兩稅合一制度比較

1、兩稅合一制度比較,,何謂兩稅合一,目前世界各國對於公司所得稅之課徵，在型態(tài)上大致可分為兩大類：獨立課稅制（以美國為主），採法人實在說之理論，認(rèn)為公司為有獨立納稅能力之課稅主體，公司之所得課徵公司所得稅後，其盈餘分配予股東時須再課徵股東個人所得稅，兩稅分別獨立並無關(guān)聯(lián)。合併課稅制（以歐洲國家為主），採法人擬制說，認(rèn)為公司法人為法律之虛擬體，不具獨立納稅能力，僅係做為將盈餘傳送至股東之導(dǎo)管，故公司階段之所得與股東階段之股利，應(yīng)僅課徵一次

2、所得稅，此即通稱之兩稅合一制。,兩稅合一之方法,兩稅合一制依兩稅合併之程度及合併階段之不同，可分為合夥法、已付股利減除法、已付股利扣抵法、雙軌稅率法、股利所得免稅法、股利所得扣抵法、設(shè)算扣抵法及混合法等八種方式，除合夥法外，其中已付股利減除法、已付股利扣抵法及雙軌稅率法係屬公司階段之合一，股利所得免稅法、股利所得扣抵法及設(shè)算扣抵法係屬股東階段之合一，混合法則係指分別在公司與股東階段採取不同之合併方式。,合夥法(partnership a

3、pproach),所謂合夥法，係將股東視為公司之合夥人，公司盈餘不論是否分配，皆按股東之持股，視為股東之所得，按股東所適用之稅率課徵股東之所得稅，不再課公司稅，或即使公司稅仍存在，亦僅係作為扣繳稅款之工具。1966年加拿大Carter Commission、1977年美國財政部及1983年澳洲Campbell Committee曾倡議此制。公司與股東之重複課稅現(xiàn)象可完全消除，各類所得之稅負(fù)公平，並可維持個人所得稅之累進。惟因公司階

4、段之租稅完全取消，造成政府財政之困難，另股東人數(shù)眾多、股份交易頻繁，將增加稅務(wù)行政之負(fù)擔(dān)，而公司股份種類在一種以上時，則難以確定應(yīng)分配之股利數(shù)。,,目前除美國之Ｓ公司其課稅係採合夥法外，尚無任何國家採行。所謂Ｓ公司係指依美國內(nèi)地稅法第Ｓ小節(jié)（ Subchapter S）規(guī)定課稅之公司，其股東人數(shù)限制在三十五人以下，經(jīng)其股東全體一致之同意，得於課稅年度第三個月之十五日之前，選擇按Ｓ公司之型態(tài)課稅。在Ｓ公司情況下，公司之所得及費用全數(shù)歸

5、屬於股東，即股東按其所持股份之比例，分配公司之所得、扣除額、損失及扣抵等，公司並不繳納公司所得稅。,已付股利減除法(dividend-paid deduction system),在已付股利減除法下，公司於計算課稅所得時，得就其已付股利之全部或部分、或特定之百分比，視同費用減除，以其餘額為課稅所得額，計算公司所得稅，使公司所得稅具有未分配盈餘稅之性質(zhì)。股東於取得股利時，應(yīng)將股利數(shù)併入分配年度之所得，計算其所得稅；股利準(zhǔn)予作為費用減除

6、之比例愈低，愈接近獨立課稅制。此法之目的旨在消除公司以募股與舉債方式籌措資金之扭曲。,已付股利扣抵法(dividend-paid credit system),所謂已付股利扣抵法係指公司得就其所分配股利之一定比例，扣抵其應(yīng)納之公司所得稅。其目的與已付股利減除法同。,雙軌稅率法(split-rate system),雙軌稅率法係指公司盈餘依分配與否，而適用不同之公司所得稅稅率，已分配之盈餘適用較低之稅率，未分配之盈餘則適用較高之稅

7、率。本法之主要目的在於消除公司盈餘與未分配盈餘間之扭曲，並可減輕股利所得之重複課稅現(xiàn)象，但影響公司自有資本之累積程度。,股利所得免稅法(dividend-exemption system),所謂股利所得免稅法係指股東取得之股利，可全部或部分免計入股東之所得課稅，前者稱之為全部免稅法，後者稱之為部分免稅法。此法之目的可消除重複課稅，但亦常以之作為獎勵投資之手段。在本法下，個人所得稅之累進程度降低，但其稅務(wù)行政較為簡單易行。我國舊制

8、下個人股利所得在二十七萬元以內(nèi)者免計入綜合所得課稅即屬股利所得部分免稅法。,股利所得扣抵法(dividend-credit system),所謂股利所得扣抵法係指股東取得之股利，可就股利之一定比例，抵繳其應(yīng)納之所得稅，目的在於減輕股利之重複課稅。,設(shè)算扣抵法(imputation system),所謂設(shè)算扣抵法係指公司階段所繳納之公司所得稅，得全部或部分扣抵股東階段之所得稅。公司所分配之股利已繳納之公司所得稅得全部扣抵股東所得稅者

9、，稱之為全部扣抵制；僅能部分扣抵股東所得稅者，稱之為部分扣抵制，其扣抵比例愈高，愈接近全部扣抵制，扣抵比例愈低，則愈接近獨立課稅制。股東應(yīng)計之股利所得為實收股利加計可扣抵稅額之和，股東之適用稅率若高於扣抵率，則須補稅；股東適用之稅率若低於扣抵率，則可退稅。本法可消除企業(yè)募股與借貸籌募資金之扭曲，並可解決未分配盈餘之問題。,混合法(hybrid system),混合法係指在公司及股東階段，分採不同之合併方式，一般而言，公司階段多採雙軌

10、稅率法，對於公司分配之盈餘適用較低之稅率，另配合採行股東階段全部扣抵法、部分扣抵法、股利所得免稅法或股利所得扣抵法。,國際採行現(xiàn)況,目前採行兩稅合一之國家大部分為歐洲國家，其次亞洲國家如新加坡、馬來西亞，美洲國家如加拿大，另如澳洲、紐西蘭等國亦採兩稅合一制。各國採行兩稅合一制之方式不一，採設(shè)算扣抵法之國家，如挪威、新加坡(2002年前)、馬來西亞、澳洲、紐西蘭等國，其公司所得稅率與個人所得稅率皆相等或相近，以避免已分配盈餘及未分配盈餘

11、所適用之稅率差距過大，而造成對公司股利發(fā)放政策之扭曲。,歐洲國家,法國(舊制)居住者取得法國公司所分配之股利，得就股利之50%抵減其所得稅，個人股東扣抵剩餘之?dāng)?shù)可以退稅，公司股東則否；在若干租稅協(xié)定下，將此一優(yōu)惠擴及於持股在10%以上之非居住者。例示如下：,,由於個人股東得就扣抵之餘額退稅，故公司若係分配免稅之所得（例如外國來源所得、持股率超過一定比例而免稅之股利等），則須先繳納一項相當(dāng)於所分配股利之50%或股利總額之三分之一之平衡稅

12、(equalization tax)，其例示如下：,,自一九九三年起，母公司取得國內(nèi)或國外子公司之股利免稅；所謂母公司係指持有子公司具投票權(quán)之股份達10%以上者或持有資本達一億五千萬法郎者。母公司分配該免稅股利時，則須繳納平衡稅。,,德國(舊制)德國係採混合法，在公司階段，已分配盈餘之稅率為30%，未分配盈餘之稅率為45%，公司一旦分配股利，則可要求退稅，故實質(zhì)稅率為30%。若公司稅稅率低於45%，或未繳納公司所得稅之所得（例如免稅

13、之國外來源所得、或其他特定來源所得），則採降低退稅額度之方式或補徵額外稅負(fù)之方式，使公司已分配盈餘之有效稅率維持在30%。至於股東則須將所獲股利之100/70納入其課稅所得內(nèi)，並就該數(shù)額之30%扣抵其所得稅。例示如下：,一、分配股利予居住者股東情況下之公司稅負(fù),設(shè)算扣抵法,二、分配股利予非居住者股東情況下之公司稅負(fù)（無租稅協(xié)定）,設(shè)算扣抵法,,希臘(股利所得免稅法)希臘自一九九二年七月一日起，就公司之盈餘課徵公司稅後，利潤僅在公司階

14、段課徵所得稅，公司分配盈餘時，不再課徵任何之扣繳稅或所得稅。匈牙利匈牙利自一九九五年一月起，採取下列方式課稅：公司所得稅在兩階段課徵：(1)基本公司稅率18%；(2)公司分配股利時，另於公司階段就就該分配股利之?dāng)?shù)額課徵23%之補充稅。至於個人股東取得之股利則有優(yōu)惠規(guī)定，即十萬匈牙利幣股利部分準(zhǔn)予扣抵個人所得稅一萬元，超過十萬元部分，則按10%扣繳，不再併入個人所得課稅。,,丹麥丹麥於一九七七年至一九九一年係採股利所得扣抵法，股東所

15、獲股利之25%得扣抵所得稅，自一九九一年起則修正為對股利按30%及40%之稅率課稅而不再採行兩稅合一制；母子公司（持股25%以上者）間之股利免稅，不符合母子公司要件者則不得免稅。芬蘭芬蘭自一九九三年起採取設(shè)算扣抵法，公司利潤按25%課稅，股東就其實收股利加計可扣抵稅額計算其所得稅負(fù)，扣抵率為股利淨(jìng)額之三分之一。,,冰島公司分配之股利得在公司實收資本額及盈餘轉(zhuǎn)增資兩者合計數(shù)之10%內(nèi)，作為公司之費用扣除；個人股東獲配之股利，在股票面

16、額10%內(nèi)準(zhǔn)予免稅，但單身者不得超過130,939冰島幣，已婚者不得超過261,878冰島幣。義大利義大利之公司稅稅率為36%，公司若未按36%之稅率繳納所得稅，則其分配股利時，須繳納平衡稅，以使稅率達36%。個人股東取得股利時，得就股利所得之9/16扣抵所得稅；個人股東若選擇股利所得按12.5%之扣繳率扣繳，則不得再適用扣抵之規(guī)定。,,盧森堡(部分股利所得免稅法)個人股東取得股利之50%準(zhǔn)予免稅，但以公司已繳納所得稅之盈餘所分配

17、之股利為限；公司股東取得之股利，則可適用50%或100%之免稅。挪威挪威自一九九二年起採取完全設(shè)算扣抵法，公司以未繳納全額公司所得稅之盈餘所分配之股利，須另繳納「調(diào)整稅」(correction tax)，稅率為139%。,,愛爾蘭公司分配股利時須按股利之25/75繳納預(yù)付公司稅(advance corporation tax, ACT)，此一預(yù)付公司稅得用以扣抵公司股利分配年度之所得稅，且無扣抵上限。ACT得前抵一年，並得無限期遞

18、延；股利分配予股東時，按股利所得之25/75扣抵個人股東之所得稅（公司稅稅率為10%者，如製造業(yè)，扣抵率為1/18)，股東之股利所得為股利數(shù)加上扣抵?jǐn)?shù)之和。例示如下：,,,葡萄牙葡萄牙自一九九五年起採取設(shè)算扣抵法，公司或個人股東收到之股利，得就公司所繳納所得稅額之60%扣抵其所得稅（公司稅稅率為36%，扣抵率為公司稅稅率之60%，故實際扣抵額為股東所獲股利之33.75%）。例示如下：,,西班牙個人居住者股東得就國內(nèi)來源所得所分配之股

19、利，按40%扣抵其個人所得稅（公司若未按一般公司稅率繳納所得稅者，其扣抵率視情況得為26%、25%或0%），公司股東之扣抵率為50%。例示如下：,,,英國公司給付股利時不須扣繳稅款，但須就所分配之股利繳納預(yù)付公司稅（ACT），就1994-95年而言，該稅稅率為20/80；預(yù)付公司稅得用以扣抵公司所得稅，但扣抵額以公司課稅利潤之20%為限，扣抵剩餘之?dāng)?shù)得遞延六年；母公司持有子公司股份達51%以上者，子公司分配予母公司之股利免於預(yù)付公司稅

20、之繳納；股東亦得以ACT扣抵其所得稅。股東所獲之股利及其可扣抵額，稱之為已納稅之投資所得(franked investment income, FII)，公司股東不須再納入所得課稅，且ACT之20/80得用以扣抵公司股東之所得稅。例示如下：,,亞洲國家,新加坡(舊制)新加坡係實施完全設(shè)算扣抵法，公司階段繳納之所得稅得用以扣抵股東階段之所得稅，其運作方式如下：公司利潤按27%之稅率課稅，該繳納之稅捐計入可扣抵之股利帳戶內(nèi)；公司發(fā)放股

21、利時，該27%之稅負(fù)自可扣抵之股利帳戶內(nèi)減除；股東收到股利時，股利憑單上記載公司對於該股利已繳納之稅捐；股東應(yīng)申報之股利為其所取得之股利淨(jìng)額加上公司所繳納之所得稅；公司所繳納之所得稅為股東之扣抵稅額。該扣抵適用於公司及個人股東，非居住者亦同樣適用；未抵減之扣抵額準(zhǔn)予退稅。,,馬來西亞馬來西亞係採設(shè)算扣抵法，其方式與新加坡之制度大致相同。日本日本對於公司間之股利免稅，但若公司間持股低於25%者，則股利之20%須納入所得課稅。

22、至於個人股東取得股利，個人所得超過1,000萬日圓者，得就股利超過1,000萬日圓以上部分之5%扣抵個人所得稅，其餘部分則就股利10%扣抵個人所得稅。香港香港公司給付予其他公司之股利免稅，個人取得之股利亦免納入課稅所得，課徵個人所得稅。給付予外國人之股利亦無扣繳稅之課徵。,美洲國家---加拿大,個人股東取得公司分配之股利，按125%計算其應(yīng)納入個人所得之股利數(shù)額，並準(zhǔn)予相當(dāng)於股利25%之?dāng)?shù)額，扣抵其所得稅。股利之稅額扣抵不得退稅亦不

23、得遞延扣抵。例示如下：假定個人之利息所得為5,400元，並由已繳納公司所得稅之公司取得股利1,800元：,個人股東股利之可扣抵額為300元，應(yīng)付聯(lián)邦稅為202元，其未扣抵?jǐn)?shù)98元不得退稅，亦不得遞延。,澳洲及紐西蘭,澳洲澳洲自一九八七年起採取設(shè)算扣抵法，個人股東取得公司已繳納所得稅所分配之股利，公司階段所繳納之所得稅得用以扣抵個人階段之所得稅，但非居住者股東不在適用之列。帶有扣抵權(quán)之股利稱之為「已納公司稅之股利」(franked

24、dividends)，計算個人所得稅時，須將「已納公司稅之股利」加上可扣抵之?dāng)?shù)額合併計入個人課稅所得內(nèi)。公司發(fā)放之股利是否帶有抵稅權(quán)，視其「已納公司稅帳戶」(franking account)而定，凡公司繳納所得稅時或自其他公司取得「已納公司稅之股利」，則「已納公司稅帳戶」之金額增加，公司發(fā)放帶有抵稅權(quán)之股利，以「已納公司稅帳戶」內(nèi)有餘額者為限，一旦「已納公司稅帳戶」呈現(xiàn)負(fù)數(shù)，則公司須補繳之。紐西蘭紐西蘭自一九八八年起實施設(shè)算扣抵

25、法，公司階段繳納之所得稅得用以扣抵股東之所得稅，未扣抵之餘額不得退稅，但得遞延至以後年度。,我國採兩稅合一制度背景,我國先前所得稅制係採營利事業(yè)所得稅與綜合所得稅雙軌並行制度，營利事業(yè)所得稅以公司、獨資及合夥等三種企業(yè)型態(tài)之營利事業(yè)為課稅對象，其稅後盈餘分配時，復(fù)對獨資資本主、合夥人應(yīng)分配之盈餘及股東之股利所得分別計徵綜合所得稅。為減輕股利所得之重複課稅現(xiàn)象，以採行租稅減免之方式，例如在公司階段之優(yōu)惠包括五年免稅、投資抵減、加速折舊等

26、；在股東階段之優(yōu)惠措施如股利之特別扣除額、股票股利緩課等。此外，為防杜公司藉保留盈餘以規(guī)避稅負(fù)之情形，則訂定未分配盈餘強制歸戶或加徵營利事業(yè)所得稅之規(guī)定等，茲分述如下：,,租稅減免規(guī)定促進產(chǎn)業(yè)升級條例及所得稅法之減免措施包括研究發(fā)展、人才培訓(xùn)、環(huán)境保護、節(jié)約能源、促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、產(chǎn)業(yè)區(qū)域均衡發(fā)展、科技工業(yè)發(fā)展、鼓勵儲蓄投資、促進自有資金之累積、促進企業(yè)國際化、經(jīng)營合理化等功能別之減免。在公司階段之減免措施包括加速折舊（促進產(chǎn)業(yè)升級條

27、例第五條）、投資抵減（第六條、第七條、第八條）、五年免稅（第八條之一）、納稅限額（科學(xué)工業(yè)園區(qū)設(shè)置管理條例第十五條）、準(zhǔn)備之提列（第十條）、提高保留盈餘額度（第十五條）；在股東階段之減免則包括公司間轉(zhuǎn)投資收益百分之八十免稅（所得稅法第四十二條、促進產(chǎn)業(yè)升級條例第二十條）、個人取得公司公開發(fā)行並上市之記名股票之股利，每一申報單位合計不超過二十七萬元者免稅（所得稅法第十七條第一項第二款第三目第三小目）、股票股利緩課（促進產(chǎn)業(yè)升級條例第十六條

28、、第十七條）、外國人投資之優(yōu)惠扣繳率（促進產(chǎn)業(yè)升級條例第十一條）等。,,防杜企業(yè)藉保留盈餘規(guī)避稅負(fù)之規(guī)定為防杜企業(yè)藉保留盈餘規(guī)避稅負(fù)，原所得稅法第七十六條之一規(guī)定，公司未分配盈餘超過已收資本額二分之一以上者，稽徵機關(guān)應(yīng)以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應(yīng)分配數(shù)強制歸戶課稅，或加徵10%營利事業(yè)所得稅。促進產(chǎn)業(yè)升級條例第十五條規(guī)定，公司得在不超過已收資本額之限度內(nèi)，保留盈餘不予分配；又對於政府指定之重要產(chǎn)業(yè)，其保留盈餘之額度放寬為已

29、收資本額之二倍。此一規(guī)定類似於德國所採行之雙軌稅率法，亦即對於分配盈餘課徵較低之稅率，對於未分配盈餘則課以較高之稅率。,,我國企業(yè)之租稅負(fù)擔(dān)依據(jù)財稅資料中心之統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，兩稅合一制實施前，七十九年度至八十三年度製造業(yè)前一百大企業(yè)之平均稅率為15.29%，平均有效稅率為13.8%。上開一百大企業(yè)中，屬於科學(xué)工業(yè)園區(qū)內(nèi)事業(yè)者有七家，其平均稅率為7.03%，平均有效稅率為4.07%，遠低於一百大企業(yè)之平均稅負(fù)。由以上數(shù)據(jù)可見，我國所採取之

30、各項優(yōu)惠措施，已使製造業(yè)受惠甚高，其實質(zhì)租稅負(fù)擔(dān)並不高，屬於科技事業(yè)者，稅負(fù)更低。嚴(yán)格言之，我國原所得稅制已採行兩稅合一制（股東所得免稅法及雙軌稅率法），而且諸多租稅獎勵措施使企業(yè)稅負(fù)降低，重複課稅情況已不嚴(yán)重。上述獎勵措施雖使企業(yè)之有效稅負(fù)降低，但實際上各業(yè)別之獎勵程度不同，反而形成另一種不公平；此外，由於租稅獎勵措施法令繁雜，不僅增加稅務(wù)行政上之複雜性，納稅義務(wù)人之納稅成本亦相當(dāng)高，有時甚或成為規(guī)劃租稅逃漏或規(guī)避稅捐之管道。尤其

31、對於未享受租稅優(yōu)惠之企業(yè)，其營利所得之重複課稅現(xiàn)象仍然存在。,,爭議之點為股利所得之重複課稅，以致扭曲企業(yè)財源籌措方式、及公司藉保留盈餘規(guī)避股東稅負(fù)等項，導(dǎo)致企業(yè)之投資活動並非在最有效率下進行，茲分述如下：（一）股利所得之重複課稅我國原採行之獨立課稅制，除對營利事業(yè)之盈餘課徵25％營利事業(yè)所得稅外，營利事業(yè)稅後盈餘分配予股東時，復(fù)按股東之綜合所得稅稅率課徵個人所得稅，以現(xiàn)行綜合所得稅最高稅率40％計算，股利之稅負(fù)，在營利事業(yè)及股東階

32、段合計最高可達55％，造成營利所得之重複課稅。由於營利所得在公司及股東兩階段之重複課稅，其稅負(fù)與其他各類所得（如利息）相較顯然較重，形成各類所得間稅負(fù)不公平現(xiàn)象。（部分人士批評兩稅合一是減輕高所得者或投資者之稅負(fù)，事實上，兩稅合一僅係將目前對投資所得課以較重稅負(fù)之情況，修正為與其他所得之稅負(fù)平衡，並非改制以嘉惠投資者或高所得者）。,,（二）扭曲企業(yè)財源籌措方式原所得稅法第二十九條規(guī)定，資本之利息為盈餘之分配，不得列為費用或損失，而依

33、同法第三十條規(guī)定，借貸款項之利息則準(zhǔn)列為費用減除。因此，營利事業(yè)以募股方式籌募資金，其盈餘之發(fā)放不得列為費用減除；以舉債方式籌募資金，其所支付之利息可做為費用減除。企業(yè)因資金來源不同，其稅負(fù)亦有差異，導(dǎo)致企業(yè)傾向於以舉債方式籌措財源，降低企業(yè)財務(wù)結(jié)構(gòu)之健全性，造成財務(wù)結(jié)構(gòu)上之扭曲，增加財務(wù)上之風(fēng)險。此點為國際間包括租稅理論及政策規(guī)劃，所一致訾議者。（三）扭曲企業(yè)盈餘分配之決策公司盈餘若保留不予分配，股東即可藉以規(guī)避個人所得稅負(fù)，股東

34、所適用之個人所得稅稅率愈高，其租稅利益愈大；此外，可能降低公司間資金之有效配置，大型成熟之公司保留盈餘過多之結(jié)果，造成投資之效率降低，不利資源之配置。,,（四）造成稅法之複雜性為減低重複課稅造成之投資障礙，所採取之租稅減免措施相當(dāng)複雜，甚至連營利事業(yè)會計專業(yè)人員皆無法全盤瞭解，增加稅法之複雜化，易招致民怨。（五）稅務(wù)行政之複雜化為避免公司以保留盈餘規(guī)避股東稅負(fù)，採行未分配盈餘強制歸戶或加徵百分之十營利事業(yè)所得稅方式，為維持公司正

35、確未分配盈餘資料，使電腦檔案相當(dāng)鉅大，維護資料正確不易，更增加稅務(wù)行政之複雜化及增加政府稽徵成本。,,在兩稅合一制之諸多方案中，合夥法目前並無國家採行，亦無任何國家係單獨採行已付股利減除法。股利所得免稅法則有希臘及盧森堡兩國採行，希臘係採全部免稅法，盧森堡則採部分免稅法。股利所得扣抵法有匈牙利及日本採行，但皆係部分扣抵。德國與冰島係採混合法，德國採雙軌稅率法與設(shè)算扣抵法，冰島則採已付股利減除法及股利所得部分免稅法，其餘國家則皆採設(shè)

36、算扣抵法?；旌戏ㄉ婕肮炯肮蓶|兩層面，稅務(wù)行政面較為複雜。雙軌稅率法，我國原對於未分配盈餘加徵10%營利事業(yè)所得稅之規(guī)定，即具有雙軌稅率法之性質(zhì)，亦不考慮採行。股利所得扣抵法採行國家少，已付股利減除法稅務(wù)行政亦頗為複雜。,,股利所得免稅法因僅對公司之盈餘課稅，對股利所得免稅，相當(dāng)於對股利所得之分離課稅，具有分類所得稅之性質(zhì)；觀諸目前世界各國對於個人所得稅之設(shè)計，仍採各類所得合併課稅，以使各類所得間之稅負(fù)公平，並維持適度之累進，以符

37、合量能課稅之公平原則。股利所得免稅法對股利所得實際上係採股利分離課稅方式，對勤勞所得者不公，其他各類所得者亦可能要求比照按分類所得之精神課稅，將破壞綜合課稅之精神及量能課稅之公平原則。香港所採行之分類稅制，在國際間已甚為罕見，且香港為一特別之行政區(qū)域，與一完整課稅主權(quán)地區(qū)有別，其課稅方式並不足採。另我國半數(shù)以上之股利所得係屬適用30％及40％個人所得稅邊際稅率者所有，在現(xiàn)行證券交易所得免稅之情況下，股利所得免稅法可能進一步使所得分配

38、惡化。,,設(shè)算扣抵法不僅與綜合所得稅之原則一致，公司發(fā)放之股利按股東之邊際稅率課稅，符合公平原則，亦為絕大多數(shù)國家採行兩稅合一制之通例，在我國經(jīng)濟日趨國際化之際，將有利於國際租稅調(diào)和，增進我國之國際競爭力，此等因素皆為我國兩稅合一制度採行設(shè)算扣抵法之考量。目前實施設(shè)算扣抵法之國家，有實施全部設(shè)算扣抵者，有實施部分設(shè)算扣抵者，其對全部或部分設(shè)算扣抵之選擇，除了基於公司所得稅全部不轉(zhuǎn)嫁或部分轉(zhuǎn)嫁之認(rèn)知差異外，全部設(shè)算扣抵及部分設(shè)算扣抵之優(yōu)

39、、缺點及稅收損失程度，亦為考量重點。在全部設(shè)算扣抵法下，獨立課稅制之各種扭曲，可完全消除，但稅收損失較大；在部分設(shè)算扣抵法下，僅部分消弭獨立課稅制之缺點，獨立課稅制之缺點依然存在，僅程度之不同而已。在稅收損失可容忍之範(fàn)圍內(nèi)，為完全消弭獨立課稅制之各種扭曲，宜採用全部設(shè)算扣抵法。我國對消除重複課稅業(yè)已採取多項彌補措施，重複課稅現(xiàn)象已不嚴(yán)重，採全部設(shè)算扣抵之稅收損失，尚可以其他措施適度彌補，故方案設(shè)計將採全部設(shè)算扣抵法。,,在全部設(shè)算扣

40、抵法下，首要之考量為當(dāng)公司分配之股利來自優(yōu)惠所得時，應(yīng)如何處理之問題。目前實施設(shè)算扣抵法之國家，對公司分配股利來自優(yōu)惠所得之處理方式，可區(qū)分為兩種，第一種係在公司階段就優(yōu)惠所得課徵補償稅(compensatory tax)，例如英國、法國及德國等，以確保股東之扣抵額已繳納完全之公司稅；第二種係分配時始就優(yōu)惠所得對股東課稅，例如澳大利亞及紐西蘭。,,採課補償稅之方式，因設(shè)算扣抵率一致，尤其當(dāng)公司之股份種類超過一種以上時，皆按同一比例設(shè)算還

41、原股利所得及可扣抵額，稅務(wù)行政上可有相當(dāng)程度之簡便，且稅源較易掌握。另以國外分公司利潤及國外子公司利潤作為股利分配予本國居住者股東時，該股利負(fù)擔(dān)了外國之稅負(fù)及本國之個人所得稅，採行兩稅合一國家基於國外來源所得不適用兩稅合一制之原則，若干係採課徵補償稅可以抵銷國外稅額扣抵之效果。惟由於在發(fā)放股利時須先補繳稅款，易致增加公司租稅負(fù)擔(dān)之誤解，且使得公司不願發(fā)放優(yōu)惠所得之盈餘。公司階段須計算課徵補償稅之稅率，增加稅務(wù)處理之複雜性，故我國設(shè)算

42、扣抵方案之設(shè)計不採取補課徵稅款方式，而設(shè)股東可扣抵稅額帳戶，視分配盈餘所含營利事業(yè)所得稅額之多寡，在股東階段依股東之稅率補、退綜合所得稅款。,試評論下列建議,顏慶章說，當(dāng)初實施兩稅合一制度，有19個國家與臺灣一樣，採取設(shè)算扣抵法，但在歐洲各國正從設(shè)算扣抵法朝向股利免稅法修正之際，新加坡在2002年時改採股利免稅法，即是針對公司階段產(chǎn)生的盈餘課稅，即不必再扣個人所得稅，顏慶章解釋，新加坡此舉是為了吸引國際控股公司進駐。 顏慶章坦承，財政

43、部若改採股利免稅法，企業(yè)界必須支持在公司階段即不能有任何的租稅獎勵，例如，促產(chǎn)條例規(guī)定的優(yōu)惠措施，這部分也必須等到98年底促產(chǎn)條例落日後，如要比照新加坡，也落後至少七年。,,根據(jù)九十三年的報稅資料可知，課稅級距零到三十七萬元的低所得者，股利所得占綜合所得稅的比重僅三點七一％，但所得級距超過一千萬元的高所得者，其股利所得比率則高達六○％。以平均每戶金額而言，低所得者的股利所得為二萬元左右，但高所得者所申報的股利所得則高達二千七百萬元。由此

44、可見，若將股利所得免稅，高所得者必然是最大的受益者，而所得稅的重分配效果亦必將更遭破壞。,,目前兩稅合一的設(shè)算扣抵制，外國股東根本無法享受股利所得內(nèi)含營所稅的抵稅優(yōu)惠，但改採股利免稅法時，外國股東就可以受惠，對吸引外資將有助益。近年來以歐洲為主的兩稅合一施行國家，如法國、德國等，已改朝向以「股利免稅法」做為兩稅合一的股利稅負(fù)課徵基礎(chǔ)。亞洲國家中的新加坡，也在2002年改採股利免稅法。股利免稅法可以充分消除股利的重複課稅現(xiàn)象，但更常被用

45、來做為獎勵投資的手段。,試評論下列文章兩稅合一 劫貧濟富黃春生自由時報2011-8-22,現(xiàn)行所得稅法規(guī)定，公司發(fā)放股利所含的營利事業(yè)所得稅，準(zhǔn)予全額抵繳股東的綜合所得稅，這就是所得稅「兩稅合一制」。實施結(jié)果，營利事業(yè)所得稅僅是股東綜合所得稅的先行扣繳稅款而已，實際上已「名存實亡」。企業(yè)經(jīng)營者的大股東，年收入80%以上均來自企業(yè)發(fā)放的股利所得，名目上適用綜合所得稅最高稅率40%，但因其來自股利所得部分，所含25%的營利事業(yè)所得稅，準(zhǔn)予

46、抵繳，其實質(zhì)稅率已降低至15%。當(dāng)同樣收到股利一百元的股東，低所得的小股東僅能享有6%的租稅抵減，而高所得的大股東，卻享有40%，再加上密密麻麻的免稅條款，導(dǎo)致高所得的大股東因有「兩稅合一制」，實質(zhì)稅負(fù)降至10%左右。無怪乎有社會責(zé)任的企業(yè)家如張忠謀者，有鑑於全國所得排名前三十的大戶，平均稅率不到所得一成，乃提出「應(yīng)對「富人增稅，窮人減稅」的主張。,,這種租稅制度，自不符合稅負(fù)公平原則。歐盟有鑑於此，乃於一九九○年七月二十三日發(fā)佈「關(guān)

47、係企業(yè)」指令，認(rèn)定公司與個人股東之關(guān)係屬不同權(quán)益主體， 沒有「重複課稅」問題。到了二○○七年，歐盟二十七個會員國中，已無一國採行如同臺灣的「兩稅合一制」；美國、荷蘭、香港以及實施單稅制的東歐十國，均未採行。可見所得稅「兩稅合一制」，已不符合國際稅制主流。當(dāng)大多數(shù)勞力受薪階層在過於偏高的稅率下，降低了他們工作意願與嚴(yán)重削減了他們的儲蓄能力，卻有高所得的企業(yè)大股東非勞力所得，享有豐厚的免稅優(yōu)惠，這樣的租稅已是荒謬與憤怒的來源，更惡化了臺灣