技改貼息資金的財務、會計及稅收處理

1、一曩黲i黲蛾》爨囂。√技改貼息資金的財務、會計及稅收處理。劉永政嵇大海fZ閨，；根據(jù)財政部、闥家經(jīng)貿(mào)委印發(fā)的《技術改造貸款項目貼息資金管理辦法》(財經(jīng)字[1999]10l號，以下簡稱《辦法》)的規(guī)定。對接規(guī)定條件申請經(jīng)批準、實際落實到項目承擔單位的技術改造貸款，予以全額貼息，時間一年。貼息資金直接補貼到項目承擔單位。但實踐中，由于處理方法不一，為此，財政部印發(fā)r《關于企業(yè)技術改造貼息資金財務處理的函》(財企[2000]485號，以下簡稱

2、《函》)對貼息資金的財務會計處理作_『規(guī)定。筆者現(xiàn)以該函為依據(jù)結合財務會計、稅收法規(guī)制度的有關規(guī)定，介紹貼息資金的財務會計及稅收處理。一、財務會計處理(一)平時收到貼息資金的財務會計處理。平時收到貼息資金時，如果借款利息已經(jīng)計提的，應按技改工程進展情況分別進行財務會計處理。，1如果技改工程已交付使甩(或者已達到預定可使用狀態(tài)，下同)，借款利息計入財務費用的，收到的貼息資金沖減財務費用，借記“銀行存款”，貸記“財務費用”科目。如果技改工程

3、已交付使用，工程施工期間借款利息計人工程成本后，叉收到施工期的貼患資金則當如何處理《函》中未作規(guī)定。筆者認為，鑒予技改工程一般施工或購置承續(xù)時間較短，應計人工程成本利息數(shù)額一般較少，根據(jù)會計核算的重要性原則，收到貼息資金后可以不沖減固定資產(chǎn)成本，而直接沖減財務費用。但是，如果應沖減工程成本的貼息資金數(shù)額較大，則應參照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定精神，調(diào)整技改設備(或建筑物，F(xiàn)同)的賬面原價和已提折舊：按收到的貼息資金，借記“銀行存款”科目；按

4、應沖減技改設備成本的金額，貸記“固定資產(chǎn)”科目，按應沖減財務費用的金額，貸記“財務費用”科目。同時，沖減多提的折舊：按多提折舊金額，借記“累計折『H”科目；按多提折舊計人當年成本的金額貸記“主營業(yè)務成本”、“產(chǎn)品銷售成本”等科目，按多提折舊計入以前年度成本的金額貸記“以前年度損益調(diào)整”科目。2如果收到貼息資金時技改工程尚未交付使用，借款利息計人工程成本的，收到的貼息資金應沖減在建工程成本，借記“銀行存款”科目，貸記“在建工程”(或“基建

5、工程支出”、“更改工程支出”等，下同)科目。(二)年度終了但尚未計提技改借款利息時收到貼息資金的財務會計處理?！逗分幸?guī)定，企業(yè)年度終了前尚未計提當年技改借款利息的，收到的貼息資金作為專項應付款單獨反映，專門用于支付技改借款利息：收到時按。。p≈≈_“≈目≈q々々≈自∞≈∞自％∞自々∞?！搿Ｗ裕プ浴蓿プ詁自∞q自№自～自自％≮4‰。b將出[|不予退稅額轉(zhuǎn)入出口產(chǎn)品成本：當期出口產(chǎn)品不予退稅額=100，000(17％一15％)借：主營業(yè)務

6、成本2，400=2，000(兀)貸：應交稅金一應交增值稅。普期應交增值稅額；，lo，oOO17％一(20，ooo～(進項稅額轉(zhuǎn)出)2，400100，0002％J應收出口退稅額：。。=一16，300(兀)借：應收補貼款600當期出口銷售超過全部銷售的50％，因未抵減的進貸：應交稅金一應交增值稅(出口退稅)600項稅額16，300元大于出口應退稅限額15，ooO元，退稅后，用出口產(chǎn)品應退稅額抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額：未予抵減完的1，300元結轉(zhuǎn)

7、至下期抵減。賬務處理如下：借：應交稅金一應交增值稅(出口抵減出口銷售時：內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額)17，400借：應收賬教100，000貸：應交稅金一應交增值稅(出口退稅)17，400貸：主營業(yè)務收入loo，o(m4應交稅額的計算結果為負數(shù)，當期出口銷售超過壘將出口不予退稅額轉(zhuǎn)入出口產(chǎn)品成本：部銷售50％，當期未予抵減的稅額大干當期出[；】產(chǎn)品應退借，主營業(yè)務成本2，ooo稅限額的，按當期出口產(chǎn)品的應退稅限額予以退稅。未抵貸：應交稅盒一應交增值

8、稅減完的稅額減去應退稅額后的余額，結轉(zhuǎn)下期抵減。如前(進項稅額轉(zhuǎn)出‘)2，0()o例當期全部銷售11萬元，其中內(nèi)銷1萬元，出口10萬元。本期應收出口退稅額：則：借：應收補貼款15，000當期出口產(chǎn)品應退稅限額=100，000x15％貸：應交稅金一應交增值稅(出口退稅)15，0()0：15，000f元)(作者單位：北方工業(yè)大學會計系)加上海會計200208萬方數(shù)據(jù)路峽竊哺精游山拭改貼怠資舍的財務、會計及稅收處搜O劉永曲礎大晦nuwwγιu

9、lj根t悟財政部、t唱家級貿(mào)委印發(fā)的《技術改造貸款項目購置里承續(xù)時間較煩，成計入工程是成本利息數(shù)額…般較少，貼息資金管理辦訟(財經(jīng)字[1999]1011去，以下簡稱根銷會計核算的重整性原則，收到貼息資金后可以不沖減《辦法川的規(guī)定.對按規(guī)定條件申請綠批準、實際蕩實到朋定資產(chǎn)成本，問j草接沖減財務費則口倒是，如果!ii.沖減項陰培生機單役的技術改造貸款，予以余額貼息，時間一工程成本的貼息資余數(shù)額較大，則應參照《企業(yè)余計制年4貼息資金直接補貼

10、到項目承擔娘位。似實踐中，囪氣f110的規(guī)定精神，調(diào)整技改設備(或建筑物，F(xiàn)網(wǎng))的賬處理方法不一嘈為此，財政部印發(fā)n關于企業(yè)技術改造醒自胎、價和巴擊酷折|日.按收到的貼息資金，1背i己“銀行存款“貼息資余財務處現(xiàn)的面面)(財企[2000J485號，以下簡科目按Iiii:沖減技改設備成本的金額，貸記“朗聲在資產(chǎn)“稱嗣川，對貼息資金的財務會計處現(xiàn)作了規(guī)定。到在滿現(xiàn)科園，按Iiii:沖減財務費用的金額，貸!，財務費用“科目。以i在畫畫為依艇，

11、主在臺財務會計、稅收法熄制度的有關規(guī)同時，沖減多鍵的折l日:接多提折舊金鎖.借t:!“J!葉衍簸，介紹貼息資余的財務會計應交稅金…應交增值稅、當期應變增俄稅額=，10，000x17%伽(20，000制(逃稅稅額轉(zhuǎn)出2，400100000x2%)Iiii:收出口i昆稅額氣16，3∞(7[)借:應收補貼款600坦期出口銷售越過余確銷售的509島，因未抵減的激貸.成交稅余成交增傻稅(出口i且稅)600項稅額16，300元大于出問liii:iI

12、!稅限鎖15，ω0元，退稅后，用出口產(chǎn)品庇i且稅額抵堿內(nèi)銷產(chǎn)品成納稅額:未予抵減肅的1，300元緒轉(zhuǎn).lEr期抵減。賬務處甥如下:情Jl[交稅金…成交增值稅(出口抵減tfj口銷售時:內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額)17400僧應收賬款100000貸Jili交稅余成交增值稅(t坦問淤稅)17，400j題在意lik務收入IOOOO)4應交稅額的計算結果為負數(shù)咱)!期tfj口鏘傍翻過念將出口不予i昆稅額轉(zhuǎn)入出口產(chǎn)品成本:部銷償50悅，當期米予抵減的秘領太子

13、逃掏出口產(chǎn)品應退倍，.:1:營業(yè)務成本2000稅限制的.按當期出口產(chǎn)品的成i居稅限額f以i革稅。米抵貸Iiii:交稅金一血洗增值稅減究的稅額減去liii:i屈稅額厲的余額，結轉(zhuǎn)下期抵減。如前(進項稅額轉(zhuǎn)tfj.)2，00。例當期全部銷鴿11)可沁，其巾內(nèi)銷1萬冗，出口10萬元。本期應收出口i!稅額則薔fl江收補貼款15000對期出口產(chǎn)品l.i邑稅限額出100，000xlSQ毛貸:成交稅念一成交增彼稅(出口Jl!稅)15，Ot的15，00

14、0(元作者單位:北方工業(yè)大學合計Al20.1::.陸甕計2002.08潮瀟湊嵫《i耩實收命額，借記“銀行存款”科目；按已汁提的技改借款利息貸記“在建工程’、“財務費甩”等科目，按其差額貸記“弩項應付款”科目。實際支付技改借款利息時，按應計人專項應付款的利息借記“專項應付款”科目，按應計人預提利息的部分借記“預提費用”、“長期借款”等科目；按實際支付利息，貸記“銀行存款”科目。如果計人專項應付款的貼息資金與應實際支付的利息有差額，《函》中

15、規(guī)定“按照《工業(yè)企業(yè)財務制度》和《工、【p企業(yè)會計制度》有關財務費用的規(guī)定執(zhí)行”。經(jīng)查以上兩個制度中并無直接規(guī)定貼息資金財務會計處理的條款，那么對上述的規(guī)定又當如何理解對此，筆者認為：l如果專項應付款中貼息資金余額小于實際支付利息(指應由專項應付款承擔的利息，下同)，其差額應按不同情況分別計人“財務費用”或“在建工程”等科目：(1)技改工程已交付使用，其差額計人財務費用，即按專項應付款中貼息資金余額借記“專項應付款”科目，投實際支付利息

16、與貼息資金余額的差額借記“財務費用”科目；實際支付利息金額，貸記“銀行存款”科目。如果在年后支付利息，上述差額則應借記“以前年度損益調(diào)整”科目。(2)技改工程尚未交付使用的，會計分錄與已交使用的基本相同，不同的只有將其中“借記‘財務費用’科目”改為“借記‘在建工程’等科目”。2如果專項應付款中貼息資金余額大于實際支付利息，其差額應沖減財務費用或在建工程：(1)技改工程已交付使用的，應接專項應付款中貼息資金余旗，借記“專項應付款”科目；按

17、實際支付利息貸記“銀行存款”科目，按其差額貸記“財務費用”或“以前年度擷益調(diào)整”科目。(2)技改工程尚未交付使用的，則按貼息資金余額，借記“專項應付款”科目；按實際支付利息貸記“罐行存款”科目，按其差額貸記“在建工程“等科目。二、稅收處理(一)有關規(guī)定。財政部、國家稅群總局(、以下簡稱總局)印發(fā)的《關于企業(yè)補貼收入征稅等問題的通知：》(財稅[1995]8l號)規(guī)定：企業(yè)取得國家財政性補貼和其他補貼收人，除國務院、財政部和總局規(guī)定不計人損

18、益外，應一律并人實際收到年度的應納稅所得額(以下簡稱納稅所得)依法征收所得稅。對于以上規(guī)定，筆者分析如r：I關于采用何種形式并人納稅所得問題。根據(jù)《辦法》的規(guī)定：“企業(yè)收息金后，應作沖減企業(yè)財務費用處理”。這就是說，文件規(guī)定貼息資金應計人損益，因為沖減財務費用意味著費用減少，企業(yè)利潤增加?！逗分幸?guī)定企業(yè)收到貼息資金沖減財務費用或在建工程，與《辦法》及稅法有關規(guī)定基本一致。略有不同的是應視具體情況。分別作沖減財務費用和在建工程赴理：在這

19、一點上，我們認為《函》中規(guī)定更具體更符臺實際，因為根據(jù)借款費用資本化一般要求，無論是前幾年發(fā)布的行業(yè)會計制度，或者是2001年初剛在股份有限公司施行的《企業(yè)會計制度》，都規(guī)定用于工程建設的借款利息在施工期間應計入在建工程成本。因此，按照會計核算的相關性原則，作為借款利息的補貼資金也應沖減在建工程成本。再者，按前后文規(guī)定不一致，優(yōu)先適用后文的慣例，貼息資金人賬只能按《函》的規(guī)定處理。2關于何時計入納稅所得的問題。上述關于財政性補貼應計入實

20、際收到年度納稅所得的規(guī)定，只是一般原則，實際操作時不盡如此。比如《企業(yè)會計制度》規(guī)定設置“應收補貼款”科目。核算的就是尚來實際收到財政補貼等而通過掛賬形式，將應取得的補貼款及出口退稅款作為收入計人企業(yè)利潤，作為當年納稅所得。至于企業(yè)取得貼息資金，沖減在建工程成本，雖然不能全部甚至全部不能計入當年納稅所得，但是由于工程成本降低，技改形成的固定資產(chǎn)成本也隨之降低，而作為納稅所得扣除項目的按期計提的固定資產(chǎn)折舊費也將隨之減少而增加各期的納稅所

21、得。因此，不論將貼息資金用于沖減財務費用，還是沖減在建工程成本，都可以達到并人納稅所得依法征收所得稅的目的，不同的只是所得稅實現(xiàn)的時間先后而已。(二，具體稅收操作。1對于當年收到當年用于沖減財務費用的貼息資金，以及當年收到當年用于沖減在建工程并且符合總局《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(國稅發(fā)[2000]84號)規(guī)定的借款費用條件的，年終計算納稅所得時不作調(diào)整。2：計人專項應付款的貼息資金，凡在實際收到后或者在貸款墩樽后一年內(nèi)用半支付利息或用

22、于沖聵財務費用、在建工程的，年終計算納稅所得時不作調(diào)整；如果企_E將計入專項應付款的貼息資金長期掛賬，同時超過實際收到后和貸款取得后一年期限的，則譴在年終計稅時調(diào)增納稅所得。如果調(diào)增后，企業(yè)又將上述貼息資金用于支付利息、沖減財務費用或者固定資產(chǎn)價值的應允許其調(diào)減納稅所得：3凡將貼息資金計人資本公積之類科目而不計入企業(yè)損益的，年終計稅時應調(diào)增納稅所得：將貼患資金計人補貼收人釣，可不作納稅調(diào)整；將貼息資金計入其他應付款的，可以憂髓計入專項應

23、付款進行稅收處理。一般情況下，凡因企業(yè)會計處理不當或因會計制度規(guī)定與稅法規(guī)定不同而影響企業(yè)納稅所得的，稅務部門計稅時應調(diào)整納稅所得j對于不當?shù)臅嬏幚硎欠駪瑫r以會計分錄調(diào)整，刪應該由會計的主管財政機關負責處理，(作者單位：江蘇省游澤縣財政局)上海臺計20n20821萬方數(shù)據(jù)必岳飛糊糊:錢燎事收命領唱f苦i曰“銀行存款“科目.按己計撓的技改借款利息貸i己“在建工程，，，、“財務費用“等科目，撥j民主在額貸i己“專項!證付款“科日。實際文

24、付投放借款利息時，按應叫人專項成付款的利息借記“專項成付款“科闊，按現(xiàn)itj人預援和L~的部分借“預掛在費用“、“議期借款“理事科網(wǎng)核實際交付利息，貸t己“銀行存款“豐斗目。如柴計人專.t:Vi應付款的貼息資金與成實I1iR::t付的利息有毅額，踴巾規(guī)定“按照《士業(yè)企業(yè)財務制度》和《五、[~企業(yè)會計制度》有關財務費用的規(guī)定執(zhí)行“。經(jīng)辛辛以上兩個制度中并無資按規(guī)定貼息資金財務會計處頌的條款，那么對上述的規(guī)定又)!j如何理解對此，筆者認為:

25、l如柴?，崙犊钪匈N息資金余賴4、于實際支付利息(指!ilZr婦專項應付款承損的利息，下同)其差額應按不同情況分別ir入“財務費用“或“在建立幫“等科曰:(])技改工程已交付使用，1在差額汁人財務費用，~p按專項成付款中貼息資余余額借ii!jj專項成付款“科目，按實際支付利息與貼息資金余額的孩領情i己“財務費用“科圖:實際交付利息金額，貸i己“銀行存款“科院。如巢在年后文付利息，上述蒙頓則成借記“以前年度損蟲在調(diào)撥“科目。(2)技改士穰

26、尚未交付使用的，會計分玉是與巴交使用的基本相悶，不閥的只省將其中“借記‘財務費用科目“改為“借i巳在建工碟等科目“α2如果專項應付款中貼息資金余頓大于實際支付利息，其主主翻iI且沖減財務費用就在建工程，(1)技改工程已交付使閘的，成授專項!ilZ付款中貼息資金余鎖，情記“專項成付款“科陰核實際交付利息貸記“曾在fi存款“科閣，jf其輩輩鎖貸記“財務費用“或“以前年If損益調(diào)蓋自“科院。(2)技改工程尚米交付使用的，則按貼息資金余額，借記

27、“專項T11付款“科網(wǎng)按實際支付利息貸記“銀行存款“科網(wǎng)，按其主金額貸記“在建工耀“費事科罔。蘭、稅收處理(→)有關規(guī)定。財政部、闊掠稅#薩總局(以下簡稱總局)印發(fā)的《關于企業(yè)補助收入征稅等問題的通知陽財稅[1995J81號)規(guī)定:企業(yè)取得國家財政性補貽和其他補貼收入，除自司務院、財政部和總局規(guī)定不計人損益外.l…律并入實際收到年度的應納稅所得額(以下簡稱納稅所得)依法在Eq住所得稅。對予以上規(guī)定，筆者分析如下:I關于采用何種形式并人納

28、稅所得問題。根據(jù)《辦法》的規(guī)定企業(yè)收息金后.!ilZ作沖減企業(yè)財務費期處現(xiàn)這就是說，文件規(guī)定貼息資余!ilZ計人攢放.~司為沖減財務費用意味著費用減少，企業(yè)利潤增加?！渡戎幸?guī)l企業(yè)收到l貼息資金沖減財務費用或在建工草草.與《辦法》及稅法有關規(guī)定要事本→效。略有不問的是!ilZ視具體情況，分別作沖減財務費用和平軍建上程~H塑己在這叫點上，我們認為《函》中規(guī)定更具體，l!!符合實際，陰溝棋盤古借款費用資本化一般要求，JG論是前幾年發(fā)布的行業(yè)

29、余計制度，成2皆是2001年初剛:fE股份布限公司施行的《企也會計制度，都規(guī)定附于工程建設的借款利息在施了儼期間成i十人在~工較成本。網(wǎng)l此，jf照會計核算的相關驚原則，作為借款利息的補貼資金也成沖減夜蓋章工輟成本。兩者，指前后立規(guī)定不叫致，優(yōu)先滔周后文的慣例，貼息資金人賬只能按《的的規(guī)定處糊。2.關于何時計人納稅所得的問題。I::.i芷關于財政協(xié)補貼Jj~t，入實際收到年度納稅所得的規(guī)定，只是一般除則，實際操作時不盡如此。比如企業(yè)會計

30、制度規(guī)定設援“應收補貼款“科目，核算的就是尚未實際收到財政補貼等而通過校賬形式，將應取得的補貼款及ttlD且稅款作為收入計λ企業(yè)和111間，作為當年納稅所得。籠子企業(yè)取得貼息資余.沖減在建工糠成本，放然不能全部甚至余都不能汁人對壞納稅所得，(日般由于工理成本降低，技改形成的閣定資產(chǎn)成本也隨之降低，盲目作為納稅所得拍除瑣院的按期計蜒的陽定資產(chǎn)折|日費也將隨之減少而增加~期的納稅所得。因此，不論將貼息資金用于沖減財務費用，還是沖戳在EIl工

31、程成本，都可以達到l并人納稅所得依法征收所得稅的目的，不間的只是所得稅實現(xiàn)的時間先肩而已η(二二〉黑體稅收操作。l對于當年收到)!j年用于沖減財務費用的貼息資金，以及到學收到當牛用于沖減在建立軍事并且符合總局《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法H網(wǎng)稅發(fā)[宜。001811號)規(guī)定的借款費用象件的.年終計算納稅所得時不作調(diào)整。i計人專項!ilZ付款的貼息資金.凡在實際收到后或者役貸款取得后一年內(nèi)用于支付利息!i!i:ffl于沖減財務費用、在建工糠的，年