ipo申報財務(wù)報表審計-客戶承接、審計規(guī)劃與報告

1、IPO申報財務(wù)報表審計客戶承接、審計規(guī)劃與報告,主講人：孟祥軍,北京國家會計學(xué)院培訓(xùn)課程,2012年7月31日,1,,2012年7月31日,課件編寫人簡介,孟祥軍 管理學(xué)博士（會計專業(yè)）信永中和會計師事務(wù)所 合伙人中國注冊會計師、資產(chǎn)評估師、稅務(wù)師中國注冊會計師行業(yè)領(lǐng)軍（后備）人才天津注冊會計師協(xié)會常務(wù)理事天津市注冊會計師協(xié)會技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)委員會委員南開大學(xué)MPAcc中心外聘導(dǎo)師審計、會計等專業(yè)實務(wù)領(lǐng)域十年以上工作經(jīng)驗。長

2、期向事務(wù)所、企業(yè)、高校、協(xié)會、政府機構(gòu)等機構(gòu)和部門提供培訓(xùn)課程。在核心期刊發(fā)表研究論文多篇，并合作出版企業(yè)會計準(zhǔn)則方面專著。,李杰 管理學(xué)博士（金融工程專業(yè)）信永中和會計師事務(wù)所 合伙人中國注冊會計師、資產(chǎn)評估師、稅務(wù)師首批中國注冊會計師行業(yè)領(lǐng)軍（后備）人才天津市注冊會計師協(xié)會培訓(xùn)委員會、期刊編輯委員會委員中國會計學(xué)會成本分會理事在審計及專業(yè)培訓(xùn)領(lǐng)域具有十年以上實務(wù)工作經(jīng)驗。多次向行業(yè)協(xié)會、高校、國家會計學(xué)院以及各類企事

3、業(yè)單位提供會計、審計和管理方面的培訓(xùn)課程。在核心學(xué)術(shù)期刊發(fā)表研究論文多篇，并與其他研究者合作企業(yè)會計準(zhǔn)則方面的專著及公允價值估值方面的譯著。,,2,2012年7月31日,聲 明,本資料涉及的準(zhǔn)則規(guī)定以正式文件為準(zhǔn)，涉及的事實以公開披露的為準(zhǔn)。本資料涉及的政府機構(gòu)、證券市場監(jiān)管者、證券交易所、公司等內(nèi)容，并不表明演講者所在機構(gòu)對這些單位的評價或傾向。本資料涉及的具體事例僅作為示例之目的，對這些內(nèi)容的任何引用或使用，其風(fēng)險由引用

4、者或使用者自行承擔(dān)，與演講者及其所在的機構(gòu)無關(guān)。,3,2012年7月31日,4,課 程 目 標(biāo),了解IPO申報財務(wù)報表審計的總體要求和特殊性。掌握IPO客戶承接中的特殊考慮事項。深化對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷恼J識，掌握風(fēng)險識別與應(yīng)對的思維分析過程，了解并熟悉IPO審計工作安排中的一些特殊事項的處理。掌握IPO過程中注冊會計師需要出具的各種報告，了解在出具審計報告以外的其他專項報告中的注意事項。,目 錄,2012年7月31日,5

5、,IPO審計：總體要求與特殊性,2012年7月31日,6,2012年7月31日,7,,前期準(zhǔn)備,,,,,1,2,3,4,5,設(shè)立股份公司,輔 導(dǎo),申報與核準(zhǔn),發(fā)行上市,? 中介機構(gòu)盡職調(diào)查? 制定上市工作方案? 增資擴股,? 審計及評估? 凈資產(chǎn)折股\驗資? 工商登記,? 簽訂輔導(dǎo)協(xié)議? 證監(jiān)局輔導(dǎo)備案? 證監(jiān)出具監(jiān)管報告,制作申報材料證監(jiān)會發(fā)行部初審預(yù)披露發(fā)審委審核并核準(zhǔn),IPO基本流程及會計師

6、的服務(wù),1、盡職調(diào)查2、為企業(yè)制定改制方案提供咨詢服務(wù)3、培訓(xùn)企業(yè)會計人員,1、改制審計2、驗資3、指導(dǎo)股份有限公司建賬4、為企業(yè)建立健全財務(wù)會計制度及內(nèi)控制提供咨詢,1、正常的年度財務(wù)報告審計2、針對公司重要的財務(wù)會計事項提供咨詢3、關(guān)注內(nèi)控的執(zhí)行情況及改進內(nèi)控,1、審計服務(wù) 對公司三年一期申報會計報表進行審計，并出具審計報告。2、盈利預(yù)測審核服務(wù)(如需要) 審核公司盈利預(yù)測報告并出具審核意見。

7、3、其他專項鑒證服務(wù) 對內(nèi)部控制、非經(jīng)常性損益、納稅情況、申報會計報表和原始財務(wù)報表的差異、證監(jiān)會發(fā)行部反饋意見中的相關(guān)問題發(fā)表專項意見4、財務(wù)咨詢,會計師能夠提供的服務(wù),詢價與路演公開發(fā)行上市交易,1、審驗服務(wù) 審驗發(fā)行費用 募集資金審驗2、年度財務(wù)報表審計3、財務(wù)咨詢,2012年7月31日,8,IPO審計的總體要求,,,,遵循審計準(zhǔn)則的規(guī)定審計準(zhǔn)則2010,,,,IPO審計的

8、總體要求,財務(wù)報表編制基礎(chǔ)為企業(yè)會計準(zhǔn)則需考慮證監(jiān)會的有關(guān)披露要求,2012年7月31日,9,IPO審計的特殊性,,IPO審計的特殊性：之一客戶經(jīng)濟目標(biāo)明確核心目標(biāo)是通過審核，成功上市愿意付出成本進行調(diào)整實質(zhì)上要求出具無保留意見的報告首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法（證監(jiān)會令第32號）第二十九條 發(fā)行人的內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的，并由注冊會計師出具了無保留結(jié)論的內(nèi)部控制鑒證報告。第三十條 發(fā)行人會計基礎(chǔ)工作規(guī)范……

9、由注冊會計師出具了無保留意見的審計報告。對注冊會計師處理問題的能力要求很高不能僅僅說“不行”，還要說“怎么樣能行”,2012年7月31日,10,IPO審計的特殊性,,不能僅僅說“不行”，還要說“怎么樣能行”例1：A股份公司計劃2011年向證監(jiān)會上報IPO申報材料，CPA了解到：A公司2005年收購了B公司85%股權(quán)，B公司為商品流通企業(yè)，收入規(guī)模大，但利潤較低。因公司戰(zhàn)略規(guī)劃發(fā)生變更，A公司于2008年9月將所持B公司55%的

10、股權(quán)轉(zhuǎn)讓給非關(guān)聯(lián)方，2009年3月，又將剩余的30%股權(quán)轉(zhuǎn)讓。自股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，A公司與B公司之間業(yè)務(wù)合作關(guān)系終止，也沒有其他的聯(lián)絡(luò)。A公司沒有將B公司納入IPO申報財務(wù)報表的合并范圍。2008年A公司未審合并利潤表中收入總額為8000萬元，凈利潤1200萬元，B公司2008年收入總額12000萬元，凈利潤55萬元。B公司2008年的審計報告為保留意見，導(dǎo)致保留意見的事項為存貨和應(yīng)收賬款期末余額未能取得滿意的審計證據(jù)。你認為該事項應(yīng)當(dāng)

11、如何處理？,2012年7月31日,11,IPO審計的特殊性,不能僅僅說“不行”，還要說“怎么樣能行”例2：A股份公司股東有18人，計劃近期向證監(jiān)會提交的首發(fā)申請材料。2009年6月，A公司收購了B公司100%的股權(quán)，B公司股東和股權(quán)結(jié)構(gòu)與A公司完全一致。B公司注冊資本為200萬元，截至2009年6月30日凈資產(chǎn)6000萬元。A公司支付的收購對價為200萬元。問題：該合并是同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并？支付對價是

12、否合理？,,2012年7月31日,12,IPO審計的特殊性,,傾聽多方意見，尋求事務(wù)所團隊的技術(shù)支持,積累實踐經(jīng)驗，掌握特殊事項的實務(wù)處理技巧,通曉會計準(zhǔn)則，嚴(yán)格按照準(zhǔn)則要求進行會計處理,堅守原則底線，不屈從于客戶和其他中介機構(gòu)的壓力,CPA問題處理能力,2012年7月31日,13,IPO審計的特殊性,,IPO審計的特殊性：之二審計質(zhì)量具有某些即驗性特征CPA的工作成果面臨多方詢問和審核招股說明書大量引用財務(wù)數(shù)據(jù)保薦工作組的詢

13、問與審核證券公司內(nèi)核過程中對財務(wù)信息的關(guān)注證監(jiān)會的審核發(fā)行審核處發(fā)審委委員和發(fā)審會社會監(jiān)督要求CPA嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則要求全面細致了解企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)，確保數(shù)據(jù)公允反映,2012年7月31日,14,IPO審計的特殊性,嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則要求例：某公司的產(chǎn)品生產(chǎn)分別在兩個分廠進行，其中一分廠建成于1996年3月。2008年6月，公司獲悉當(dāng)?shù)卣雠_新的城市區(qū)域規(guī)劃，一分廠所在地被規(guī)劃為公共設(shè)施用地，公司就此咨詢了相關(guān)部

14、門的意見，預(yù)計2年內(nèi)該規(guī)劃將付諸實施。據(jù)此，公司董事會于2008年8月作出決議，將該工廠廠房等建筑物的剩余折舊年限變更為2年。公司財務(wù)部門據(jù)此從2008年6月開始按照新的折舊年限計提折舊。2009年10月，因該規(guī)劃涉及多家企業(yè)，當(dāng)?shù)卣匦驴紤]了規(guī)劃方案，一分廠所在地恢復(fù)為工業(yè)生產(chǎn)用地，當(dāng)月，公司董事會作出決議，將房屋建筑物折舊年限恢復(fù)為原折舊年限，公司財務(wù)部從2009年1月開始按照恢復(fù)后的折舊年限計提折舊。問題：兩次折舊年限的變更

15、是否恰當(dāng)？會計處理是否恰當(dāng)？,,2012年7月31日,15,IPO審計的特殊性,嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則要求例：安徽富煌鋼構(gòu)股份有限公司IPO否決原因：按照財政部、國家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局《高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用財務(wù)管理暫行辦法》規(guī)定，建筑施工企業(yè)安全生產(chǎn)費用以建筑安裝工程造價為計提依據(jù)，計提比例為2%。財政部《關(guān)于做好執(zhí)行會計準(zhǔn)則企業(yè)2008年年報工作的通知》（財會函〔2008〕60號）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》等相關(guān)規(guī)定對計提安

16、全生產(chǎn)費用的會計處理和列報進行了規(guī)范。公司主要從事鋼結(jié)構(gòu)的設(shè)計、制造與安裝。根據(jù)招股說明書的披露，公司的業(yè)務(wù)屬于需按上述規(guī)定提取安全生產(chǎn)費用的范圍。公司未按上述規(guī)定提取安全生產(chǎn)費用，未能公允地反映公司報告期內(nèi)的財務(wù)狀況。,,2012年7月31日,16,IPO審計的特殊性,,全面細致了解企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)，確保數(shù)據(jù)公允反映例如云南文山斗南錳業(yè)股份有限公司IPO申請被否決（2011-9-5），原因：根據(jù)申報材料，公司報告期內(nèi)：2008年

17、至2010年，主要產(chǎn)品錳鐵合金銷量分別為11.05萬噸、10.63萬噸和10.74萬噸，錳礦石的銷量分別為8.16萬噸、13.69萬噸和16.30萬噸；在銷售數(shù)量未有大幅變化的情況下，公司銷售費用逐年下降，管理費用2009年和2010年均低于2008年；公司報告期內(nèi)存貨在銷售數(shù)量變化不大的情況下大幅增長，2008年末、2009年末、2010年末及2011年6月末存貨賬面價值分別為15,874.29萬元、27,490.39萬元、42,

18、358.39萬元和67,528.44萬元；公司未就上述事項作出合理說明,2012年7月31日,17,IPO審計的特殊性,IPO審計的特殊性：之三IPO財務(wù)報表涉及多個會計期間審計對象：企業(yè)三年一期財務(wù)報表要求CPA：要小心處理跨期問題,,2012年7月31日,18,IPO審計的特殊性,小心處理跨期問題例：因涉訴事項產(chǎn)生的預(yù)計負債A股份公司目前處于IPO申報期間，2008年因合同糾紛被B公司訴至法院，法院2008年12月1

19、0日立案，A公司分析認為敗訴可能不大，年末未確認負債。2009年10月，法院一審判決A公司敗訴，需賠償B公司1000萬元，A公司不服判決提出上訴。年末預(yù)計負債1000萬元。2010年8月，法院二審判決A公司上訴成功，無需對B公司承擔(dān)賠償責(zé)任，沖回預(yù)計負債1000萬元。保薦機構(gòu)提出，2010年沖回預(yù)計負債應(yīng)當(dāng)調(diào)整2009年財務(wù)報表，你對此的看法如何？,,2012年7月31日,19,IPO審計的特殊性,小心處理跨期問題例：某公司IP

20、O被否決，分析否決原因之一為：公司2008 年度、2009 年度營業(yè)收入同比增長率分別29.48%、22.41%，而相應(yīng)期間營業(yè)利潤同比增長率分別為343.19%和61.62%，而2010年沒有明顯發(fā)化。招股書披露，控制電器系列產(chǎn)品2008 年度、2009年度毛利率分別較上年上升了14.25 和9.23 個百分點，而2010年無明顯發(fā)化。公司給出的解釋是“控制電器”中新推出的油阻尼斷路器產(chǎn)品因具有較高的技術(shù)含量而受到市場歡迎，同時目

21、前生產(chǎn)該產(chǎn)品的廠商相對較少，因此產(chǎn)品議價能力較強，毛利率較高。 控制電器毛利率為28%，占比收入的17.55%，帶動了近300%的利潤波動，解釋很牽強。公司可能存在產(chǎn)品收入費用跨期問題。,,2012年7月31日,20,IPO審計的特殊性,,IPO審計的特殊性：之四涉及與多個中介機構(gòu)合作證券公司（券商、保薦機構(gòu)）律師事務(wù)所其他機構(gòu)資產(chǎn)評估事務(wù)所、精算機構(gòu)、咨詢公司……要求CPA：充分溝通，相互尊重、相互支持、相互印證堅持

22、原則，對于專業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的事項保持獨立判斷充分利用專家工作成果《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1421號——利用專家的工作》,2012年7月31日,21,IPO審計的特殊性,利用專家工作成果利用律師的法律意見作為會計處理的參考企業(yè)合并日的確定長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓時終止確認的時點經(jīng)濟合同的法律效力判斷等涉訴事項的預(yù)計負債估計《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1142號——財務(wù)報表審計中對法律法規(guī)的考慮》案例：江蘇玉龍鋼管股份有限公司IPO申請

23、被否決的原因之一是：公司招股說明書披露，報告期內(nèi)存在開具沒有真實交易背景的銀行承兌匯票，難以判斷是否能夠規(guī)范運作。,,2012年7月31日,22,IPO審計的特殊性,,利用專家工作成果利用資產(chǎn)評估報告 按評估報告結(jié)果進行賬務(wù)調(diào)整將資產(chǎn)評估結(jié)果用于減值測試減值測試中可回收金額的內(nèi)涵要求公允價值-處置費用未來凈現(xiàn)金流折現(xiàn)資產(chǎn)評估中的三種方法市場法收益法成本法,2012年7月31日,23,IPO審計的特殊性,,IPO審計的

24、特殊性：之五工作周期長、涉及多個階段從首次進場到發(fā)行上市通常都超過1年，有的甚至持續(xù)幾年時間壓力巨大財務(wù)報表的時效性年度財務(wù)報告，4個月季度財務(wù)報告，3個月時間表的排定通常由券商按照申報材料的計劃上報時點倒推排定，因工作量大，會計師的時間安排通常會成為計劃安排中的焦點。,2012年7月31日,24,IPO審計的特殊性,,IPO審計的特殊性：之五要求CPA強化審計資源配置，關(guān)注審計組成員專業(yè)勝任能力對整個項目合理統(tǒng)籌

25、規(guī)劃，提高分工合作效率實務(wù)中的操作案例通過變更項目分組的工作安排和合并財務(wù)報表的工作進程來縮短項目組的工作時間由35-40天縮短為25天,2012年7月31日,25,IPO審計的特殊性,,小結(jié)總體上IPO審計的要求與上市公司年度審計類似需遵循證監(jiān)會有關(guān)IPO業(yè)務(wù)的規(guī)范要求其特殊性主要表現(xiàn)在：要求出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見報告，對解決問題的能力要求很高面對嚴(yán)格的外部審核驗證，規(guī)范性要求很高，需注意各方面的細節(jié)審計面對多個會計期間

26、，注意跨期問題的處理涉及多家中介機構(gòu)合作，往往涉及利用專家的工作業(yè)務(wù)周期長，階段多，需統(tǒng)籌規(guī)劃項目進程,IPO審計客戶承接時的特殊考慮,2012年7月31日,26,2012年7月31日,27,IPO審計客戶承接時的特殊考慮,工作核心目標(biāo)準(zhǔn)則第1111號—就審計業(yè)務(wù)約定條款達成一致意見第五條 注冊會計師的目標(biāo)是，只有通過實施下列工作就執(zhí)行審計工作的基礎(chǔ)達成一致意見后，才承接或保持審計業(yè)務(wù)：確定審計的前提條件存在；確認注冊會計師

27、和管理層已就審計業(yè)務(wù)約定條款達成一致意見。核心：確定是否接受客戶委托要求：事務(wù)所高層人員的全面參與合伙人、高級經(jīng)理,,2012年7月31日,IPO審計客戶承接時的特殊考慮,28,2012年7月31日,29,業(yè)務(wù)承接時需重點考慮的因素,之一：管理層的誠信判斷核心：管理層是否愿意坦誠相待，及時全面提供有關(guān)信息比如：某公司2009年申請中小板IPO被否決，原因之一：申請人于2005年參股成立甲公司，申請人的實際控制人以非專利技術(shù)

28、出資，持有甲公司股權(quán)的89.50%，申請人持股3.10%，其余股權(quán)由其他個人持有。據(jù)申請人（發(fā)審會）現(xiàn)場陳述，該技術(shù)實為申請人所有，后獲得專利發(fā)明權(quán)，專利權(quán)人為申請人。甲公司于2007年注銷，自然人股東將其所持股份賣出，但相關(guān)出資資產(chǎn)是否收回，個人股東轉(zhuǎn)出股權(quán)收入是否轉(zhuǎn)交申請人，申請人是否因此遭受經(jīng)濟損失，申報材料均未披露。,,2012年7月31日,30,之一：管理層誠信,注冊會計師可能的評估手段和信息來源： 與管理層的會談與前

29、任注冊會計師溝通基于以往與管理層的合作經(jīng)驗來源于其他中介機構(gòu)的信息對企業(yè)進行信用或背景調(diào)查會計師事務(wù)所或注冊會計師的內(nèi)部綱絡(luò)及個人關(guān)系目前并沒有哪一種方法能夠確定管理層的誠信是否存在問題如果注冊會計師對管理層的誠信有所懷疑，以致審計業(yè)務(wù)風(fēng)險高于可接受水平，就不應(yīng)接受業(yè)務(wù)委托,,業(yè)務(wù)承接時需重點考慮的因素,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素IPO審計業(yè)務(wù)可能影響事務(wù)所的聲譽被審單位IPO過會率低，會計事務(wù)所被推至風(fēng)口浪尖例

30、如新聞報道：證監(jiān)會發(fā)審委公告顯示，自2009年6月IPO申請重新開閘后，共有5家企業(yè)的IPO申請未被發(fā)審委通過，其中，3家的財務(wù)審計報告均出自X事務(wù)所。不少財經(jīng)媒體注意到了這一現(xiàn)象，隨后不約而同地將矛頭指向了該事務(wù)所。資料來源：企業(yè)IPO被否決難道都是會計師的錯，中國會計報，2009年9月,2012年7月31日,31,,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,企業(yè)的會計核算經(jīng)營業(yè)務(wù)的特征是否涉及復(fù)雜的交易環(huán)節(jié)是否需要特殊的技能會計人

31、員的能力與水平知識儲備對企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)范要求的掌握處理實際問題的能力目標(biāo)：初步判斷未審財務(wù)報表編制水平,2012年7月31日,32,,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,2012年7月31日,33,,企業(yè)的會計核算基礎(chǔ)對IPO的影響示例：北京合縱科技股份有限公司（2011/11/25）公司因2008年度及2010年1－6月原始財務(wù)報表存在不符合收入確認原則和關(guān)聯(lián)交易統(tǒng)計不完整導(dǎo)致合并報表內(nèi)部交易抵銷不徹底的情況，對申報財務(wù)報表

32、進行了重大會計差錯更正，使申報財務(wù)報表與原始財務(wù)報表產(chǎn)生重大差異。其中：最近一個會計年度中，2010年1－6月因跨期收入調(diào)整主營業(yè)務(wù)收入290,918.20元，調(diào)整應(yīng)收賬款16,707,788.74元，因未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵消錯誤調(diào)整銷售利潤-1,352,975.90元。上述事項說明公司會計核算基礎(chǔ)工作不規(guī)范，內(nèi)部控制制度存在缺陷。,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,了解公司上市方案確定是否涉及大量的機構(gòu)調(diào)整和重組可能會增加IP

33、O失敗的風(fēng)險例1：某網(wǎng)絡(luò)通信公司申請創(chuàng)業(yè)板IPO被否決，原因之一為：某虧損業(yè)務(wù)2006年存在于上市主體，2007年被剝離，2008年擬又合并進來；被認為無法對其合理性作出判斷。例2：蘇州通潤驅(qū)動設(shè)備股份有限公司報告期內(nèi)與關(guān)聯(lián)方常熟千斤頂鑄造廠（以下簡稱鑄造廠）存在持續(xù)的關(guān)聯(lián)采購。2010年5月起，你公司終止鑄造廠的合格供應(yīng)商資格，不再向其采購鑄件產(chǎn)品，并改向非關(guān)聯(lián)方永輝鑄造采購鑄件產(chǎn)品。但保薦機構(gòu)核查后發(fā)現(xiàn)，永輝鑄造銷售給你公司的產(chǎn)

34、品中，合計約426萬元的產(chǎn)品系通過向鑄造廠采購獲得。為避免關(guān)聯(lián)交易對獨立性的影響，公司控股股東向第三方轉(zhuǎn)讓了鑄造廠的股權(quán)，但時間尚短。（2011/11/16否決）,2012年7月31日,34,,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,了解公司上市方案確定是否涉及大量的機構(gòu)調(diào)整和重組可能會增加IPO失敗的風(fēng)險例3：北京東方廣視科技股份有限公司2009年10月，公司將原全資子公司東莞市維視電子科技有限公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給深圳市威久工貿(mào)發(fā)展有限

35、公司，轉(zhuǎn)讓后，東莞市維視電子科技有限公司繼續(xù)為你公司提供機頂盒的外協(xié)加工，并代購部分輔料。2009年至2011年，公司與其交易金額分別為900.48萬元、1734.43萬元、1872.87萬元，占公司當(dāng)期外協(xié)金額的比例分別為89.14%、79.81%、35.09%。報告期內(nèi)公司轉(zhuǎn)讓子公司東莞市維視電子科技有限公司股權(quán)前后與其交易金額較大，業(yè)務(wù)體系的完整性存在瑕疵。,2012年7月31日,35,,2012年7月31日,36,之二：可能

36、影響審計風(fēng)險的特殊因素,機構(gòu)調(diào)整和重組會引發(fā)復(fù)雜會計處理例4：為了滿足業(yè)務(wù)完整性要求， 擬上市公司A收購了其母公司B持有的C公司的部分股權(quán)，并向C公司的另一股東D收購其所持有的C公司股權(quán)，交易完成后，A公司取得對C公司的財務(wù)、經(jīng)營決策控制權(quán)，C成為A的子公司。,,問題：在確定交易會計處理時需考慮哪些因素？,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,例4分析交易事項：企業(yè)合并核心問題：（1）區(qū)分同一控制下和非同一控制（2）考慮交易順序?qū)?/p>

37、會計處理的影響幾種可能的情況B、D同受一方控制同一控制下企業(yè)合并B與D不是關(guān)聯(lián)方，B控制C若A先收購B公司所持股權(quán)，后收購D公司所持股權(quán)：同一控制下企業(yè)合并+購買少數(shù)股權(quán)若A先收購D公司所持股權(quán)，后收購B公司所持股權(quán)：購買非關(guān)聯(lián)方非控股股權(quán)+同一控制下企業(yè)合并，注意兩次交易間隔期間股權(quán)投資的核算方法,2012年7月31日,37,,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,例3分析幾種可能的情況B與D不是關(guān)聯(lián)方，D控制C若A先收

38、購B公司所持股權(quán)，后收購D公司所持股權(quán)：分步實現(xiàn)的非同一控制下企業(yè)合并若A先收購D公司所持股權(quán)，后收購B公司所持股權(quán)：非同一控制下企業(yè)合并+購買少數(shù)股權(quán)B與D不是關(guān)聯(lián)方，B、D單獨都不控制C非同一控制下企業(yè)合并鑒于實務(wù)的復(fù)雜性，此類交易的會計處理需根據(jù)公司及交易事項的具體情況進行綜合判斷和分析涉及較多的主觀判斷，但要嚴(yán)格遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)范，對于企業(yè)會計準(zhǔn)則沒有明確規(guī)定的事項，可以考慮參照IFRS規(guī)定，但要謹(jǐn)慎,2012年7

39、月31日,38,,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,了解公司特殊會計處理確定是否存在需特殊考慮的會計處理業(yè)務(wù)比如：套期會計套期會計是一種特殊的會計處理方法，它改變了利得和損失在損益表內(nèi)確認的期間比如：衍生工具要求以公允價值計量并將公允價值變動計入當(dāng)期損益，但當(dāng)其作為現(xiàn)金流量表的套期工具時，公允價值變動計入權(quán)益存貨通常以成本計量，在持有期間不確認公允價值變動，但當(dāng)其作為公允價值套期的被套期項目時，就改按公允價值計量，并將公允價值

40、變動計入損益,2012年7月31日,39,,2012年7月31日,40,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,例：浙江永強現(xiàn)金流量套期,,,,,2012年7月31日,41,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,例：浙江永強現(xiàn)金流量套期2010年9月發(fā)行稿,,2012年7月31日,42,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,例：浙江永強現(xiàn)金流量套期2010年9月發(fā)行稿,,2012年7月31日,43,之二：可能影響審計風(fēng)險的特殊因素,例：浙江永強現(xiàn)

41、金流量套期2010年9月發(fā)行稿,,,,業(yè)務(wù)承接時需重點考慮的因素,之三：專業(yè)勝任能力是否具備專業(yè)化知識特別是某些專業(yè)化要求很高的領(lǐng)域比如：商業(yè)銀行、保險公司等金融機構(gòu)再如：航空公司、電信公司、石油等存在特殊業(yè)務(wù)的企業(yè)某些涉及生物資產(chǎn)的企業(yè)是否具備足夠的人力資源某些特大型企業(yè)的審計業(yè)務(wù),2012年7月31日,44,,業(yè)務(wù)承接時需重點考慮的因素,之四：對業(yè)務(wù)約定書的特殊考慮注意新修訂的1111號審計準(zhǔn)則應(yīng)用指南給出的格式

42、合同式和信函式兩種需根據(jù)實際情況約定服務(wù)范圍、需出具的報告等相關(guān)內(nèi)容客戶通常希望到上市為止作為一個項目議定收費注意不能約定或有收費比如：約定公司若成功上市則加收***元可以訂立分階段收費安排最好再設(shè)定一個具體的時間限制超過期限后加期審計要單獨計費,2012年7月31日,45,,2012年7月31日,46,IPO審計客戶承接時的特殊考慮,,小結(jié)IPO客戶承接階段重點考慮的因素包括：客戶管理層誠信評價審計風(fēng)險因素客戶的

43、會計核算基礎(chǔ)上市的機構(gòu)重組方案特殊的會計處理專業(yè)勝任能力簽訂業(yè)務(wù)約定書的特殊考慮,IPO審計規(guī)劃：風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪^程與控制,2012年7月31日,47,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪^程與控制,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械娘L(fēng)險了解被審計單位并評估重大錯報風(fēng)險風(fēng)險評估結(jié)果與進一步程序的銜接在進一步程序中選取測試項目,2012年7月31日,48,,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞猴L(fēng)險識別、評估與應(yīng)對,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬃鞒讨黝}：風(fēng)險識別、評估、應(yīng)對,2012年7月31日,49

44、,,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬃鞒?2012年7月31日,50,用于計劃目的的審計風(fēng)險模型,審 計 風(fēng) 險,重大錯報風(fēng)險,檢查風(fēng)險,×,,CPA根據(jù)自身的風(fēng)險承受能力選定，但要符合合理保證的總體要求,,是被審單位的風(fēng)險。CPA無法控制，可以識別和評估,,CPA可以控制,,固有風(fēng)險,控制風(fēng)險,=,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械娘L(fēng)險,可接受的審計風(fēng)險通常由CPA在計劃階段確定取決于對客戶風(fēng)險和業(yè)務(wù)風(fēng)險的職業(yè)判斷客戶風(fēng)險和業(yè)務(wù)風(fēng)險越高，可接受的審

45、計風(fēng)險水平就越低如：與年度財務(wù)報表審計相比，IPO審計的可接受審計風(fēng)險水平可能更低，按照計劃的審計風(fēng)險模型，其他條件相同的前提下，計劃的檢查風(fēng)險會更低，需要的實質(zhì)性審計證據(jù)數(shù)量更多通常針對整個審計項目作出與重大錯報風(fēng)險不同重大錯報風(fēng)險（固有風(fēng)險和控制風(fēng)險）按照每一個循環(huán)和賬戶分別確定,2012年7月31日,51,2012年7月31日,52,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械娘L(fēng)險,,,假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、

46、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性。,,,,重大錯報風(fēng)險,某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性,固有風(fēng)險,控制風(fēng)險,,CPA可以對其單獨評估也可以，合并評估,財務(wù)報表審計前存在重大錯報的可能性,,2012年7月31日,53,重大錯報風(fēng)險實質(zhì)上是剩余風(fēng)險,影響財務(wù)報告的風(fēng)險,企業(yè)風(fēng)險應(yīng)對機制（內(nèi)部控制）,,,,,,,,,,,剩余風(fēng)險,,,審計師,,,財務(wù)報告,2012

47、年7月31日,54,檢查風(fēng)險某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報，而CPA未能發(fā)現(xiàn)的可能性計劃的檢查風(fēng)險取決于模型中的其他風(fēng)險評估結(jié)果，是用于計劃的審計風(fēng)險模型中最后被確定的因素,決定了審計師計劃收集的實質(zhì)性證據(jù)的數(shù)量審計證據(jù)數(shù)量與計劃檢查風(fēng)險成反比,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械娘L(fēng)險,2012年7月31日,55,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械娘L(fēng)險,風(fēng)險因素與審計證據(jù)之間的關(guān)系（供參考）,極端,極端,需要專業(yè)判斷,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷?/p>

48、過程與控制,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械娘L(fēng)險了解被審計單位并評估重大錯報風(fēng)險風(fēng)險評估結(jié)果與進一步程序的銜接在進一步程序中選取測試項目,2012年7月31日,56,,2012年7月31日,57,了解被審計單位并評估風(fēng)險,,為什么要了解被審計單位及其環(huán)境？,審計實務(wù)中常見的問題：了解的內(nèi)容過多了解的內(nèi)容過少無法與財務(wù)報告重大錯報風(fēng)險聯(lián)系起來,了解被審計單位并評估風(fēng)險,了解被審計單位及其環(huán)境的核心目標(biāo)新1211準(zhǔn)則第七條注冊會計師的目標(biāo)是

49、，通過了解被審計單位及其環(huán)境，識別和評估財務(wù)報表層次和認定層次的重大錯報風(fēng)險（無論該錯報由于舞弊或錯誤導(dǎo)致），從而為設(shè)計和實施針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施提供基礎(chǔ)。,2012年7月31日,58,了解被審計單位并評估風(fēng)險,了解為以下關(guān)鍵職業(yè)判斷提供了基礎(chǔ)確定重要性水平，并隨著審計工作的進程評估對重要性水平的判斷是否恰當(dāng)客戶的經(jīng)營特征和財務(wù)報表結(jié)構(gòu)如何（關(guān)系到計算指標(biāo)如何選擇？）客戶風(fēng)險/業(yè)務(wù)風(fēng)險如何？（彈性比率如何選擇？）

50、考慮會計政策的選擇和運用是否恰當(dāng)？財務(wù)報表的列報（包括披露）是否恰當(dāng)？是否適合行業(yè)慣例以及企業(yè)自身特點,2012年7月31日,59,2012年7月31日,60,了解被審計單位并評估風(fēng)險,了解為以下關(guān)鍵職業(yè)判斷提供了基礎(chǔ)識別是否存在需要特別考慮的領(lǐng)域，如：舞弊的可能性及其方向持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性關(guān)聯(lián)交易交易是否具有合理商業(yè)目的確定在分析程序中使用的預(yù)期值發(fā)展趨勢財務(wù)報表結(jié)構(gòu),2012年7月31日,61,了解被審計單位并評

51、估風(fēng)險,了解為以下關(guān)鍵職業(yè)判斷提供了基礎(chǔ)設(shè)計和實施進一步審計程序要針對重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果錯報可能發(fā)生在什么領(lǐng)域？錯報發(fā)生的可能性如何？評價所獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性是否切合被審計單位的實際比如：控制是由計算機自動執(zhí)行的還是人工執(zhí)行？比如：被審計單位交易過程中形成的書面證據(jù)包括哪些？比如：被審計單位使用何種單據(jù)記載存貨的入庫驗收？,2012年7月31日,62,,了解過程中主要的風(fēng)險評估程序,詢問被審計單位管理層

52、和其他內(nèi)部相關(guān)人員,分析程序,觀察場所和行為,檢查各種書面證據(jù)控制痕跡,在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中，通常會實施上述所有的風(fēng)險評估程序但無需在了解6個方面中的每個方面，都實施以上所有風(fēng)險評估程序,風(fēng)險評估結(jié)果,,獲取和評價審計證據(jù),,風(fēng)險評估程序為識別和評估財務(wù)報表層次和認定層次的重大錯報風(fēng)險提供基礎(chǔ)。但是，風(fēng)險評估程序本身并不能為形成審計意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。,2012年7月31日,63,風(fēng)險評估程序——詢

53、問,,選擇恰當(dāng)?shù)娜嗽儐柷‘?dāng)?shù)氖拢涸蚶陨隙碌脑儐柗椒ǎ号c高層溝通,2012年7月31日,64,風(fēng)險評估程序——分析程序,風(fēng)險評估階段和總體復(fù)核階段要求必須使用在實質(zhì)性測試階段可選用有助于識別異常的交易或事項，以及對財務(wù)報表和審計產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢考慮財務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系IPO審計中特別強調(diào)財務(wù)數(shù)據(jù)結(jié)果與經(jīng)營模式的一致性注意運用行業(yè)平均指標(biāo)時需注意行業(yè)劃分和企業(yè)規(guī)模等因素的影響比

54、如：在細分行業(yè)中占據(jù)絕大部分市場份額的企業(yè)，其自身財務(wù)數(shù)據(jù)會對行業(yè)數(shù)據(jù)構(gòu)成重大影響，可能會影響行業(yè)數(shù)據(jù)比較分析的實際效果,2012年7月31日,65,風(fēng)險評估程序——分析程序,例：招股說明書中需披露的重要財務(wù)指標(biāo)根據(jù)招股說明書準(zhǔn)則第八十三條的規(guī)定，發(fā)行人應(yīng)列表披露最近三年及一期的以下財務(wù)指標(biāo)：流動比率速動比率資產(chǎn)負債率（母公司）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率存貨周轉(zhuǎn)率息稅折舊攤銷前利潤利息保障倍數(shù)每股經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量每股凈現(xiàn)金

55、流量每股收益凈資產(chǎn)收益率無形資產(chǎn)（扣除土地使用權(quán)、水面養(yǎng)殖權(quán)和采礦權(quán)）占凈資產(chǎn)的比例,風(fēng)險評估程序——分析程序,例：維格娜絲時裝股份有限公司IPO被否案例公司2008年至2010年營業(yè)收入分別為1.41億元、2.01億元和3.13億元。雖然營業(yè)收入大幅增長，但服裝銷售數(shù)量卻在店鋪數(shù)量由2008年143家增至2010年272家的情況下未見增長，2008年至2010年服裝銷售數(shù)量分別為58.18萬件、60.34萬件和58.67萬件

56、。公司2010年末存貨大幅增長，由2009年末的3,816萬元增至2010年末的10,097萬元，存貨主要為庫存商品，2010年存貨周轉(zhuǎn)率僅為1.36，公司未計提存貨跌價準(zhǔn)備。公司本次募集資金擬投資27,707萬元新開設(shè)85家自營店鋪，而2010年公司關(guān)店家數(shù)為46家。由于店鋪從開業(yè)到盈利需要一個過程，公司報告期內(nèi)在店鋪數(shù)量增長的情況下服裝銷售數(shù)量卻有所下降，2010年末庫存商品又大幅增長公司未來盈利能力存在較大不確定性。,20

57、12年7月31日,66,風(fēng)險評估程序——觀察和檢查,被審計單位的經(jīng)營活動；文件（如經(jīng)營計劃和策略）、記錄和內(nèi)部控制手冊；管理層編制的報告（如季度管理層報告和中期財務(wù)報告）治理層編制的報告（如董事會會議紀(jì)要）被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和廠房設(shè)備。追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）,2012年7月31日,67,印證對管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果提供被審計單位及其環(huán)境的信息,,目標(biāo),了解被審計單位并評估風(fēng)險,201

58、2年7月31日,68,以前期間獲取的信息重點關(guān)注以下事項以往的錯報情況以及錯報是否及時得到更正被審計單位及其環(huán)境的性質(zhì)被審計單位的內(nèi)部控制（包括內(nèi)部控制缺陷）被審計單位或其經(jīng)營活動可能發(fā)生的重大變化如果擬將以前期間獲取的信息用于IPO審計確定這些信息是否仍然與總體審計目標(biāo)相關(guān),2012年7月31日,69,需要了解的被審計單位的六個方面,,,,,單位性質(zhì),會計政策選擇,目標(biāo)、戰(zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險,,內(nèi)部控制,,業(yè)績衡量與評價,,

59、行業(yè)狀況法律、監(jiān)管環(huán)境其他外部因素,企業(yè)內(nèi)部,外部,,,,包括適用的編制基礎(chǔ),2012年7月31日,70,了解行業(yè)狀況﹑法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,行業(yè)因素市場與競爭，包括市場需求、生產(chǎn)能力和價格競爭；生產(chǎn)經(jīng)營的季節(jié)性和周期性； 與被審計單位產(chǎn)品相關(guān)的生產(chǎn)技術(shù)；能源供應(yīng)與成本；行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計數(shù)據(jù),識別與行業(yè)相關(guān)的重大錯報風(fēng)險,,確定在分析程序中使用的預(yù)期值經(jīng)營模式的穩(wěn)定性持續(xù)盈利能力（IPO）,,某些行業(yè)

60、可能產(chǎn)生由于經(jīng)營性質(zhì)或監(jiān)管程度導(dǎo)致的特定重大錯報風(fēng)險。例如，某些長期合同可能涉及對收入和費用作出重大估計而導(dǎo)致重大錯報風(fēng)險。,2012年7月31日,71,法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境會計原則和行業(yè)特定慣例受管制行業(yè)的法規(guī)框架對經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)及監(jiān)管活動目前對開展業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響的政府政策貨幣﹑財政﹑稅收和貿(mào)易等政策與被審計單位所處行業(yè)和所從事經(jīng)營活動相關(guān)的環(huán)保要求其他外部因素宏觀經(jīng)濟的景氣度利率和資金供求狀況通

61、貨膨脹水平及幣值變動國際經(jīng)濟環(huán)境和匯率變動,決定了被審計單位需要遵循的行業(yè)慣例和核算要求（會計核算）可能對被審計單位經(jīng)營活動有重大影響，如不遵守將導(dǎo)致嚴(yán)重后果（盈利能力、監(jiān)管要求）如環(huán)保法規(guī)等，規(guī)定了被審計單位在某些方面的責(zé)任和義務(wù)（預(yù)計負債）分析企業(yè)的財務(wù)報表的總體合理性（確定分析預(yù)期）,,了解行業(yè)狀況﹑法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,2012年7月31日,72,IPO審計中對行業(yè)狀況的關(guān)注例1：浙江佳力科技股份有限公司

62、IPO被否原因之一是，自2008年以來，發(fā)行人主營業(yè)務(wù)風(fēng)電設(shè)備鑄件年新訂單和產(chǎn)能利用率大幅下降，產(chǎn)能利用率從88%下降到54%；2009年9月國務(wù)院確定風(fēng)電設(shè)備為產(chǎn)能過剩產(chǎn)業(yè)，例2：安徽銅都閥門股份有限公司IPO未能審核通過，原因：公司所處行業(yè)市場競爭激烈，小口徑閥門毛利率呈下降趨勢，依靠大口徑閥門銷量不斷上升，彌補小口徑毛利率逐年下降的影響；報告期內(nèi)公司占比50%以上的產(chǎn)品銷往污水處理領(lǐng)域，污水處理工程所用大口徑、超大口徑閥門多

63、，而我國城鎮(zhèn)日污水處理能力自2009年以來增速明顯放緩；2011年營業(yè)收入增長2231萬元，應(yīng)收賬款原值增加2176萬元。上述事項對公司的持續(xù)盈利能力構(gòu)成重大不利影響。,了解行業(yè)狀況﹑法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,了解行業(yè)狀況﹑法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,IPO審計中需關(guān)注企業(yè)的持續(xù)盈利能力例：深圳市東方嘉盛供應(yīng)鏈股份有限公司IPO被否原因報告期內(nèi)，公司遠期外匯合約收益總額占當(dāng)期利潤總額的比例分別為：19.16%、

64、44.86%、44.22%和65.65%，該遠期外匯合約交易是以賺取收益為目的的投資行為，且受客觀因素影響，遠期外匯交易收益能否持續(xù)并保持穩(wěn)定具有重大不確定性；報告期內(nèi)，公司向前五大客戶提供服務(wù)而取得的備考收入占備考收入總額的比例分別為：70.76%、52.90%、73.12%、71.42%，且服務(wù)協(xié)議采用一年一簽的形式，未來能否持續(xù)穩(wěn)定獲得主要客戶的服務(wù)合同具有不確定性。,2012年7月31日,73,了解行業(yè)狀況﹑法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境

65、以及其他外部因素,IPO審計中需經(jīng)濟環(huán)境變動的不利影響例：成都吉銳觸摸技術(shù)股份有限公司公司出口業(yè)務(wù)收入占比大，對外依存度高。2008年至2010年及2011年1月至6月，出口銷售比例分別達到71.45%、84.00%、79.25%和81.76%。同時，報告期出口收入大部分來自歐洲市場。歐洲債務(wù)危機和匯率波動對公司持續(xù)盈利能力構(gòu)成重大不利影響。類似被否案例：公元太陽能股份有限公司，2011/11/28,2012年7月31日,7

66、4,2012年7月31日,75,了解與評估企業(yè)外部環(huán)境的思維框架（供參考）法律、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素宏觀因素：PESTEL模型政治（Political）經(jīng)濟（Economic）社會（Social）科技（Technology）環(huán)境（Environment）法律（Legal）行業(yè)狀況行業(yè)生命周期波特五力模型,了解行業(yè)狀況﹑法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,2012年7月31日,76,思維框架——五力模型,Michael

67、Porter,2012年7月31日,77,思維框架——五力模型,案例：戴爾公司所處個人電腦行業(yè)的分析潛在進入者的威脅：新生產(chǎn)個人電腦的零部件均可以輕易買到，行業(yè)幾乎不存在進入壁壘供應(yīng)商和購買者都處于強勢地位主要硬件和軟件分別由intel和微軟提供，處于壟斷地位不同品牌個人電腦之間的轉(zhuǎn)換成本低（絕大多數(shù)個人電腦都是用intel微處理器和微軟windows操作系統(tǒng)）購買者在1983-1993年間獲得強勢地位，不再高度重視品牌，對

68、價格非常敏感行業(yè)內(nèi)部競爭十分激烈許多電腦制造商生產(chǎn)實質(zhì)相同的產(chǎn)品。價格逐漸下降零部件成本在個人電腦硬件總成本比重超過60%，批量采購能夠降低采購成本。為擴大生產(chǎn)規(guī)模，降低采購成本，各個制造商激烈爭奪市場份額分銷渠道進入沒有障礙（網(wǎng)上銷售、計算機超市）分析結(jié)論實際和潛在競爭十分激烈預(yù)期：利潤率較低，獲利能力有限,2012年7月31日,78,思維框架——五力模型,案例：Dell公司,主要競爭對手的表現(xiàn) IBM個人電腦