關(guān)于商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題淺析畢業(yè)論文

1、<p><b>　　畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文）</b></p><p>　　題 目： 淺論管理者在管理中應(yīng)具有的素質(zhì)與能力 </p><p>　　專 業(yè)： 行 政 管 理 </p><p>　　姓 名：

2、 </p><p>　　指導(dǎo)教師： </p><p>　　院系站點(diǎn)： </p><p>　　長江大學(xué)繼續(xù)教育學(xué)院</p><p>　　2015年11月15日</p><p>　　商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題淺析&

3、lt;/p><p>　　作 者：</p><p>　　院 系：經(jīng)濟(jì)管理系</p><p>　　專 業(yè)：會 計(jì)</p><p><b>　　完成起止日期：</b></p><p>　　畢 業(yè) 論 文 任 務(wù) 書</p><

4、;p>　　班 級： 會 計(jì) 學(xué)生姓名： </p><p>　　指導(dǎo)教師： 準(zhǔn)考證號： </p><p>　　發(fā)題日期：2014 年 11 月 24 日 完成日期：2015年3月10日</p&g

5、t;<p>　　題 目：商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題淺析 </p><p>　　本論文的目的、意義 </p><p>　　隨著經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，商譽(yù)作為企業(yè)一項(xiàng)重要的無形資產(chǎn)，對企業(yè)的現(xiàn)實(shí)收益與未來發(fā)展均產(chǎn)生重要的影響，其在企業(yè)生存與發(fā)展中的地位與日

6、俱增。在全球經(jīng)濟(jì)一體化的今天，研究商譽(yù)會計(jì)有助于會計(jì)信息使用者特別是企業(yè)外部的會計(jì)信息使用者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，有助于企業(yè)充分利用資源，提高其在國際市場上的競爭能力。在經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展態(tài)勢下，商譽(yù)對企業(yè)及市場運(yùn)營的影響也將越來越廣泛和深遠(yuǎn)，以商譽(yù)這種特殊無形資產(chǎn)為核心的無形的資產(chǎn)在市場競爭中所起的作用將會大大超過有形資產(chǎn)，成為決定市場競爭成敗的關(guān)鍵因素。

7、 </p><p>　　2. 學(xué)生應(yīng)完成的任務(wù) </p><p>　?。?）開題報(bào)告：在老師的指導(dǎo)下，選定自己的論文題目，并且查閱相關(guān)的文獻(xiàn)資料；</p><p>　　（2）擬定提綱：在

8、老師的指導(dǎo)下按照要求完成論文提綱，為寫初稿做充分的準(zhǔn)備；</p><p>　　（3）撰寫初稿：把所查閱的相關(guān)資料進(jìn)行整理并分析，再根據(jù)所擬提綱完成初稿，并交給老師修改；</p><p>　?。?）修改初稿：根據(jù)老師的修改意見進(jìn)行修改調(diào)整，把錯(cuò)字病句及錯(cuò)誤的標(biāo)點(diǎn)符號進(jìn)行修改，為二稿打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)；

9、 </p><p>　?。?）定稿交稿：根據(jù)老師對二稿的修改意見，對二稿再次進(jìn)行修改，完成三稿，并交給老師。 </p><p>　　3. 參考資料

10、 </p><p>　　1、倪紅霞.對商譽(yù)會計(jì)處理的理論新探索.現(xiàn)代商業(yè).2011年第2期</p><p>　　2、強(qiáng)明隆，韓建清.淺論商譽(yù)會計(jì)處理存在的問題及對策.現(xiàn)代商業(yè).2011年第3期3、路翠麗.對現(xiàn)行商譽(yù)會計(jì)處理問題的思考[J].商業(yè)文化

11、，2011第2期4、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則.中華人民共和國財(cái)政部．經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2012年</p><p>　　5、常月琴.購買法下有關(guān)合并商譽(yù)處理的探討[J].會計(jì)師，2011第2期</p><p>　　6、李綺，向露云，郭潔.論新環(huán)境下自創(chuàng)商譽(yù)的確認(rèn)、計(jì)量與披露[J].中國管理信息化，2011第4期</p><p>　　7、李康.《論負(fù)商譽(yù)的客觀存在性》.國際商務(wù)財(cái)會

12、，2012年第6期</p><p><b>　　前 言</b></p><p>　　隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步,社會經(jīng)濟(jì)生活的復(fù)雜化,無形資產(chǎn)已成為企業(yè)重要的經(jīng)濟(jì)資源?，F(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營實(shí)踐表明,無形資產(chǎn)在企業(yè)經(jīng)營中正發(fā)揮著越來越大的作用,企業(yè)獲取的利潤不僅是依靠有形資產(chǎn)所創(chuàng)造的加工利潤或有形資產(chǎn)商品的貿(mào)易利潤,現(xiàn)代企業(yè)更日益依賴于知識形態(tài)存在的專利、商標(biāo)權(quán)、技術(shù)秘密以及多種因素

13、綜合形成的商譽(yù)等無形資產(chǎn)所創(chuàng)造的利潤。</p><p>　　商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題淺析</p><p><b>　　摘要：</b></p><p>　　經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展態(tài)勢下，商譽(yù)對企業(yè)及市場運(yùn)營的影響也將越來越廣泛和深遠(yuǎn)。在知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代，以商譽(yù)這種特殊無形資產(chǎn)為核心的無形的資產(chǎn)在市場競爭中所起的作用將會大大超過有形資產(chǎn)，成為決定市場競爭成敗的關(guān)鍵因

14、素。</p><p>　　關(guān)鍵詞： 商譽(yù) 自創(chuàng)商譽(yù) 商譽(yù)評估 負(fù)商譽(yù)</p><p><b>　　目 錄</b></p><p>　　1.引言...........................................................................................

15、.................................1</p><p>　　2.正文............................................................................................................................2</p><p>　　2.1商譽(yù)的概述...

16、..........................................................................................................2</p><p>　　2.1.1商譽(yù)的含義及特征.............................................................................

17、............2</p><p>　　2.1.2商譽(yù)的形成因素.............................................................................................2</p><p>　　2.1.3目前我國商譽(yù)會計(jì)的現(xiàn)狀.......................................

18、......................................3</p><p>　　2.2商譽(yù)會計(jì)在實(shí)務(wù)中存在的問題.............................................................................3</p><p>　　2.2.1對自創(chuàng)商譽(yù)不確認(rèn)具有不合理性......................

19、...........................................4</p><p>　　2.2.2商譽(yù)的計(jì)量方法不夠準(zhǔn)確.............................................................................5</p><p>　　2.2.3對負(fù)商譽(yù)存在的爭議......................

20、...........................................................5</p><p>　　2.2.4商譽(yù)的會計(jì)信息披露失真.............................................................................6</p><p>　　2.2.5商譽(yù)會計(jì)減值測試成本高....

21、.........................................................................6</p><p>　　2.3關(guān)于商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題原因剖析.........................................................................6</p><p>　　2.3.1對會計(jì)相

22、關(guān)原則、特性權(quán)衡取舍不當(dāng)...........................................................7</p><p>　　2.3.2對合并中出現(xiàn)“差額”的原因分析不夠全面.................................................8</p><p>　　2.3.3雨潤集團(tuán)負(fù)商譽(yù)的存在.............

23、....................................................................9</p><p>　　2.3.4會計(jì)受本身特點(diǎn)和制度的制約...................................................................10</p><p>　　2.3.5測試間隔時(shí)間短......

24、.....................................................................................14</p><p>　　2.4對商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題的改善建議.......................................................................14</p><p>

25、;　　2.4.1對自創(chuàng)商譽(yù)予以確認(rèn)...................................................................................14</p><p>　　2.4.2提高會計(jì)從業(yè)人員綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)...............................................................15</p>

26、<p>　　2.4.3合理確認(rèn)負(fù)商譽(yù)...........................................................................................16</p><p>　　2.4.4完善會計(jì)信息的披露..................................................................

27、.................16</p><p>　　2.4.5完善對商譽(yù)減值的處理...............................................................................17</p><p>　　2.4.5.1降低商譽(yù)會計(jì)減值測試的成本.......................................

28、........................18</p><p>　　2.4.5.2提高公允價(jià)值測評質(zhì)量...........................................................................18</p><p>　　2.4.5.3借鑒美國商譽(yù)會計(jì)減值測試的兩步法經(jīng)驗(yàn).............................

29、..............18</p><p>　　2.5對商譽(yù)會計(jì)的展望...............................................................................................18結(jié)束語 .....................................................................

30、...................................................20</p><p>　　致謝詞..........................................................................................................................21參考文獻(xiàn).............

31、.........................................................................................................22</p><p><b>　　1.引言</b></p><p>　　眾所周知，商譽(yù)是迄今為止會計(jì)領(lǐng)域中最富爭議性的論題之一。無論是其純理論研究，還是其實(shí)務(wù)操

32、作，均是如此。究其原因，恰恰在于其“無形”的特性:商譽(yù)是無形資產(chǎn)中最無形的、最不可辨認(rèn)的資產(chǎn)。它撲朔迷離的個(gè)性，給商譽(yù)理論的研究增添了一份說不清道不明的無奈。本文就商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量及負(fù)商譽(yù)等問題進(jìn)行了初步淺析，并提出了一些個(gè)人見解，供大家批評指正。</p><p><b>　　2.正文</b></p><p><b>　　2.1商譽(yù)的概述</b>

33、</p><p>　　商譽(yù)問題在現(xiàn)今的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中受到越來越多的關(guān)注,原因是由于商譽(yù)對于企業(yè)的影響以及意義越來越凸顯。下面我們一起來了解一下關(guān)于商譽(yù)的一些基本知識。</p><p>　　2.1.1商譽(yù)的含義及特征</p><p>　　商譽(yù)通常是指企業(yè)在同等條件下，能獲得高于正常投資報(bào)酬率所形成的價(jià)值。這是由于企業(yè)所處地理位置的優(yōu)勢，或由于經(jīng)營效率較高、歷史悠久、人員素

34、質(zhì)等多種原因，與同行企業(yè)相比較，可獲得超額收益。</p><p>　　一般來說，商譽(yù)具有以下特征：第一，商譽(yù)作為企業(yè)的一項(xiàng)特殊資產(chǎn)，商譽(yù)不能離開企業(yè)而單獨(dú)存在，不能與企業(yè)可確指的資產(chǎn)分開出售；第二，商譽(yù)是多項(xiàng)因素作用形成的結(jié)果，但形成商譽(yù)的個(gè)別因素，不能以任何方法單獨(dú)計(jì)價(jià)；第三，商譽(yù)本身不是一項(xiàng)單獨(dú)的、能產(chǎn)生收益的無形資產(chǎn)，而只是超過企業(yè)可確指的各單項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值之和的價(jià)值；第四，商譽(yù)是企業(yè)長期積累起來的一項(xiàng)價(jià)值。&

35、lt;/p><p>　　2.1.2商譽(yù)的形成因素</p><p>　　自創(chuàng)商譽(yù)的本質(zhì)特征是可以帶來超額利潤。利潤形成的因素從經(jīng)濟(jì)學(xué)上分析，可以分為兩大類：外部因素、內(nèi)部因素。</p><p><b>　　商譽(yù)的形成因素</b></p><p><b>　　表1</b></p><p&

36、gt;　　從廣義上講，商譽(yù)是企業(yè)受益高于同行業(yè)平均收益的能力，它幾乎包括全部的無形資產(chǎn)（也包括可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)），如優(yōu)越的地理位置、先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)等，但廣義的商譽(yù)不完全符合商譽(yù)的某些特征，即“有助于形成商譽(yù)的個(gè)別因素，不能用任何方法或公式進(jìn)行單獨(dú)的計(jì)價(jià)”。因?yàn)閮?yōu)越的地理位置可以通過租金或?qū)⒌仄こ鲑u而單獨(dú)計(jì)價(jià)，先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)也可以通過計(jì)量它的投入成本而從商譽(yù)中分離出來。狹義地說，商譽(yù)只是一部分未被確指的無形資產(chǎn)，它主要是指企業(yè)內(nèi)部的人力資

37、源和管理水平，良好的外部關(guān)系等，而這些因素是難以單獨(dú)計(jì)價(jià)的。因此，狹義的商譽(yù)比較符合商譽(yù)的性質(zhì)特征。</p><p>　　2.1.3目前我國商譽(yù)會計(jì)的現(xiàn)狀</p><p>　　就總體而言，我國目前尚未建立商譽(yù)會計(jì)體系，我國在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中，將商譽(yù)定義為企業(yè)獲取超額收益的能力。商譽(yù)按其來源不同，分為外購商譽(yù)和自創(chuàng)商譽(yù)兩種。對自創(chuàng)商譽(yù)沒有確認(rèn)，對于外購商譽(yù)，只是曾在《具體會計(jì)準(zhǔn)則-企業(yè)合并

38、（征求意見稿）》中規(guī)定：購買成本超過被購買企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值中股權(quán)份額時(shí)，其超出數(shù)額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。在不超過十年的期限內(nèi)采用直線法攤銷，并計(jì)入各期費(fèi)用。但是，在具體的企業(yè)合并實(shí)際操作匯中，外購商譽(yù)未從合并價(jià)差中分離出來，而是作為合并價(jià)差的一部分，隨同合并價(jià)差而進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。上述的我國現(xiàn)行商譽(yù)會計(jì)理論的基本內(nèi)容，存在著一些不合理的成份。在新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，有必要重建我國商譽(yù)會計(jì)理論。</p><p&

39、gt;　　2.2商譽(yù)會計(jì)在實(shí)務(wù)中存在的問題</p><p>　　企業(yè)商譽(yù)的價(jià)值已越來越受到經(jīng)營者和投資者的關(guān)注，對商譽(yù)會計(jì)的處理也越來越受到人們的重視。2006年我國新頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》從不同角度對商譽(yù)會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、減值測試和列示披露做了規(guī)范，但是商譽(yù)會計(jì)在實(shí)際執(zhí)行中仍存在一定的問題和局限性，影響了企業(yè)商譽(yù)會計(jì)的合理處理。 </p><p>　　2.2.1對自創(chuàng)商譽(yù)不確認(rèn)

40、缺乏合理性</p><p>　　自創(chuàng)商譽(yù)作為企業(yè)通過長期的投入、培養(yǎng)形成的能為企業(yè)帶來未來超額收益的無形資源，其客觀存在雖已得到廣泛認(rèn)可，但卻始終被排除在我國商譽(yù)體系之外。作為一項(xiàng)特殊的無形資源，自創(chuàng)商譽(yù)不同于一般的資產(chǎn)，不可按收付實(shí)現(xiàn)制的原則一歷史成本計(jì)價(jià)，也不同于合并商譽(yù)，可以通過合并成本與被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額得到確認(rèn)。由于其形成受到多方因素的影響且難以進(jìn)行確認(rèn)的計(jì)量，自創(chuàng)商譽(yù)一直得不到會計(jì)上

41、的確認(rèn)。然而，在無形資源對企業(yè)價(jià)值貢獻(xiàn)度日益增高的今天，不對自創(chuàng)商譽(yù)進(jìn)行會計(jì)上的確認(rèn)將會使會計(jì)信息嚴(yán)重失真。</p><p>　　一方面，在自創(chuàng)商譽(yù)形成后的授予期內(nèi)，企業(yè)只確認(rèn)了其帶來的收益，而未核算期帶來的成本，使得收益與支出不相匹配，違反了會計(jì)的配比原則，企業(yè)利潤因此可能會虛增，各期的損益不能被真實(shí)的反映。不確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)也可能導(dǎo)致會計(jì)信息的可比性減弱。一方面，同一企業(yè)在發(fā)生合并行為前后的會計(jì)信息缺乏可比性。因

42、為在合并前企業(yè)未對自創(chuàng)商譽(yù)予以確認(rèn)，而合并后通過合并取得的合并商譽(yù)在吸收和新設(shè)合并下卻往往被作為資產(chǎn)項(xiàng)列示在了企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中。</p><p>　　另一方面，不同企業(yè)同一會計(jì)期間會計(jì)信息的可比性也被削弱。有過合并行為的企業(yè)確認(rèn)合并商譽(yù)，而為發(fā)生過合并行為的企業(yè)不確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)，使得二者的會計(jì)信息缺乏橫向比較性。由此可看出，不對自創(chuàng)商譽(yù)予以確認(rèn)，雖然貫徹了收付實(shí)現(xiàn)制的原則卻違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。過分強(qiáng)調(diào)了會計(jì)信息

43、的可靠性原則卻違背了信息披露的慣例。并且，自創(chuàng)商譽(yù)作為會計(jì)信息使用者的重要決策信息，未對其進(jìn)行確認(rèn)和披露也違反了會計(jì)的重要性原則。例如，1998年美國飛利浦毛利斯公司付德克特公司收購價(jià)12.9億中，有90%是商譽(yù)，因此，根據(jù)重要性原則，自創(chuàng)商譽(yù)應(yīng)予以確認(rèn)。</p><p>　　事實(shí)上，商譽(yù)大多是以自創(chuàng)商譽(yù)的形式存在的，合并商譽(yù)也是由被合并企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)轉(zhuǎn)換而來的，是被合并企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)在特殊時(shí)點(diǎn)的特殊形式。只核算合

44、并商譽(yù)而忽略自創(chuàng)商譽(yù)是前后矛盾的。同時(shí)，確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)可為企業(yè)帶來的潛在好處也提高了對其確認(rèn)的必要性。確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)將提升企業(yè)對自創(chuàng)商譽(yù)價(jià)值的認(rèn)識和重視。</p><p>　　2.2.2商譽(yù)的計(jì)量方法不夠準(zhǔn)確</p><p>　　新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在企業(yè)合并時(shí)，購買企業(yè)的合并成本大于享有的被購買企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。但在企業(yè)合并的實(shí)例中，外購商譽(yù)與購買企業(yè)的合并成本大于享

45、有的被購買企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額也是存在區(qū)別的。雖然從理論上講，外購商譽(yù)的購買價(jià)等于購買企業(yè)的合并成本與享有的被購買企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，可是購買價(jià)往往受到市場供求關(guān)系、交易雙方談判技巧等因素的影響而偏離理論上確定的價(jià)格，這樣計(jì)算出來的外購商譽(yù)就必然包含了大量的非商譽(yù)因素。</p><p>　　2.2.3對于負(fù)商譽(yù)存在的爭議</p><p>　　近年來，對于企業(yè)并購過程中是否

46、產(chǎn)生了負(fù)商譽(yù)這一問題，學(xué)術(shù)界一直未能達(dá)成共識，從而成立會計(jì)學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者中最具爭議的話題之一。部分學(xué)者認(rèn)為負(fù)商譽(yù)不存在，其理由是：首先，負(fù)商譽(yù)在邏輯上不存在，即否定觀。因?yàn)槿绻麄€(gè)企業(yè)的價(jià)值小于各個(gè)資產(chǎn)價(jià)值的總和，原業(yè)主就會個(gè)別的出售其資產(chǎn)，而不是把企業(yè)作為整體來出售了，從而負(fù)商譽(yù)是不可能存在的。其次，商譽(yù)與資產(chǎn)的定義矛盾。該觀點(diǎn)認(rèn)為商譽(yù)的實(shí)質(zhì)是資產(chǎn)，負(fù)商譽(yù)就只能是負(fù)資產(chǎn)，而負(fù)資產(chǎn)與商譽(yù)是超額收益的定性不符，現(xiàn)實(shí)中也不會有負(fù)商譽(yù)存在，

47、即空概念觀。最后，負(fù)商譽(yù)不符合商譽(yù)的性質(zhì)。商譽(yù)的本質(zhì)是帶來超額收益的能力。確認(rèn)商譽(yù)都是肯定其是正確的、積極的、有利的屬性，根本不能出現(xiàn)負(fù)面的情況。因此，企業(yè)可能存在商譽(yù)，而不可能存在負(fù)商譽(yù)。</p><p>　　然而，另一部分學(xué)者認(rèn)為負(fù)商譽(yù)是存在的。從被購買方的角度看，當(dāng)預(yù)期企業(yè)的整體售價(jià)低于資產(chǎn)分拆出售的價(jià)格時(shí)，被購買方會尋求分拆出售資產(chǎn)。但有些企業(yè)的資產(chǎn)具有整體的不可分拆性，不可能分開出售；對于可以分開出售的

48、資產(chǎn)，由于尋求多家賣主，經(jīng)過多次談判，既增加了交易成本，又延長了全部資產(chǎn)出售的時(shí)間，所以將資產(chǎn)分開出售，很可能是資產(chǎn)的價(jià)值大大降低。第二，在被合并企業(yè)長期虧損，即將倒閉的情況下，企業(yè)的實(shí)際價(jià)值已經(jīng)低于其資產(chǎn)的公允價(jià)值，為了盡快將企業(yè)售出，避免更多的虧損，企業(yè)主可能將企業(yè)以低于公允價(jià)值的價(jià)格出售。第三，被并購企業(yè)存在一些未入賬的不利因素（隱性的負(fù)債或成本），例如，擁有大量的退休工人，肩負(fù)著數(shù)額龐大的退休費(fèi)支出。因此，并購企業(yè)在確定并購價(jià)格

49、時(shí)常常壓低并購價(jià)格，以彌補(bǔ)這部分未來的付出。</p><p>　　2.2.4商譽(yù)的會計(jì)信息披露失真</p><p>　　商譽(yù)作為企業(yè)特殊的無形資源和企業(yè)綜合能力的一種外在綜合體現(xiàn)，無疑是企業(yè)最為無形的資產(chǎn)，可是當(dāng)前商譽(yù)會計(jì)信息披露失真現(xiàn)象在我國存在普遍性和嚴(yán)重性，失真分兩種情況：一是會計(jì)失實(shí)，另一是會計(jì)造假。而后者占了很大比重，嚴(yán)重?cái)_亂了國民經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行，侵吞了國家財(cái)政收入，導(dǎo)致國有資產(chǎn)的

50、流失，在微觀上弱化了企業(yè)管理，其危害很大。</p><p>　　2.2.5商譽(yù)會計(jì)減值測試成本高</p><p>　　商譽(yù)在企業(yè)合并過程中形成，會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定每年至少進(jìn)行一次減值測試。由于商譽(yù)的計(jì)量難度較大，每年對合并商譽(yù)進(jìn)行減值測試，增大了企業(yè)負(fù)擔(dān)。年度測試不符合成本效益原則。商譽(yù)不屬于實(shí)物交易，對商譽(yù)進(jìn)行減值測試需要對其當(dāng)前價(jià)值進(jìn)行評估，而我國在對商譽(yù)價(jià)值的評估方面缺少技術(shù)及經(jīng)驗(yàn)的支持，

51、綜上所述，每年進(jìn)行一次減值測試比較困難，同時(shí)提高了成本。</p><p>　　2.3關(guān)于商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題原因剖析</p><p>　　如何進(jìn)行問題原因分析我們先要收集資料。分析問題產(chǎn)生的邏輯關(guān)系或因果關(guān)系。再找出解決問題的答案。然后再優(yōu)選答案，現(xiàn)在我們來分析一下原因。</p><p>　　2.3.1對會計(jì)相關(guān)原則、特性權(quán)衡取舍不當(dāng)</p><p&

52、gt;　　現(xiàn)行慣例是不確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)的，其主要原因是：確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)不符合對會計(jì)信息可靠性的要求及穩(wěn)健性原則的要求。但我認(rèn)為，我們對此應(yīng)作剖析。</p><p>　　其一，會計(jì)信息可靠性與相關(guān)性的權(quán)衡。相關(guān)性是指信息能夠幫助使用者對過去、現(xiàn)在和將來事件的結(jié)果做出預(yù)測。相關(guān)性的核心在于，會計(jì)信息必須與會計(jì)信息使用者的決策要求相協(xié)調(diào)?？煽啃院拖嚓P(guān)性，都是會計(jì)信息的基本質(zhì)量特征。會計(jì)信息同時(shí)具有可靠性和相關(guān)性，才能夠?qū)?jīng)濟(jì)

53、決策有用，但是由于可靠性與相關(guān)性之間存在著一種此消彼長的聯(lián)動關(guān)系，致使我們無法同時(shí)保證最可靠的會計(jì)信息也是與經(jīng)濟(jì)決策最相關(guān)的。傳統(tǒng)會計(jì)在可靠性和相關(guān)性之間權(quán)衡時(shí)，往往偏重于可靠性。其實(shí)計(jì)量的可靠性也是相對的概念，即使有些有形資產(chǎn)的初始計(jì)量是可靠的，是遵循歷史成本基礎(chǔ)的，如存貨及固定資產(chǎn)，可是隨后的計(jì)量，就受存貨流動假設(shè)、通脹和采用不同折舊方法的影響而變得不那么可靠了，但是人們并不懷疑存貨和固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的可靠性?？梢?，會計(jì)中存在一些傳

54、統(tǒng)偏見，這應(yīng)當(dāng)逐步得到改變。何況，自創(chuàng)商譽(yù)作為企業(yè)內(nèi)部形成的無形財(cái)富，使企業(yè)未來能夠獲得超額盈利，將這一資產(chǎn)入賬，才能全面地、真實(shí)地、可靠地反映企業(yè)的會計(jì)信息，這本來就是可靠性的體現(xiàn)。所以應(yīng)當(dāng)將自創(chuàng)商譽(yù)如實(shí)反映，這樣可以使相關(guān)性與可靠性達(dá)到平衡，可以最佳地滿足決策者的需要。</p><p>　　其二，適度運(yùn)用穩(wěn)健性原則。按照穩(wěn)健性原則，如果將自創(chuàng)商譽(yù)作為一項(xiàng)資產(chǎn)予以確認(rèn)，會引起會計(jì)信息使用者對企業(yè)前景盲目樂觀，極

55、不穩(wěn)健，因而許多會計(jì)學(xué)家反對確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)。但是只有適度應(yīng)用穩(wěn)健性原則，才能為會計(jì)信息使用者提供符合質(zhì)量的會計(jì)信息。高質(zhì)量的會計(jì)信息體現(xiàn)在對決策的有用性上，而決策的有用性又是由相關(guān)性、可靠性、明晰性、重要性、可比性、一致性等質(zhì)量特征構(gòu)成。在上述質(zhì)量特征中，相關(guān)性和可靠性是最重要的。穩(wěn)健性原則的運(yùn)用應(yīng)以不損害會計(jì)信息的質(zhì)量為前提。通常恰當(dāng)運(yùn)用穩(wěn)健性原則，可以防止會計(jì)信息使用者對企業(yè)前景的過分樂觀估計(jì)，減少決策風(fēng)險(xiǎn)。相反，濫用這一原則，又會損

56、害會計(jì)信息質(zhì)量，削弱會計(jì)信息的作用。</p><p>　　2.3.2對合并中出現(xiàn)“差額”的原因分析不夠全面</p><p>　　在企業(yè)合并出現(xiàn)交易價(jià)與賬面凈資產(chǎn)的“差額”原因是多方面的。第一個(gè)原因是，在企業(yè)會計(jì)賬表之外確實(shí)存在大量的可確指的無形資產(chǎn)。</p><p>　　典型的案例是美國大煙草商菲利普.摩里斯公司以129億美元兼并了克拉夫特食品公司。此價(jià)格是該食品公

57、司全部有形資產(chǎn)的四倍。它包括“克拉夫特”牌奶酪、“布萊爾斯”牌冰激凌的商標(biāo)權(quán)和“奇妙攪拌”的配方。這個(gè)案例清楚說明克拉夫特食品公司兼并案高出賬面有形資產(chǎn)四倍的差額是商標(biāo)權(quán)和配方，這些是可確指的無形資產(chǎn)的價(jià)格，而不是“商譽(yù)”的價(jià)格。</p><p>　　又如，輝瑞公司兼并法瑪西亞公司案。輝瑞公司是一家擁有160多年歷史的以研發(fā)為基礎(chǔ)的跨國生物制藥公司。而法瑪西亞公司則是由合并而成的。1995年，由瑞典的法瑪西亞和美

58、國的普強(qiáng)藥廠合并為法瑪西亞普強(qiáng)公司；2000年4月3日，法瑪西亞普強(qiáng)公司再同孟都山公司合并，形成世界最大的醫(yī)藥公司之一的法瑪西亞公司。2002年7月，美國輝瑞公司以600億美元的價(jià)格收發(fā)法瑪西亞公司，這一收購使輝瑞公司成為年收入超過480億美元的業(yè)界巨頭。這筆600億美元的并購，高出企業(yè)賬面資產(chǎn)的差額是多少，少見披露。但這個(gè)差額不是“商譽(yù)”的價(jià)值是無疑的了，美國輝瑞公司的真實(shí)意圖是取得關(guān)節(jié)炎藥物Celebrex的完全所有權(quán)。</p

59、><p>　　第二個(gè)原因是，對被兼并企業(yè)遠(yuǎn)景的發(fā)展，對預(yù)期盈利的較高預(yù)測，而出現(xiàn)了高于賬面凈資產(chǎn)的差額。特別是在全球網(wǎng)絡(luò)受人追捧時(shí)，一些網(wǎng)絡(luò)公司，被兼并高出賬面凈資產(chǎn)幾十倍、幾百倍，甚至更高。</p><p>　　第三個(gè)原因是被兼并企業(yè)有大量的帳外有形資產(chǎn)存在。如中國相當(dāng)一部分國有企業(yè)的土地使用權(quán)，沒有在會計(jì)賬表中反映。還有為促進(jìn)企業(yè)科技進(jìn)步，購入的一些儀器、計(jì)算機(jī)設(shè)備及軟件都記入了“管理費(fèi)用

60、”而沒有記入“資產(chǎn)”形成了大量的帳外有形資產(chǎn)。所以出現(xiàn)交易價(jià)高出賬面價(jià)的差額，是帳外有形資產(chǎn)的價(jià)格，而不是商譽(yù)。從上述分析，可以清楚地看出把交易價(jià)與賬面價(jià)差額簡單歸結(jié)為“商譽(yù)”，不僅在理論上出現(xiàn)錯(cuò)誤，而且還會在實(shí)踐中出現(xiàn)無形資產(chǎn)和有形資產(chǎn)的損失和流失。</p><p>　　2.3.3雨潤集團(tuán)負(fù)商譽(yù)的存在</p><p>　　雨潤集團(tuán)是一家集食品、房地產(chǎn)、旅游、商貿(mào)和物流等產(chǎn)業(yè)于一體的中國5

61、00強(qiáng)企業(yè)，總部位于南京市，下屬子公司近百家，分別設(shè)立于江蘇、安徽、北京、上海等全國28個(gè)省、直轄區(qū)和自治區(qū)。2007年，在中國500強(qiáng)中排名165名，中國肉食加工業(yè)第1位、中國民營企業(yè)500強(qiáng)中排名第5位、中國制造企業(yè)500強(qiáng)第53位，連續(xù)多年被評為“全國食品行業(yè)質(zhì)量效益型企業(yè)”。</p><p><b>　　雨潤食品國企收購史</b></p><p><b&

62、gt;　　表2</b></p><p>　　從圖表2.2可以看出，雨潤收購的與本行于有關(guān)的公司都是地方性質(zhì)的國有企業(yè)，收購的投資成本與所獲得利潤相差非常的巨大。例如，2009年，雨潤收購河南騰爾牧業(yè)公司，那一次雨潤僅僅只花了1.1萬港元的價(jià)格收購了騰爾牧業(yè)，給雨潤集團(tuán)貢獻(xiàn)了1.19億港元的負(fù)商譽(yù)，所謂“負(fù)商譽(yù)”的釋義，雨潤食品在其財(cái)報(bào)中有解釋，“商譽(yù)（負(fù)商譽(yù)）于收購附屬公司及聯(lián)營公司時(shí)產(chǎn)生，是收購成本

63、‘超出’被收購資產(chǎn)公允價(jià)值的部分……收購成本低于被收購資產(chǎn)的公允價(jià)值，在雨潤食品當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，差額部分將被‘即時(shí)確認(rèn)’為凈利潤，此之謂‘負(fù)商譽(yù)’”。那么久等于是雨潤花了1.1萬港元換的價(jià)格把公司的凈利潤人為的虛高了1.19億元的港幣。</p><p>　　依據(jù)雨潤食品招股說明書的披露，在上市的前一年（2004年），其以合計(jì)代價(jià)1720萬元收購了哈爾濱肉聯(lián)廠、開封肉聯(lián)廠、廣元川北食品加工廠等三家地方國企，三者以

64、市場公允價(jià)值評估作價(jià)4049萬元，但雨潤支付的收購成本僅為1720萬元，其間2329萬元的差額，被確認(rèn)為雨潤因收購產(chǎn)生的“負(fù)商譽(yù)”，一次性計(jì)入當(dāng)年損益（凈利潤）。2004年全年，雨潤食品的凈利潤為人民幣1.6億元，“負(fù)商譽(yù)”占比13.8%。</p><p>　　講到雨潤集團(tuán)負(fù)商譽(yù)的存在，就不得不說雨潤集團(tuán)利潤的另一特色了：政府補(bǔ)貼收入，因?yàn)閺膱D表2.2中可以看出，雨潤收購的都是地方性的國有企業(yè)，通過收購地方國企進(jìn)

65、行擴(kuò)張的模式，不僅給雨潤食品帶來了巨大的“負(fù)商譽(yù)”收益，地方政府為了吸引雨潤食品的收購，還給予其各種財(cái)政補(bǔ)貼。可以這么說，收購地方性的國有企業(yè)有可能會產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)，但是是一定會有政府補(bǔ)貼的產(chǎn)生，相比較在財(cái)務(wù)報(bào)表上體現(xiàn)的“負(fù)商譽(yù)”數(shù)值，真金白銀、數(shù)額更大的政府補(bǔ)貼，對雨潤食品來說更為實(shí)在。</p><p>　　隨著資本市場的發(fā)展和金融工具的創(chuàng)新，企業(yè)并購的方式也將更加的豐富，同時(shí)并購帶來的問題也更加的復(fù)雜，合并產(chǎn)生的

66、負(fù)商譽(yù)就是一個(gè)頗具爭議性的問題，國內(nèi)外對于負(fù)商譽(yù)的存在性、本質(zhì)、產(chǎn)生原因以及處理的方法觀點(diǎn)繁多，對其的研究還尚處于發(fā)展階段，在會計(jì)理論和會計(jì)實(shí)務(wù)的處理上還不成熟。但是由于交易成本、資金周轉(zhuǎn)。政府干預(yù)等因素影響，負(fù)商譽(yù)客觀存在，其實(shí)質(zhì)是投資折價(jià)。</p><p>　　2.3.4會計(jì)受本身特點(diǎn)和制度的制約</p><p>　　會計(jì)信息即使以合法真實(shí)的原始憑證。并且也依據(jù)合法的會計(jì)處理，也同樣會

67、產(chǎn)生會計(jì)信息失真，因?yàn)闀?jì)受本身特點(diǎn)和制度制約，在會計(jì)政策、規(guī)范和制度上存在一定的可選擇性及缺陷，難以做到提供完會真實(shí)的信息：并且在實(shí)務(wù)工作中；會計(jì)處理更多地依賴會計(jì)人員的職業(yè)判斷，為了不同的目的，在會計(jì)制度允許的范圍內(nèi)，會選擇不同的會計(jì)政策和方法，從而造成會計(jì)信息的失真。</p><p>　　想必大家都還記得雷曼兄弟公司會計(jì)造假事件吧。2008年9月，美國四大銀行之一的雷曼兄弟銀行正式宣布破產(chǎn)。而它所帶來的影響

68、不僅僅是給美國本土的金融業(yè)帶來了沉重打擊，更有人評論說是它的破產(chǎn)直接引爆了世界性的金融危機(jī)，導(dǎo)致市場的恐慌心理蔓延，銀行信貸活動幾乎停滯。在它破產(chǎn)后不久，陸續(xù)有會計(jì)事務(wù)所對它的經(jīng)營和資產(chǎn)活動進(jìn)行調(diào)查。而在這些調(diào)查中，業(yè)界人士披露了一個(gè)令人震驚的事實(shí)，它的存在是雷曼兄弟為了掩蓋公司經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，粉飾資產(chǎn)負(fù)債表低于實(shí)際情況的結(jié)果。這種行為被人稱作是一種“玩不起的會計(jì)騙術(shù)”。它就是在歐美西方國家存在已久的“回購105”（Repo105）。<

69、/p><p>　　簡單來說，“Repo105”是一種基于基本的回顧協(xié)議，將公司的短期借款作為一種資產(chǎn)抵押給借款方，從而獲得等值或一定的現(xiàn)金作為交換。這種會計(jì)手法最早源于英國的會計(jì)師事務(wù)所。正常的Repo是很多銀行用來在短期內(nèi)，如一天或幾天內(nèi)就用資產(chǎn)換取現(xiàn)金流動性維持運(yùn)營的工具，成為回購協(xié)議Repo。具體做法是銀行把資產(chǎn)暫時(shí)“賣”給對方，然后協(xié)議規(guī)定短時(shí)間內(nèi)再由銀行買回該資產(chǎn)。會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)資產(chǎn)相當(dāng)于98%-102%

70、的現(xiàn)金時(shí)，該交易是為貸款。也就是說，如果銀行作為發(fā)行商，將債券作為資產(chǎn)抵押給對方換取現(xiàn)金，而資產(chǎn)相當(dāng)于現(xiàn)金的98%-102%時(shí)，相當(dāng)于變相的貸款，資產(chǎn)和負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表上都相應(yīng)的增加，而在短期內(nèi)便會用現(xiàn)金購回資產(chǎn)，這是符合《美國財(cái)務(wù)報(bào)告會計(jì)轉(zhuǎn)賬第140號--金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和服務(wù)及負(fù)債清償》（以下簡稱“SFAS 140”）通常情況下，資產(chǎn)都是相當(dāng)于現(xiàn)金的102%，這多出來的2%就相當(dāng)于貸款利息。Repo的方式可以用更少的利息換取等量的現(xiàn)金流

71、，將資產(chǎn)出售給其他機(jī)構(gòu)，并約定在短期內(nèi)以較高價(jià)格購回，通常是隔夜拆借。本質(zhì)上這種交易模式是以資產(chǎn)為抵押的短期貸款，由于期限很短，因此抵押品貶值的風(fēng)險(xiǎn)微乎其微，</p><p>　　正常的Repo第一步： 正常的Repo第一步對資產(chǎn)負(fù)債表的影響：</p><p>　　資產(chǎn)負(fù)債表 Repo操作資產(chǎn)負(fù)債表</p><p>

72、　　由于資產(chǎn)相當(dāng)于98%-102%的現(xiàn)金，被視為貸款</p><p>　　第一步：用資產(chǎn)抵押現(xiàn)金，資產(chǎn)與負(fù)債同時(shí)增加</p><p><b>　　圖1</b></p><p>　　正常的Repo第二步： 正常的Repo第二步對資產(chǎn)負(fù)債表的影響：</p><p>　　Repo第二步后資產(chǎn)負(fù)債表

73、 Reppo操作后資產(chǎn)負(fù)債表</p><p>　　由于資產(chǎn)相當(dāng)于98%-102%的現(xiàn)金，被視為歸還貸款</p><p>　　第二步：當(dāng)銀行買回資產(chǎn)時(shí)，一切恢復(fù)到原來狀況</p><p><b>　　圖2</b></p><p>　　而雷曼恰巧鉆了“SFAS 140”的空子，會計(jì)事務(wù)中規(guī)定，當(dāng)資產(chǎn)為現(xiàn)金的98%-102%

74、時(shí)，視為貸款，而當(dāng)超過102%時(shí)，視為銷售，雷曼選擇的比例是105%和108%，也就是說，在記錄這筆業(yè)務(wù)的時(shí)候，是作為銷售的，而不是貸款，即增加的只有現(xiàn)金，而沒有負(fù)債。過了外部審計(jì)之后，雷曼再以更高的價(jià)格買回資產(chǎn)。具體操作流程簡易圖如下：</p><p>　　Repo 105 第一步： Repo 105對資產(chǎn)負(fù)債表操縱：</p><p>　　資產(chǎn)負(fù)債

75、表 償還負(fù)債后資產(chǎn)負(fù)債</p><p>　　由于資產(chǎn)超過102%的現(xiàn)金，被視為資產(chǎn)銷售</p><p>　　第一步：采取形式上的合法方式將資產(chǎn)“銷售”，粉飾負(fù)債</p><p><b>　　圖3</b></p><p>　　Repo 105第二步： Repo 105對資產(chǎn)

76、負(fù)債表的操縱：</p><p>　　資產(chǎn)負(fù)債表恢復(fù)原狀 操縱后資產(chǎn)負(fù)債表</p><p>　　由于資產(chǎn)超過102%的現(xiàn)金，被視為資產(chǎn)購回</p><p><b>　　第二步：購回資產(chǎn)</b></p><p><b>　　圖4</b></p><p>　　簡單來說，“

77、Repo105”是一種基于基本的回顧協(xié)議，將公司的短期借款作為一種資產(chǎn)抵押給借款方，從而獲得等值或一定的現(xiàn)金作為交換。這種會計(jì)手法最早源于英國的會計(jì)師事務(wù)所。</p><p>　　正常的回購交易在資產(chǎn)負(fù)債表中相當(dāng)于貸款，體現(xiàn)為資產(chǎn)增加、負(fù)債也增加。但雷曼通常趕在每季度財(cái)務(wù)報(bào)期末利用會計(jì)手段使回購交易在資產(chǎn)負(fù)債表上記為銷售，從而將資產(chǎn)從賬面上移出。同時(shí)用得到的現(xiàn)金支付其他的債務(wù)，使得資產(chǎn)和負(fù)債同時(shí)減少。這種臨時(shí)表外

78、交易使雷曼的債務(wù)水平看起來低于實(shí)際情況。而當(dāng)外部審計(jì)結(jié)束后，又將原資產(chǎn)買回，是債務(wù)達(dá)到和之前同等或更高的水平。周而復(fù)始，造成惡性循環(huán)。</p><p>　　然而，雷曼的獨(dú)家操縱可以達(dá)到這樣一個(gè)局面嗎？答案是否定的，可以說從審查到監(jiān)督，諸多方面都出現(xiàn)了漏洞，或是故意同謀，或是不知情，總之，諸多“推手”共同釀成了大錯(cuò)。其中，會計(jì)機(jī)構(gòu)“安永”有著不可推卸的責(zé)任，實(shí)施Repo 105簡直不可思議，安永竟然認(rèn)可了這一交易。

79、安永未能及時(shí)提醒董事會注意，任由這種狀態(tài)發(fā)展下去。安永的會計(jì)機(jī)構(gòu)問題引起了許多專家再次呼吁會計(jì)機(jī)構(gòu)改革，“只要會計(jì)機(jī)構(gòu)仍有其所審計(jì)的公司支付酬勞，就難免受制為公司粉飾門面?！?lt;/p><p>　　2.3.5.測試間隔時(shí)間短</p><p>　　商譽(yù)是在企業(yè)長期生產(chǎn)經(jīng)營過程中逐漸積累起來的，它囊括了企業(yè)各種優(yōu)秀的資源，如商標(biāo)、經(jīng)營方針、生產(chǎn)流程等，在沒有特殊事件發(fā)生的情況下，作為企業(yè)的一項(xiàng)長

80、期資產(chǎn)，商譽(yù)發(fā)生減值的幾率很小，所以沒必要每年進(jìn)行一次減值測試。</p><p>　　2.4對商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題的改善建議</p><p>　　企業(yè)商譽(yù)的價(jià)值已越來越受到經(jīng)營者和投資者的關(guān)注，對商譽(yù)會計(jì)的處理也越來越受到人們的重視。2006年我國新頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》從不同角度對商譽(yù)會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、減值測試和列示披露做了規(guī)范，隨著財(cái)務(wù)會計(jì)理論的發(fā)展，對商譽(yù)研究的深入，客觀條件的具備，商譽(yù)

81、會計(jì)問題定會得到妥善的解決。</p><p>　　2.4.1對自創(chuàng)商譽(yù)予以確認(rèn)</p><p>　　自創(chuàng)商譽(yù)作為合并商譽(yù)的來源，隨著其對企業(yè)價(jià)值的貢獻(xiàn)程度日益提高，對其予以確認(rèn)意義重大。不同于一般資產(chǎn)，自創(chuàng)商譽(yù)由于成本難以辨認(rèn)不可采用歷史成本計(jì)價(jià)。不同于合并商譽(yù)，自創(chuàng)商譽(yù)的形成也不需要以企業(yè)的合并行為為前提，不產(chǎn)生實(shí)際的合并成本，所以其價(jià)值也不能通過合并成本與被合并企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

82、的差額來確定。</p><p>　　但其確認(rèn)卻可沿用合并商譽(yù)價(jià)值確認(rèn)的思路，即通過目標(biāo)企業(yè)的市場價(jià)值與其可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額來確認(rèn)，也就是不少學(xué)者提出的相對市價(jià)法。自創(chuàng)商譽(yù)的價(jià)值可被確認(rèn)為本企業(yè)同行業(yè)類似企業(yè)的市場價(jià)值與目標(biāo)企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。該方法雖受我國產(chǎn)權(quán)交易市場尚不完善，公允價(jià)值預(yù)算困難等因素的影響，其測算的結(jié)果可能存在較大的誤差，但較之于其他方法，該方法是最為簡單、可行。</p&

83、gt;<p>　　同時(shí)，對自創(chuàng)商譽(yù)采用相對市價(jià)法進(jìn)行評估的工作應(yīng)由獨(dú)立于企業(yè)的專門的、專業(yè)的評估機(jī)構(gòu)進(jìn)行，以確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)價(jià)值的公允性，防止企業(yè)通過操控自創(chuàng)商譽(yù)價(jià)值粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。自創(chuàng)商譽(yù)在確認(rèn)后應(yīng)仿照購買法下合并商譽(yù)的記賬方法，設(shè)立“自創(chuàng)商譽(yù)”科目作為資產(chǎn)列示于企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中。</p><p>　　由于自創(chuàng)商譽(yù)與合并商譽(yù)的同質(zhì)性，自創(chuàng)商譽(yù)在后續(xù)計(jì)量中也可采用減值測試的方式，每年定期進(jìn)行減值測試，確

84、認(rèn)減值損失。自創(chuàng)商譽(yù)的披露應(yīng)采用表內(nèi)披露與表外披露相結(jié)合的方式。表內(nèi)，自創(chuàng)；商譽(yù)被作為資產(chǎn)列示；表外，應(yīng)對自創(chuàng)商譽(yù)的形成原因、內(nèi)涵、外延進(jìn)行詳細(xì)披露。</p><p>　　2.4.2提高會計(jì)人員綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)</p><p>　　加強(qiáng)商譽(yù)會計(jì)理論研究,完善商譽(yù)會計(jì)理論體系。加強(qiáng)商譽(yù)會計(jì)理論研究，制定專門的商譽(yù)準(zhǔn)則，系統(tǒng)規(guī)范商譽(yù)的概念、性質(zhì)、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量、減值計(jì)提方法及信息披露方式等，以更好

85、的指導(dǎo)會計(jì)實(shí)務(wù)。完善商譽(yù)會計(jì)理論體系，就應(yīng)把自創(chuàng)商譽(yù)納入系統(tǒng)，使商譽(yù)能更好地確認(rèn)、計(jì)量、披露,使商譽(yù)會計(jì)信息更加真實(shí)合理。解決自創(chuàng)商譽(yù)問題，最為關(guān)鍵的是找到確實(shí)可行的確認(rèn)與計(jì)量自創(chuàng)商譽(yù)的方法。</p><p>　　新的商譽(yù)相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則，對于我國會計(jì)從業(yè)人員提出了更高的要求。會計(jì)人員不僅要熟悉會計(jì)記賬業(yè)務(wù)，而且還應(yīng)具備相關(guān)經(jīng)濟(jì)法律、稅收政策、財(cái)務(wù)管理等知識，只有將這些相關(guān)學(xué)科知識融會貫通，才能在實(shí)際工作中游刃有余。

86、要加強(qiáng)會計(jì)執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)素養(yǎng)教育，加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，幫助會計(jì)人員熟悉和掌握新的會計(jì)處理方法和程序，提高其對交易和事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量做出復(fù)雜判斷處理的能力。執(zhí)業(yè)人員應(yīng)本著認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度，對商譽(yù)進(jìn)行真實(shí)合理的計(jì)量，應(yīng)向相關(guān)企業(yè)取得充分確鑿的證據(jù)，并盡可能科學(xué)評估其對相關(guān)企業(yè)的影響程度；對商譽(yù)計(jì)量的過程始終保持高度的警惕性和職業(yè)敏感性，從而增強(qiáng)商譽(yù)計(jì)量的準(zhǔn)確性。</p><p>　　2.4.3合理確認(rèn)負(fù)商譽(yù)</p>

87、;<p>　　國際上對負(fù)商譽(yù)的處理也是不同的,法國:全部列作遞延收益,并在規(guī)定的期限內(nèi)分?jǐn)傆?jì)入各期收益;美國和加拿大:按比例沖減購入企業(yè)可辨認(rèn)的長期非貨幣性資產(chǎn),但遞延所得稅資產(chǎn),通過銷售被處置的資產(chǎn)以及養(yǎng)老金有關(guān)的資產(chǎn)除外;英聯(lián)邦國家及中國香港:認(rèn)為資本公積,也就是在合并企業(yè)的日財(cái)務(wù)報(bào)表中記為權(quán)益的增加,全部計(jì)入“資本公積”。這三種方法有優(yōu)點(diǎn)也有缺點(diǎn),但對于我國的負(fù)商譽(yù)的處理也是一種參考。我們應(yīng)該分析負(fù)商譽(yù)產(chǎn)生的原因,根

88、據(jù)其具體情況進(jìn)行相應(yīng)的會計(jì)處理。 </p><p>　　在我國，因?yàn)榍闆r比較特殊，應(yīng)結(jié)合我國具體的情況，考慮一個(gè)比較適合我國的對于負(fù)商譽(yù)的處理方法。在目前的并購實(shí)際中，我國大部分被并購企業(yè)是國有企業(yè)，存在大量冗員和退休人員，他們以后的工作安置費(fèi)用或退休工資，福利等都將由并購企業(yè)承擔(dān)。我國為照顧并購企業(yè)，常常將并購企業(yè)以大大低于凈資產(chǎn)的公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓給并購企業(yè)，形成很高的負(fù)商譽(yù)。但是這些企業(yè)怎么來處理這些負(fù)商譽(yù)，是計(jì)

89、入哪個(gè)會計(jì)科目，是直接計(jì)入當(dāng)期損益，還是作為遞延收益來確認(rèn)，這在我國現(xiàn)行的會計(jì)準(zhǔn)則中還沒有明確的規(guī)定，因?yàn)樾聹?zhǔn)則中主要確認(rèn)的是“正商譽(yù)”，不包括“負(fù)商譽(yù)”，所以這就需要大量的會計(jì)學(xué)者的研究，以想出一個(gè)比較貼合我國的負(fù)商譽(yù)的處理方法，來不斷改善我們的會計(jì)準(zhǔn)則，給會計(jì)處理工作一個(gè)指導(dǎo)。</p><p>　　2.4.4完善會計(jì)信息的披露</p><p>　　完善商譽(yù)會計(jì)信息披露制度，并加強(qiáng)外部監(jiān)

90、管。第一，應(yīng)當(dāng)完善商譽(yù)會計(jì)信息披露事務(wù)管理制度。如規(guī)定在估計(jì)與判斷過程中的一些標(biāo)準(zhǔn)，明確規(guī)定上市公司應(yīng)披露的商譽(yù)會計(jì)信息，確定披露標(biāo)準(zhǔn)等。從而盡量避免商譽(yù)會計(jì)信息失實(shí)與會計(jì)造假，提高商譽(yù)會計(jì)信息披露的真實(shí)性。第二，加強(qiáng)商譽(yù)會計(jì)信息披露的外部監(jiān)管力度。會計(jì)信息披露的合理性與真實(shí)性，很大程度上取決于外部的監(jiān)管力度,包括政府監(jiān)管、會計(jì)師事務(wù)所監(jiān)管。這就要求這些部門要加強(qiáng)協(xié)調(diào)和溝通，盡量統(tǒng)一會計(jì)檢查和處罰的標(biāo)準(zhǔn)，加強(qiáng)協(xié)調(diào)和溝通，盡量實(shí)現(xiàn)信息的共

91、享，以期實(shí)現(xiàn)監(jiān)管效果的最大化和監(jiān)管成本的最小化。 </p><p>　　會計(jì)造假案件的頻發(fā)從很大程度上說是由于會計(jì)制度的不完善造成的。作為一種制度，會計(jì)制度應(yīng)該是一個(gè)多重的、多層次的社會博弈的結(jié)果。理想的會計(jì)制度要能充分兼顧各方利益，成為博弈雙方自愿執(zhí)行的有約束力的社會契約，任何人若想通過違反制度來得到好處，必將得不償失。而我國會計(jì)制度的制定無論是從時(shí)間上還是空間上都缺乏一個(gè)充分博弈的過程。而且，隨著我

92、國經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，新的交易和事項(xiàng)不斷涌現(xiàn)，新舊經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型和新舊會計(jì)制度的交替，客觀上會為會計(jì)舞弊提供了空間。</p><p>　　其次，就是健全和完善法律制度，同時(shí)提高審計(jì)和監(jiān)察力度。試想，如果我國對于企業(yè)的賬目等進(jìn)行了嚴(yán)格的監(jiān)督和審查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)會計(jì)漏洞和出現(xiàn)的問題可能就不會造成后續(xù)更多嚴(yán)重的危害了。強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，發(fā)揮企業(yè)監(jiān)事會的監(jiān)督作用，只有讓監(jiān)事會責(zé)、權(quán)、利獨(dú)立，才能真正發(fā)揮監(jiān)督企業(yè)會計(jì)系統(tǒng)內(nèi)給對

93、外提供和披露準(zhǔn)確的會計(jì)信息的作用。其次，通過完善注冊會計(jì)師審計(jì)制度、加強(qiáng)國家行政干預(yù)這兩種方法來強(qiáng)化企業(yè)外部監(jiān)督機(jī)制。</p><p>　　強(qiáng)化和提高企業(yè)會計(jì)人員整體素質(zhì)和職業(yè)道德水平。通過多種渠道，運(yùn)用多種手段推動會計(jì)職業(yè)道德建設(shè)，特備是加強(qiáng)對會計(jì)人員的誠信教育，使每個(gè)會計(jì)人員都能擔(dān)當(dāng)起會計(jì)核算和會計(jì)監(jiān)督一體的職責(zé)，堅(jiān)持原則，忠于職守，秉公辦事。</p><p>　　最后，就是在公司內(nèi)部

94、要加強(qiáng)企業(yè)的監(jiān)管和控制，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并解決企業(yè)中存在的財(cái)務(wù)問題和財(cái)務(wù)危機(jī)。企業(yè)管理制度更加透明化和公開化，加強(qiáng)企業(yè)信譽(yù)和企業(yè)文化的塑造，通過正當(dāng)途徑提高企業(yè)利潤和收益而不是以不正當(dāng)手段隱瞞事實(shí)，謀取利益。</p><p>　　2.4.5完善對商譽(yù)減值的處理</p><p>　　針對商譽(yù)減值測試成本居高不下，我們應(yīng)該采取相應(yīng)的措施，降低減值測試成本，提高公允價(jià)值測評質(zhì)量。</p>

95、<p>　　2.4.5.1降低商譽(yù)會計(jì)減值測試成本</p><p>　　商譽(yù)會計(jì)減值測試較復(fù)雜，執(zhí)行難度較大，需耗費(fèi)較多的人力、物力和時(shí)間，要降低商譽(yù)會計(jì)減值測試的成本，對于商譽(yù)規(guī)定的每年必須進(jìn)行至少一次減值測試未免過于硬性，建議只有在企業(yè)商譽(yù)會計(jì)處理中出現(xiàn)減值跡象時(shí)才進(jìn)行。在企業(yè)各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營活動處于良性循環(huán)時(shí)，就沒有必要對商譽(yù)進(jìn)行減值測試，這樣既可以減輕會計(jì)核算的工作量，又可以節(jié)約評估費(fèi)用支出。<

96、;/p><p>　　2.4.5.2提高公允價(jià)值測評質(zhì)量</p><p>　　對于公允價(jià)值的確定，除企業(yè)運(yùn)用自己的力量評定外，許多時(shí)候還要專業(yè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行測定，例如固定資產(chǎn)的公允價(jià)值等。應(yīng)積極推動評估業(yè)的發(fā)展，比如制定嚴(yán)格的可遵循的測定方法，提高評價(jià)人員的專業(yè)知識與業(yè)務(wù)素質(zhì)，制定完善的管理監(jiān)督體制等，只有這樣，才能提高評價(jià)質(zhì)量，為社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)。</p><p>　　2.4

97、.5.3借鑒美國商譽(yù)會計(jì)減值測試的兩步法經(jīng)驗(yàn)</p><p>　　對商譽(yù)所歸屬的最小現(xiàn)金單元的劃分在實(shí)務(wù)中缺乏可操作性等問題，我國可以試著借鑒FAS No.142的做法，將商譽(yù)歸屬在一個(gè)報(bào)告單元中進(jìn)行減值測試，這樣比采用現(xiàn)金產(chǎn)出單元更加直觀和易于確定公允價(jià)值。在理論上對商譽(yù)進(jìn)行減值測試，就需要計(jì)量出商譽(yù)的公允價(jià)值，我國也可以采用美國的“兩步法”做法確定商譽(yù)的公允價(jià)值，從而使商譽(yù)減值測試的操作性更高。 &

98、lt;/p><p>　　2.5對商譽(yù)會計(jì)的展望</p><p>　　自創(chuàng)商譽(yù)有可能進(jìn)入財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)。會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量手段等的改變，使得在歷史成本計(jì)量模式下不能反應(yīng)的自創(chuàng)商譽(yù)有可能進(jìn)入財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會提出的會計(jì)要素確認(rèn)的四條基本原則，即包括可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性。長久以來，自創(chuàng)商譽(yù)由于不符合“可靠性”準(zhǔn)則一直不被確認(rèn)。然而，過分強(qiáng)調(diào)可靠性，必然以犧牲相關(guān)性為代價(jià)特別

99、是當(dāng)衍生金融工具出現(xiàn)以后，會計(jì)學(xué)界就開始意識到，僅僅為了強(qiáng)調(diào)可靠性而將那些對決策有用的重要信息拒于會計(jì)核算的門檻之外的做法已是不合時(shí)宜了。因此，未來將自創(chuàng)商譽(yù)納入財(cái)務(wù)系統(tǒng)是很有可能的。</p><p><b>　　結(jié) 束 語</b></p><p>　　商譽(yù)并不是由單個(gè)因素決定的，而是各種因素協(xié)同效應(yīng)的結(jié)果。對商譽(yù)的構(gòu)成要素問題，我認(rèn)為實(shí)質(zhì)上類似一種“組合無形子涵”，

100、應(yīng)該是企業(yè)過去所擁有的各種“優(yōu)勢”綜合作用的結(jié)果，這些“優(yōu)勢”既可能包括有形資產(chǎn)，有可能包括無形資產(chǎn)，還可能有偶然的因素，總之，商譽(yù)是由很多因素有機(jī)組合所產(chǎn)生的“協(xié)同效應(yīng)”</p><p>　　商譽(yù)是企業(yè)自身經(jīng)營形成的結(jié)果，不能獨(dú)立于企業(yè)其他資產(chǎn)而單獨(dú)存在，因此商譽(yù)是企業(yè)整體價(jià)值的構(gòu)成部分，其價(jià)值必須予以計(jì)量。商譽(yù)有正商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)。正商譽(yù)形成企業(yè)無形資產(chǎn)，給企業(yè)帶來超額收益價(jià)值，負(fù)商譽(yù)對企業(yè)來講，則形成無形負(fù)債，

101、對企業(yè)經(jīng)營生產(chǎn)產(chǎn)生破壞性的副作用。</p><p><b>　　致 謝 詞</b></p><p>　　本文是在 老師的精心指導(dǎo)和大力支持下完成的。從選擇課題到完成論文，余老師都給予了我耐心的指導(dǎo)和不懈的支持。余老師以嚴(yán)謹(jǐn)求實(shí)的態(tài)度，高度敬業(yè)的精神對我產(chǎn)生了重要的影響。在此次畢業(yè)論文設(shè)計(jì)中我也學(xué)到了許多關(guān)于商譽(yù)相關(guān)會計(jì)問題方面的知識。</p>&l

102、t;p>　　在此，我向 老師表示真摯的謝意！同時(shí)，感謝所有任課老師和所有同學(xué)在學(xué)習(xí)期間給予的指導(dǎo)與幫助。正是有了他們無私的幫助，才使我不斷地進(jìn)步。我會在以后的日子里不忘努力學(xué)習(xí)，不辜負(fù)老師及同學(xué)們對我的期望。</p><p>　　最后，再次對關(guān)心、幫助我的老師和同學(xué)表示由衷地感謝！</p><p><b>　　參 考 文 獻(xiàn)</b></p>

103、<p>　　1、倪紅霞.對商譽(yù)會計(jì)處理的理論新探索.現(xiàn)代商業(yè).2011年第2期</p><p>　　2、強(qiáng)明隆，韓建清.淺論商譽(yù)會計(jì)處理存在的問題及對策.現(xiàn)代商業(yè).2011年第3期3、路翠麗.對現(xiàn)行商譽(yù)會計(jì)處理問題的思考[J].商業(yè)文化，2011第2期4、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則.中華人民共和國財(cái)政部．經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2012年</p><p>　　5、常月琴.購買法下有關(guān)合并商譽(yù)處理的