處罰公告為切入點，通過考察其中的某些信息，對我國資本市場審計失敗的現(xiàn)狀做了一些初步的分析。</p><p>　　3.1.1 審計失敗處罰數(shù)量逐年增加</p><p>　?。?）數(shù)據(jù)來源。本文收集中國證監(jiān)會的處罰公

72、告過程中，主要依賴于以下信息來源：①對2000-2010年的《中國證券監(jiān)督管理委員會公告》有關(guān)會計師事務(wù)所及涉案注冊會計師的處罰決定、通報批評及新聞稿進行了閱讀、分析（可通過www.csrc.gov.cn以及書面公告查得），共識別出51個案例；②根據(jù)葉少琴（2004）專著補充了從1992-1999年的23個案件；③根據(jù)朱國泓（2004）專著補充三例案件（黎明股份、麥科特、銀廣廈）；④根據(jù)中國會計師網(wǎng)站題為《會計師造假黑幕全揭密》收集

73、到尚未受到證監(jiān)會處罰的，但已經(jīng)被上交所和深交所公開譴責(zé)、財政部下令整改的有8個案例；⑤根據(jù)中國會計視野社區(qū)的《四大四起中國上市公司審計失敗案例點評》一文，收集到德勤事務(wù)所的古井貢審計失敗案件。</p><p>　　根據(jù)以上程序，得到了86個審計失敗案例，基本包含了近年來在證券市場中較有影響的以及注冊會計師出具的文件有虛假、嚴重誤導(dǎo)性內(nèi)容或者有重大遺漏行為的案件。在86個審計失敗案例中，其中有75例已得到證監(jiān)會處罰

74、公告和財政部處罰決定的證實。</p><p>　?。?）具體表現(xiàn)。我國從1996年加強了對審計質(zhì)量的管理，在1996年以前，審計失敗僅有2例，1996-2010年間受到證監(jiān)會處罰公告的73個案例，以證監(jiān)會等處罰時間順序為依據(jù)，具體的分布情況如圖1所示。圖中表明，與事務(wù)所和注冊會計師有關(guān)的案例總體上呈上升的趨勢。1998年處罰的有證券執(zhí)業(yè)資格的事務(wù)所達10家之多。</p><p>　　資料來

75、源：根據(jù)中國證劵監(jiān)督管理委員會網(wǎng)站http://www.csrc.gov.cn整理所得</p><p>　　3.1.2 連續(xù)審計失敗現(xiàn)象嚴重</p><p>　　不少事務(wù)所及注冊會計師在違法違規(guī)方面具有“路徑依賴”現(xiàn)象，連續(xù)性“克隆”造假。這是目前懲戒不及時、懲戒不力乃至懲戒效率低下的又一強有力的證據(jù)與支持。就涉及86個案件中的事務(wù)所來說，為同一公司連續(xù)幾年作假（有的甚至是從上市到年度審計

76、等提供一條龍作假服務(wù)）的就有26家（詳見表4），約占30.2%；為不同公司連續(xù)作假的有：北京京都事務(wù)所、湖北立華事務(wù)所、原四川德陽事務(wù)所、原沈陽事務(wù)所、海南大正事務(wù)所、四川華信事務(wù)所、河南華為事務(wù)所、上海中華社科事務(wù)所、湖北大信事務(wù)所、上海東華事務(wù)所、哈爾濱事務(wù)所、深圳市鵬城事務(wù)所、深圳大華天城事務(wù)所等。此外，在上述審計失敗中，在至少150人次注冊會計師受到行政處罰中，卻仍就有3個事務(wù)所（原四川德陽事務(wù)所、原沈陽事務(wù)所和海南大正事務(wù)所）

77、，1個注冊會計師（胡丕華）在受處罰后的短短時間內(nèi)還發(fā)生了第二次對一些違規(guī)上市公司的財務(wù)審計過程中未能勤勉盡責(zé)而被處罰的情況。</p><p>　　表4 有證劵從業(yè)資格的事務(wù)所連續(xù)幾年審計失敗情況一覽表</p><p><b>　　續(xù)表</b></p><p>　　資料來源：①參照呂濱，郭春麗.上市公司審計失敗現(xiàn)狀分析[J]．經(jīng)濟論壇，2008（

78、02）．②根據(jù)中國證劵監(jiān)督管理委員會網(wǎng)站http://www.csrc.gov.cn中對2007-2010的資料整理所得</p><p>　　從表4可見，上市公司連續(xù)幾年審計失敗情況比較嚴重，有些長達5年。還有一些事務(wù)所為一些公司的上市大開“綠燈”，促成這些公司的順利上市。例如藍田股份（1996年6月上市），1999年中國證監(jiān)會認定，藍田股份1995年虛增2770萬元銀行存款，以達到虛增資產(chǎn)總額的目的，而原沈陽事

79、務(wù)所未能發(fā)現(xiàn)和指出，發(fā)表了無保留意見的審計報告。</p><p>　　3.1.3 審計失敗與會計舞弊表現(xiàn)出強關(guān)聯(lián)性</p><p>　　近年來，我國資本市場上的審計失敗案例清晰地呈現(xiàn)出了與會計舞弊的強關(guān)聯(lián)性，表現(xiàn)出“十假九同謀”的特點，會計師事務(wù)所屢屢成為造假的同謀，案例體現(xiàn)如表5：</p><p>　　表5 我國近年審計失敗案例</p><p&

80、gt;　　資料來源：周祖學(xué).我國資本市場審計失敗問題研究——基于一種失效與制衡的視[D]．蘇州大學(xué)，2009．</p><p>　　我國審計失敗案件中，基本沒有應(yīng)用非常復(fù)雜的方法進行造假，審計失敗的發(fā)生往往都離不開會計舞弊。根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1141號——財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》指南，舞弊是指被審單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。由于注冊會計師作為“經(jīng)濟警

81、察”，責(zé)任重大，也往往是社會密切關(guān)注所在，因此本文通過十大管理舞弊案例，著重分析了第三方注冊會計師及事務(wù)所方面的原因，具體如表6 ：</p><p>　　表6 上市公司十大管理舞弊導(dǎo)致審計失敗的因素匯總表</p><p>　　資料來源：周祖學(xué).我國資本市場審計失敗問題研究——基于一種失效與制衡的視[D]．蘇州大學(xué)，2009．</p><p>　　3.1.4 審計失敗

82、中本地所審計比例較高</p><p>　　通過對86個上市公司審計失敗案件的分析，我們發(fā)現(xiàn)一個現(xiàn)象：上市公司由本地事務(wù)所審計的情況比較明顯。由本地事務(wù)所審計本地上市公司的有55例，比例約達64%。李爽、吳溪（2002）研究結(jié)果也顯示，我國審計市場在審計失敗案例涉及的期間中，地方色彩非常濃厚。通過觀察，他們發(fā)現(xiàn)絕大多數(shù)涉案公司聘任的都是本地區(qū)的會計師事務(wù)所；或者說，絕大多數(shù)會計師事務(wù)所都因為本地區(qū)客戶公司而遭到監(jiān)管

83、者的處罰。由此可以折射出掛靠體制和地方保護主義對我國會計師事務(wù)所審計獨立性和審計質(zhì)量的巨大負面影響。</p><p>　　我國注冊會計師與上市公司的關(guān)系還反映在審計任期上。從86例處罰公告中不難發(fā)現(xiàn)相當(dāng)數(shù)量的個案針對的是公司的多年巨額造假和注冊會計師的多年連續(xù)審計（可以參見表4）。過長的審計任期對注冊會計師的獨立性將產(chǎn)生負面影響，這也是值得監(jiān)管者考慮的問題。</p><p>　　3.1.5

84、 “大型”事務(wù)所也頻發(fā)審計失敗</p><p>　　通過對已經(jīng)受到證監(jiān)會處罰或財政部處罰決定的上市公司審計失敗案例分析，我們發(fā)現(xiàn)有不少是國內(nèi)的“十大”所。此外我們還發(fā)現(xiàn)，最近受到上交所、深交所公開譴責(zé)的都是一些“大所”，審計情況應(yīng)該引起我們的注意：①浙大海納、甬成功，審計所是浙江天健會計師事務(wù)所。處罰：深交所對浙江天健會計師事務(wù)所進行公開譴責(zé)。②三普藥業(yè)，審計所是岳華會計師事務(wù)所。處罰：財政部認定岳華所對三普藥業(yè)

85、的審計涉嫌違反新《會計準則》、會計制度以及行為操守，要求岳華所進行整改。③京東方，審計所是普華水道中人會計師事務(wù)所。處罰：財政部對上海普華水道中人會計師事務(wù)所公開點名，要求整改。④黃山旅游，事務(wù)所是普華永道（2005年，財政部發(fā)現(xiàn)）。處罰：勒令普華水道整改。⑤古井貢，事務(wù)所是德勤（2004年，財政部發(fā)現(xiàn)）。⑥錦州港，審計所是畢馬威華振會計師事務(wù)所。處罰：財政部對畢馬威華振會計師事務(wù)所通報批評（具體處罰公告未查到）。</p>

86、<p>　　由此可見，我國上市公司審計失敗現(xiàn)實狀況比較嚴峻，國內(nèi)“大型”事務(wù)所也頻繁發(fā)生審計失敗，國際“四大”事務(wù)所在我們國內(nèi)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量也不盡如人意。所以，需要從我國整個社會大環(huán)境來分析與研究，查找審計失敗的原因，有針對性地提出防范措施，以更好地促進我國資本市場有序健康地發(fā)展，社會資源得到有效配置和利用。</p><p>　　3.2 夏新電子審計案例分析</p><p>　　3

87、.2.1 公司背景</p><p>　　夏新電子是由成立于1981年8月的原夏新電子有限公司發(fā)展而來，是廈門市第一家中外合資企業(yè)。1997年6月，“夏新電子”股票在上海證劵交易所掛牌上市。2001年夏新憑借推出紅遍中國的A8手機，產(chǎn)銷量同比增長分別達772.7%和889.3%，位居國產(chǎn)手機第三位。</p><p>　　2003年，夏新初步完成3C產(chǎn)業(yè)布局，在手機領(lǐng)域繼續(xù)保持穩(wěn)定增長、小靈通

88、業(yè)務(wù)躍居全國三甲的基礎(chǔ)上，全面進軍新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，推出筆記本電腦、液晶電視和數(shù)字音樂隨身聽等產(chǎn)品。2007，夏新電子已經(jīng)成為一家具有雄厚科技創(chuàng)新實力的國際化電子企業(yè)。目前，夏新在全面建立了30家銷售分公司，美國、新加坡分公司也已投入使用。</p><p>　　而就在夏新電子一切都表現(xiàn)得蒸蒸日上時，證監(jiān)會2010年2月8日發(fā)布通報，認定夏新電子及會計師事務(wù)所天健華證中州(北京)存在違法違規(guī)行為，并予以行政處罰。通報顯

89、示，夏新電子2006年未準確披露金額為2.8億元的商業(yè)承兌匯票；2006年虛增利潤4077萬元。</p><p>　　3.2.2 夏新電子違法事實揭露</p><p>　　經(jīng)查明，被審計單位夏新電子確實存在如下不正當(dāng)行為：</p><p>　?。?）商業(yè)承兌匯票披露存在誤導(dǎo)性陳述</p><p>　　夏新電子在2006年年度會計報表附注中披露

90、，2006年12月31日應(yīng)收票據(jù)明細項目中：銀行承兌匯票699,833,498.04元、商業(yè)承兌匯票10,682,440.00元，合計710,515,938.04元。除上述已披露的商業(yè)承兌匯票外，夏新電子2006年12月31日的銀行承兌匯票中實際上有280,878,100元為商業(yè)承兌匯票。</p><p>　　（2）未如實披露銷售退回</p><p>　　夏新電子未根據(jù)資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事

91、項的要求，將2006年度銷售，2007年1-3月份退回的產(chǎn)品，沖減2006年度的主營業(yè)務(wù)收入31,424,138.89元和主營業(yè)務(wù)成本18,212,444.77元，導(dǎo)致虛增利潤13,211,694.12元。</p><p>　?。?）未足額計提返利價保</p><p>　　夏新電子除2006年年報已預(yù)提的返利價保金額外，還存在已與客戶確認、應(yīng)歸屬于2006年度的部分返利價保27,561,9

92、24.77元，未予以計提，導(dǎo)致虛增利潤27,561,924.77元。</p><p>　　夏新電子的上述行為違反了《證券法》第六十三條“發(fā)行人、上市公司依法披露的信息，必須真實、準確、完整，不得有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏”的規(guī)定，構(gòu)成《證券法》第一百九十三條所述“發(fā)行人、上市公司或者其他信息披露義務(wù)人未按照規(guī)定披露信息，或者所披露的信息有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏”的行為。</p>&

93、lt;p>　　3.2.3 事務(wù)所方存在的過錯</p><p>　　天健華證中洲（北京）會計師事務(wù)所有限公司為夏新電子2006年年度報告出具了無保留意見審計報告。天健所在對夏新電子年報審計過程中，未實施必要的審計程序，收集充分的審計證據(jù)，導(dǎo)致出具了含有虛假內(nèi)容的審計報告。</p><p>　?。?）注冊會計師未保持職業(yè)懷疑態(tài)度，沒有充分考慮可能存在導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的情形。天健華

94、證中洲事務(wù)所對夏新電子“應(yīng)收票據(jù)”科目未區(qū)分“銀行承兌匯票”、“商業(yè)承兌匯票”未保持應(yīng)有的關(guān)注。在對應(yīng)收票據(jù)進行審計時，所抽查的憑證號為5000045266、5000045095、5000045083的記賬憑證所附的票據(jù)號為03151018、05939918、06422551的應(yīng)收票據(jù)均為商業(yè)承兌匯票，但抽查結(jié)論仍為“未見異?！?、“可以確認”，從而未發(fā)現(xiàn)夏新電子商業(yè)承兌匯票披露存在誤導(dǎo)性陳述。</p><p>　

95、?。?）未正確實施必要的審計程序。天健華證中洲事務(wù)所在對資產(chǎn)負債表日后銷售退回進行審計時，未對期后退回事項進行充分的內(nèi)控程序測試；在“主營業(yè)務(wù)收入”底稿中，針對審計程序“檢查決算日后所有在決算日前銷售的退回記錄”，天健所標注“N/A”，即不適用；抽查“主營業(yè)務(wù)收入”項目憑證中，天健所僅抽查了2006年3、4、5月的退貨憑證，未對2007年1-3月的退貨進行抽查；在資產(chǎn)負債表日前后進行截止性測試時，僅抽查了夏新電子2006年度憑證，未對2

96、007年1-3月憑證進行抽查；在其他相關(guān)審計底稿中，也未見天健所針對期后銷售退回所實施的相應(yīng)審計程序，導(dǎo)致天健所未發(fā)現(xiàn)夏新電子未在2006年財務(wù)報表中對資產(chǎn)負債表日后銷售退回進行恰當(dāng)?shù)臅嬏幚怼?lt;/p><p>　?。?）未收集充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1101號——財務(wù)報表審計的目標和一般原則》第二十二條規(guī)定：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取認定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以便在完成審計工作時，能夠以可接

97、受的低審計風(fēng)險對財務(wù)報表整體發(fā)表審計意見?！倍旖∪A證中洲事務(wù)所對夏新電子2006年度預(yù)提的返利價保的完整性未獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，也沒有實施充分的審計程序。在對2006年度返利價保預(yù)提事項審計時，未進一步采取其他替代性程序，去關(guān)注期后進維護核算系統(tǒng)的相關(guān)記錄。</p><p>　　天健所的上述行為違反了《證券法》第一百七十三條關(guān)于“證券服務(wù)機構(gòu)為證券的發(fā)行、上市、交易等證券業(yè)務(wù)活動制作、出具審計報告、資產(chǎn)評

98、估報告、財務(wù)顧問報告、資信評級報告或者法律意見文書等文件，應(yīng)當(dāng)勤勉盡責(zé)，對所依據(jù)的文件資料內(nèi)容的真實性、準確性、完整性進行核查和驗證”的規(guī)定，構(gòu)成了《證券法》第二百二十三條所述“證券服務(wù)機構(gòu)未勤勉盡責(zé)，所制作、出具的文件有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏” 的違法行為。</p><p>　　3.2.4 導(dǎo)致夏新電子審計失敗的其他原因</p><p>　　夏新電子案例中，違法事實涉及近3億的

99、商業(yè)匯票，但最后對于天健所的處罰卻只是約100萬的經(jīng)濟損失，涉及的注冊會計師也只是給予了警告處理，這點也足以說明我國對審計失敗的懲罰力度不夠。世界范圍來看，我國與美國不同，我國資本市場上關(guān)于審計師的法律風(fēng)險一直偏低，審計師被起訴概率很低，這也就使得事務(wù)所和從業(yè)人員存在了敢于作假的僥幸心理。</p><p>　　3.2.5 夏新電子事件的法律責(zé)任</p><p>　　中國證監(jiān)會認定，夏新電子

100、的上述行為違反了證券法相關(guān)規(guī)定，決定對夏新電子給予警告，并處以60萬元罰款，對時任董事長等9名責(zé)任人分別給予警告，并處以3萬至10萬元不等的罰款。另外，沒收天健所業(yè)務(wù)收入75萬元，并處以25萬元罰款，對夏新電子事件涉及的注冊會計師給予警告，并處以5萬元罰款。</p><p>　　4 我國資本市場審計失敗的防范之策</p><p>　　上市公司財務(wù)丑聞以及由此導(dǎo)致的審計失敗，不但給投資者帶來

101、了巨大的經(jīng)濟損失，嚴重擾亂了我國資本市場的秩序，對于我國新興資本市場的危害尤為嚴重，而且已經(jīng)威脅到注冊會計師行業(yè)的健康發(fā)展。雖然審計失敗的發(fā)生無法完全避免，但是進行有效的防范措施，將對整個資本市場的發(fā)展具有重要的意義。</p><p>　　4.1 提高注冊會計師執(zhí)業(yè)素質(zhì)</p><p>　?。?）提高注冊會計師執(zhí)業(yè)勝任能力</p><p>　　有些會計師事務(wù)所和注冊

102、會計師不重視對知識的更新，容易對新的財務(wù)會計制度和相關(guān)法規(guī)或職業(yè)準則產(chǎn)生誤解和偏差，所以應(yīng)當(dāng)加強職業(yè)后續(xù)教育: ①通過不斷提高自身的知識和技能，保持適當(dāng)?shù)膶I(yè)技術(shù)水平。②按照相關(guān)的法律規(guī)章和技術(shù)標準，履行職業(yè)責(zé)任。③通過繼續(xù)學(xué)習(xí)知識和技巧，在職業(yè)競爭中保持適當(dāng)?shù)母偁幩?。此外，會計師事?wù)所還應(yīng)完善審計質(zhì)量控制制度，重視對從業(yè)人員的培訓(xùn)，由高級執(zhí)業(yè)人員給予審計助理或新進工作人員有效和適時的指導(dǎo)，規(guī)范審計工作底稿，認真執(zhí)行工作底稿的“二級復(fù)

103、核”制度，及時發(fā)現(xiàn)審計中存在的問題，提高審計質(zhì)量。</p><p>　?。?）提高注冊會計師執(zhí)業(yè)道德</p><p>　　不容置疑，我國現(xiàn)階段中部分注冊會計師事務(wù)所的“公眾利益”、執(zhí)業(yè)風(fēng)險和法律意識淡薄，只考慮眼前的審計客戶管理層和自身的利益，不顧及審計質(zhì)量和職業(yè)道德，或是迫于執(zhí)業(yè)環(huán)境的壓力放棄自身原則去迎合客戶。因此對注冊會計師在執(zhí)業(yè)道德上本文提出以下幾點建議： ①注冊會計師應(yīng)該避免介入

104、實際的或者明顯的利益沖突；②注冊會計師不從事道德上有害于其職責(zé)的活動；③注冊會計師應(yīng)當(dāng)拒絕接受會影響或者可能影響審計行為的任何饋贈、贈品或者款待；④注冊會計師不得主動或者被動地破壞組織的傳統(tǒng)和道德目標的實現(xiàn)。作為一個合格的注冊會計師執(zhí)業(yè)人員，應(yīng)保持較高的執(zhí)業(yè)道德水準，嚴格依照獨立審計準則進行審計，以確保業(yè)務(wù)質(zhì)量。</p><p>　　4.2 建立嚴格的質(zhì)量控制體系</p><p>　　我國

105、會計師事務(wù)所應(yīng)針對其內(nèi)部管理制度的不健全建立起更嚴格的質(zhì)量控制體系。</p><p>　　第一，應(yīng)當(dāng)建立相應(yīng)的客戶管理制度。一方面可以建立相應(yīng)的新客戶風(fēng)險評價系統(tǒng)，另一方面建立老客戶管理檔案，避免審計過程中由于對客戶不了解而造成審計失敗或者審計資源的浪費。除此以外，樹立主任會計師行使職權(quán)的民主協(xié)商的作風(fēng)，注冊會計師事務(wù)所內(nèi)的一切重大問題，都需經(jīng)合伙人討論決定，由主任會計師執(zhí)行，同時，要將執(zhí)行具體業(yè)務(wù)的助理人員、項