資產(chǎn)減值準則對企業(yè)盈余管理的影響

1、2009年7月第7期(總第128期)廣西輕工業(yè)GUANGXIJOURNALOFLIGHTINDUSTRY經(jīng)濟與管理資產(chǎn)減值準則對企業(yè)盈余管理的影響王曉鳳(漯河職業(yè)技術(shù)學院經(jīng)管系，河南漯河462000)【摘要】《企業(yè)會計準則》中對資產(chǎn)減值準則的修訂和實施在一定程度上遏制和規(guī)范了企業(yè)操縱利潤行為。但同時由于公允價值計量模式的引入，會計方法選擇范圍的擴大等原因，使企業(yè)盈余管理出現(xiàn)新的問題。本文通過分析我國資產(chǎn)減值準則的特點，探討其對企業(yè)盈余管

2、理方面的影響。【關(guān)鍵詞】資產(chǎn)減值準備；盈余管理；影響【中圖分類號】F23【文獻標識碼】A【文章編號】1003—2673(2009)07—131—021我國的資產(chǎn)減值政策利用資產(chǎn)減值準備的計提和沖回曾經(jīng)是上市公司進行盈余管理的常用手段。我國資產(chǎn)減值準則最初對資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回沒有特別的限制。但隨著其在我國的實行情況，為了在一定程度上遏制和規(guī)范了企業(yè)操縱利潤行為，現(xiàn)行準則對資產(chǎn)減值政策做了新的規(guī)定?，F(xiàn)行《企業(yè)會計準則第8號一資產(chǎn)減值》第十七條明確

3、規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認在以后會計期內(nèi)不得轉(zhuǎn)回。而只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進行會計處理。這一規(guī)定成為新準則最為引人注意的一大變化，這也是新會計準則與國際財務(wù)報告準則的實質(zhì)性差異之一，《國際會計準則36一資產(chǎn)減值》規(guī)定，除商譽減值損失不能轉(zhuǎn)回外，其他資產(chǎn)減值損失在以后會計期間減值回升，影響減值的因素消失，可以將原來計提的減值損失在一定范圍內(nèi)沖回。但值得注意的是，這一規(guī)定雖對原準則中的資產(chǎn)減值準備轉(zhuǎn)回進行了修汀，但它并不是針對企業(yè)所有的資

4、產(chǎn)減值準備的。新準則中規(guī)定的資產(chǎn)減值的適用范圍不包括存貨、以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)、建造合同資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、金融資產(chǎn)等，這些資產(chǎn)的確認和計量由相應(yīng)的會計準則進行規(guī)定，所以不得轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值這一規(guī)定主要針對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽、長期股權(quán)投資及其他資產(chǎn)，如生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、某些權(quán)益工具、已探明礦區(qū)權(quán)等。除了以上不同，新資產(chǎn)減值準則政策與舊規(guī)定相比，在其它方面的變化：如引入“資產(chǎn)組”概念作為資產(chǎn)減值的計提基礎(chǔ)，并界定為企業(yè)可認定的最

5、小資產(chǎn)組合；采用“可收回金額”作為資產(chǎn)減值的計量屬性；明確了確認資產(chǎn)減值的時間及前提等。這些變化不但增強了叮操作性，而且全面提升了會計信息可靠性和相關(guān)陛的質(zhì)量特征。2現(xiàn)行資產(chǎn)減值準則對公司盈余管理行為的積極作用(1)限制了資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，將有效抑制公司在資產(chǎn)減值上的盈余管理行為這是現(xiàn)行新準則的一個較大調(diào)整。在新準則制定以前，公司通過減值準備的大額轉(zhuǎn)回來調(diào)增當期利潤是進行盈余管理的一個主要方式。當企業(yè)管理當局試圖減少會計利潤時就大幅【

6、作者簡介】王曉風，女，講師，研究方向：企業(yè)財務(wù)管理理論與實務(wù)。131度地計提資產(chǎn)減值，增加當期費用；反之，則通過轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準備增加當期會計盈余。新準則規(guī)定資產(chǎn)減值準備計提后，在企業(yè)繼續(xù)持有資產(chǎn)期間不得轉(zhuǎn)回計人損益，只允許在資產(chǎn)處置時再進行會計處理。由于公司無法通過沖回減值準備快速提升利潤，所以在計提時就會更加慎重。新準則這一重大變革將有效地遏制利用資產(chǎn)減值準備作為“秘密準備”調(diào)節(jié)會計盈余的情況，而且有利于真實反映企業(yè)資產(chǎn)價值，尤其有利

7、于國有和公眾公司資產(chǎn)的監(jiān)管。(2)擴大了資產(chǎn)減值的計提范圍，實現(xiàn)了和國際會計準則第36號《資產(chǎn)減值》的接軌新準則在原會計制度基礎(chǔ)上，除了原來規(guī)定的計提減值準備的八項資產(chǎn)外，新增的企業(yè)合并中形成的商譽和所得稅資產(chǎn)都要計提相應(yīng)的減值準備。另外，還增加了特殊行業(yè)中投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔保余值、金融資產(chǎn)、未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益等幾項資產(chǎn)項目。擴大減值準備計提范圍一方面可以進一步排除會計信息中的不

8、實部分，擠出會計信息中的“水分”，將資產(chǎn)中不能給公司帶來經(jīng)濟利益的部分扣減出去，使會計信息比較真實地反映公司的財務(wù)狀況，提高會計信息的相關(guān)性和可靠性。另一方面，也有利于監(jiān)管部門對公司所披露的財務(wù)信息進行監(jiān)督和控制，制止公司通過虛增或虛減資產(chǎn)來操縱利潤的行為，便于投資者做出正確的決策。(3)明確了確認資產(chǎn)減值的時間及前提，進一步完善對資產(chǎn)減值的披露要求企業(yè)應(yīng)當在會計期末判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。根據(jù)這一要求，企業(yè)在對外報送季報、

9、半年報時均應(yīng)該按照準則判斷是否存在減值跡象，以便確定是否計提減值損失，這樣可以有效遏制上市公司季報、半年報不計提而在年底一次計提減值損失的現(xiàn)象，有利于投資者根據(jù)季報、半年報判斷上市公司的年度經(jīng)營情況。同時新準則對資產(chǎn)減值的計提基礎(chǔ)、確認標準、計量標準和操作步驟方面做出了更加詳細的規(guī)定。采用可收回金額作為資產(chǎn)減值的計量屬性。保證了對相同的交易或事項采用相同的確認與計量方法，有利于提高會計信息的可靠性，同時考慮貨幣時間價值和與資產(chǎn)相關(guān)的特定

10、風險，有利于提高會計信息的決策相關(guān)性。對資產(chǎn)減值的披露做出更為具體、明確的規(guī)范。不僅要求企業(yè)披露資產(chǎn)減值的金額，而且要求對導致減值的事件、環(huán)境、資產(chǎn)組的狀況以及可收回金額的確定，折現(xiàn)率等進行披露，這樣更加詳細的規(guī)定有利于外部報表使用者更好地判斷公司經(jīng)營狀況和報表信息的可靠性。這樣做的目的只有一個，就是盡可能地控制公司進行利潤操縱的空間。3資產(chǎn)減值準則在抑制公司盈余管理行為方面存在的缺陷資產(chǎn)減值準則雖然在很大程度上改進和完善，在一定程度上

11、能夠起到抑制公司盈余管理行為的作用，但其還存在一定缺陷，這些缺陷仍然會給公司的盈余管理行為留下一定的空間。(1)判斷是否發(fā)生資產(chǎn)減值的確認條件尚沒有明確具體的規(guī)定資產(chǎn)是否發(fā)生減值的情況千差萬別，作為資產(chǎn)減值準則，不可能列出判斷資產(chǎn)發(fā)生減值的所有跡象，所以，對于準則所列舉出的若干跡象來要求公司根據(jù)這些跡象綜合考慮各方面因素，做出職業(yè)判斷，這就要求會計人員要具備很高的職業(yè)判斷能力。資產(chǎn)減值準則規(guī)定：判斷資產(chǎn)減值的第一個條件是市價的跌幅明顯高

12、于預計的下跌，而“明顯高于”的界限就需要依據(jù)公司外部經(jīng)營環(huán)境、法律、市場、技術(shù)的變化來判斷，資料十分不易取得。同時，也在實務(wù)操作上容易帶來隨意性。再者，對于無市價的長期投資和短期投資怎樣處理，新準則也沒有做出明確的規(guī)定。(2)fie為資產(chǎn)減值計量標準的可收回金額(可變現(xiàn)凈值)，在實務(wù)操作上尚有較大困難資產(chǎn)減值準則對資產(chǎn)減值的確認條件只是列舉出可能發(fā)生減值的若干跡象，最終判斷資產(chǎn)是否減值要依據(jù)資產(chǎn)賬面價值是否低于可收回金額(成本是否低于可

13、變現(xiàn)凈值)，按賬面價值低于可收回金額(可變現(xiàn)凈值)部分計提減值準備。所以，可收回金額是減值的計量標準，它的確定非常重要。但新準則只給出了可收回金額的定義，對資產(chǎn)的銷售價格和處置費用沒有給出明確的定義。如何預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值也沒有全面、系統(tǒng)地說明。這對那些諸如長期資產(chǎn)等可收回金額計算難度大，不確定因素多的資產(chǎn)，在具體的實務(wù)操作上尚有較大困難。(3)現(xiàn)行新資產(chǎn)減值準則在適用范圍上還無法全面考慮到公司盈余管理的方方面面，對控制盈余管理行為

14、還存在漏洞新資產(chǎn)減值準則在擴大減值損失使用范圍的同時，也規(guī)定了其適用范圍主要為企業(yè)的長期資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)以及對子公司、聯(lián)營公司和合營公司的投資等，而對流動資產(chǎn)如存貨、短期投資、應(yīng)收款項等的減值問題由其他的準則來規(guī)范，金融資產(chǎn)、遞延稅項資產(chǎn)和雇員福利資產(chǎn)以及特殊行業(yè)的資產(chǎn)也排除在準則適用范圍之外，這些資產(chǎn)已計提的減值損失依然可以在可變現(xiàn)凈值或可收回價值恢復的前提下予以轉(zhuǎn)回。實務(wù)中，企業(yè)可以通過不計提長期資產(chǎn)減值準備，

15、而通過計提壞賬準備、存貨跌價準備等繼續(xù)進行盈余管理。從2007年A股近千家上市公司公布年報的資料來看(見表1)，2006年各種資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回數(shù)的總和分別達到了267億元和245億元，占利潤總額(包括虧損上市公司)的718％和762％。其中流動資產(chǎn)減值的計提數(shù)和轉(zhuǎn)回數(shù)依然占據(jù)了全部資產(chǎn)減值的大部分，達到了7O％左右。2008年受金融危機影響，公司期末存貨計提減值準備大幅度增加。據(jù)WIND資訊統(tǒng)計，2008年在1503家已披露年報公司

16、中，有726家公司2008年度資產(chǎn)減值損失同比增幅超過100％，資產(chǎn)減值損失金額翻一番以上的公司占到近半。在資產(chǎn)減值損失同比增幅居前的10家公司中，均于2008年度計提了大額存貨跌價準備，約占百分之三四十。所以，上市公司利用存貨跌價準備、壞賬準備的計提、轉(zhuǎn)回來調(diào)節(jié)年度利潤，成為了更多公司用來操縱利潤的重點。另外，在公司的高層管理人員發(fā)生更替或公司的盈利無法達到分紅計劃所規(guī)定的下限時，一些公司仍然可以在某一會計年度一次性提取巨額資產(chǎn)減值準

17、備，使得公司一次性虧足，在以后的年份可以輕裝上陣，可以說新準則對這種形式的盈余管理行為抑制作用不大。對巨額資產(chǎn)減值損失，也有業(yè)內(nèi)人士指出，需要辯證看待，不排除有些公司借金融危機甩掉歷史包袱，輕裝上陣，為將來的發(fā)展留下空間。這也從側(cè)面說明了新準則還是無法全面考慮到公司盈余管理的方方面面。我國新的資產(chǎn)減值準則的發(fā)布和實施是一項重大變革，其影響極其深遠。雖然它與國際會計準則仍存在一定的差異，也未能使企業(yè)完全喪失盈余管理的空間，但在我國目前強調(diào)

18、會計信息可靠性的情況下，現(xiàn)階段我國不允許轉(zhuǎn)回長期資產(chǎn)減值損失是現(xiàn)實的選擇。因此，應(yīng)立足現(xiàn)狀，進一步規(guī)范企業(yè)計提資產(chǎn)減值行為，控制企業(yè)盈余管理行為。參考文獻【11財政部企業(yè)會計準則[MI北京：經(jīng)濟科學出版社，2006【212a6~1嘶會計準則與盈余管at[1]會計研究，2007f3】朱輝，栗越新會計準則對上市公司利潤操縱的影響會計之友2009(上接第130頁)團隊的精神、制度、行為、物質(zhì)文化構(gòu)建一個團隊文化結(jié)構(gòu)雷達模型，動態(tài)、形象、直觀地

19、表現(xiàn)了團隊文化各構(gòu)成要素之間的動態(tài)關(guān)系，突出了價值觀體系的掃描檢核作用和其它三層的反饋作用；運用該模型作為理論分析框架對團隊文化建構(gòu)進行研討，解決了為什么要建設(shè)、怎樣考慮建設(shè)、怎樣做建設(shè)的問題。從一定意義上，豐富和發(fā)展了團隊文化理論，對深刻認識團隊132文化，發(fā)展團隊文化力，提高團隊和組織生產(chǎn)力，打造高效團隊有重大的理論和現(xiàn)實意義。參考文獻【1】劉國麟企業(yè)制度文化建設(shè)初探卟企業(yè)活力，2004(6)【2]劉光明企業(yè)文化[M】北京：經(jīng)濟管理